Диссертация (1173757), страница 61
Текст из файла (страница 61)
В налоговом праве вектор правового регулирования задает426Согласно ст. 67 НК РФ договор об инвестиционном налоговом кредите должен содержатьположения, в соответствии с которыми не допускается в течение срока его действияреализация имущества.299Конституция РФ, где ст.
57 устанавливает, что «каждый должен платитьзаконно установленные налоги и сборы»427.Поведение налогоплательщиков или налоговых агентов, выходящее запределы дозволенного правовыми нормами или противоречащее им, перестаетсоответствовать содержанию этих норм, «разрушает» регулятивные отношения.Именно разрушает, а не выходит за их границы, что, в первую очередь,обусловлено властным характером установления налоговых отношений.Здесь следует сделать замечание.
Содержание регулятивных норм должнобыть постоянным, соответственно и порядок разграничения правомерного ипротивоправного поведения должен быть также стабильным. Однако де-фактонормотворческая судебная деятельность, а также издаваемые ФНС РФ и МФРФ акты вносят некоторый дисбаланс в определяемое дозволенное поведениеналогоплательщиков и налоговых агентов.При общем балансе позитивного обязывания, дозволения и запретов вналоговом праве доминирует диспозитивный характер правовых предписаний,что позволяет направить властное обязывание платить налоги в позитивнуюнагрузкувправовомрегулировании,атакжепридатьправовомурегулированию обобщенный характер с точки зрения юридической техники.Рассматривая ответственность как институт охранительных отношений,мы отграничиваем его от иных способов и мер защиты государства прирегулировании налоговых отношений.Каждыйналогоплательщикпланируетрасходы,стремитсяминимизировать налоговые платежи, но одно дело, когда налогоплательщикпользуется законной налоговой льготой, и совсем другое – стремится избежатьналогообложения и хочет получить налоговую выгоду, используя уловки.В налоговых отношениях укрепилась практика их анализа и рассмотрениядействий налогоплательщика через призму выявления реальной деловой цели иправомерностииспользованияналоговойльготы.Государствовлице427Конституция Российской Федерации (принята на всенародном голосовании 12 декабря1993 г.) // Российская газета.
1993. 25 дек. № 237.300налогового органа отказывает налогоплательщику в использовании льготы,если установит, что налогоплательщик или злоупотребляет своими правами,или налоговую льготу рассматривает не в связи с ее назначением, а как свойпредпринимательский доход.Суть анализируемой проблемы заключается в определении указанногомеханизмасобственныйзащитыкакфеноменответственностьналоговыхналогоплательщикаотношений,выработанныйиликаксудебнойпрактикой и еще не закрепленный законодателем в НК РФ.Гражданское законодательство определяет понятие предпринимательскойдеятельности, выделяет его свойства и сферу действия, определяет цель –получение прибыли. Кроме этой цели законодатель не указывает никакой иной:ни публичной обязанности предпринимателей, ни социальной ответственностибизнеса, ничего более.
Другой чертой предпринимательства является риск,предпринимательский риск. Законодатель не определяет ни отраслевую сферуриска, ни его объем (кроме общего правила об ответственности участников икорпорации), ни его предмет. Можно было бы предположить, что риск долженсоотноситься с целью деятельности, то есть с получением вместо прибылиубытка, но практика налоговых органов и арбитражного суда распространяетде-факто предпринимательский риск и на сферу налоговых отношений.Вместе с тем ВАС РФ в своем постановлении № 53428 указал, что следуетразличатьэкономическуюдеятельностьнепосредственновпредпринимательстве, где целью является получение дохода и где положеноначало формирования налоговой базы, и экономическую деятельность в сференалогообложения, которая регулируется налоговым законодательством по егоправилам и на основании именно налоговых принципов.
Поэтому, еслипредприниматель совершает гражданско-правовой акт только с целью получить428Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12 октября 2006 г. № 53 «Обоценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговойвыгоды» // Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. 2006. № 12.301налоговую выгоду он ее не получит429. Объем термина «экономическаядеятельность» очень широк, и термин по своему характеру объективен в томсмысле, что такая деятельность рассматривается сама по себе, безотносительнок ее цели или результатам430.В соответствии с п. 3 вышеуказанного постановлении № 53 налоговаявыгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если дляцелейналогообложениядействительнымучтеныэкономическимоперациисмысломнеиливсоответствииучтенысихоперации,необусловленные разумными экономическими или иными причинами (целямиделового характера).
С одной стороны, главным принципом являетсяотсутствиемнимостиипритворностихозяйственныхопераций,ихсоответствие экономическому и гражданско-правовому содержанию. С другойстороны, обоснованность получения налоговой выгоды не может бытьпоставлена в зависимость от формы хозяйственной операции: способовпривлечения капитала для осуществления экономической деятельности(использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг,увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использованиякапитала.Налоговая оптимизация должна принадлежать сфере именно налоговыхотношений.Привыборенаиболееудобных,оптимальныхформналогоплательщик добросовестно пользуется принадлежащими ему правами.Налоговымотношениямпредшествуютотношениячастноправовые:предпринимательские, цивилистические или иные.
Их результаты (прибыль,собственностьипр.)находятсявпричинно-следственныхсвязяхс429Например, если коммерсант продает на экспорт приобретенный в России товар за 9рублей при цене приобретения 10 рублей, это экономически неразумно. Но в данном случае,получая возмещение НДС, коммерсант получит положительный результат: 9+1,8=10,8 всумме 0,8 рублей.
За счет чего: предпринимательского дохода или фискалитета? Конечно,если данная операция имеет сезонный убыток, но рентабельна по году – доказатьэкономическую цель возможно. Но налоговая выгода не может рассматриваться в качествесамостоятельной деловой цели.430Решение Европейского суда от 21.02.2006 г. По судебному делу Halifax plc, LeedsPermanent Development Services Ltd, County Wide Property Investments Ltd vs Commissioners ofCustoms & Excise (C-255/02). URL: http://www.pravoteka.ru/pst/1035/517157.html.302формированиемобъектаналогообложенияиналоговыхобязанностей.Диспозитивность гражданского права позволяет предпринимателю выбиратьлюбыеформыосуществлениядеятельностиисделок.Позитивноеиспользование гражданско-правовых фактов в налоговых отношениях придобросовестной оптимизации налогообложения не порождает правонарушения.Вместе с тем, если налогоплательщик в процессе применения налоговых льготнацелен не на реализацию гражданских или налоговых институтов по ихсоответствующему содержанию, но на сокрытие налога путем искаженияхозяйственных операций, то возникает негативная коллизия институтовгражданского и налогового права.
Может показаться, что налогоплательщиксовершаетпротивоправноедеяниепосредствомреализациисвоегосубъективного права (правомочия), и первоначальная его стадия находится врамках закона431. Но, как мы уже указывали, налогоплательщик выбирает туилиинуючастноправовуюформупритворно,онужесовершаетпротивоправное деяние.В литературе европейских стран предложенный нами подход невстречается,однакообращаетсявниманиенарассмотрениесделокналогоплательщика в свете его соответствия публичному порядку и добрымнравам432. Последствия совершения сделки, противоречащей добрым нравам ипубличному порядку, во всех системах регулируются по общим правилам оничтожности сделок (без конфискационных санкций) как в Великобритании,так и в США.Функциональные связи в нормативно-правовом регулировании отношенийюридической ответственности устанавливают определенный механизм, вкотором действие одной нормы (группы норм) побуждает к действию другуюнорму (группу норм) либо, напротив, возникает в зависимости от действиядругой нормы (группы норм).
Так действие норм гражданского права вызывает431432Малиновский А.А. Злоупотребление правом. М.: МЗПресс, 2002.См.: Appleby G. Contract Law.London: Sweet&Maxwell, 2001. P. 347–357.303(пользуясьтерминологией электрофизики) «возбуждение» вналоговыхотношениях.Как известно, гражданско-правовая ответственность реально представленав двух подвидах: договорной и деликтной. Своеобразие последней заключаетсяв том, что она возникает не на основе уже существующего договорногоправоотношения, а самостоятельно, на основе закона. Эта особенностьделиктной ответственности определила ее широкое использование в другихотраслях права, когда в них не были развиты свои виды материальной(имущественной)ответственности.Указанноеположениеипослужилооснованием для утверждения о гражданско-правовом характере любого видаматериальной (имущественной) ответственности.
Использование положенийделиктной ответственности в других отраслях права подчеркивает глубокуюгенетическую связь гражданско-правовой ответственности с другими видамиматериальной (имущественной) ответственности и при этом не умаляетотраслевой специфики последних433.Нормы гражданского и налогового права не находятся в отношенияхсубординации,однакомеждуобщеправовымипринципамиинститутаюридической ответственности и его конкретными нормами налогового правасуществует четкая функциональная зависимость.Приисследованиисвязейгражданско-правовойиналоговойответственности можно выявить их координационные и управленческие связи.Определенная координация существует, например, в уголовном праве (ст. 178УК РФ в ред. 2009 г.), в чем отчетливо проявлялся один из основныхпринципов юрисдикционной деятельности: принцип экономии принудительныхсредств434.433Витрук Н.В. Общая теория юридической ответственности. 2-е изд., испр.
и доп. М.:Норма, 2009. С. 144.434Иванов В.Н. Соотношение уголовной и административной ответственности // Проблемысовершенствования советского законодательства: тр. ВНИИСЗ. М.: ВНИИСЗ, 1983. Вып. 26.С. 143.304Иначе говоря, происходит кумуляция различных видов правонарушений,что предполагает икумуляцию соответствующих видов юридическойответственности. Суммирование правонарушений характеризует единствооснований для указанных видов ответственности, но не свидетельствует опередаче функций от одного вида к другому, поскольку каждый видответственности кроме общих целей, присущих юридической ответственностивообще, преследует и достижение своих специфических целей435.Используя тезисы С.С. Алексеева и его последователей436 по поводукомплексных образований как вторичных структурных элементов в системеправа, можно было бы сконструировать отношения налоговой ответственностипо сделкам и операциям налогоплательщика с компаниями, не обладающимиреальнойделовойцелью(«Рогамиикопытами»),каккомплексногоохранительного института.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
