Диссертация (1173757), страница 74
Текст из файла (страница 74)
Размер526См.: Граве К.А. Договорная неустойка в советском праве. М.: Госюриздат, 1950. С. 17;Мейер Д.И. Русское гражданское право. М.: Статут, 2000. С. 529.365пени определялся в процентах с недоимочной суммы и исчислялся взависимости от продолжительности просрочки. Например, в соответствии сУставом о прямых налогах недоимка (т. е. налог, не внесенный вустановленный для уплаты срок) по государственному поземельному налогу,налогу с недвижимого имущества, промысловому налогу, квартирному налогувзыскивалась с наложением пени по одному проценту в месяц (ст.
19, 105, 522,784)527.Отдельноследуетрассмотретьслучаипривлечениякналоговойответственности и взыскания налога и пени с налогового агента. Обязаннымлицом по уплате налога выступает налогоплательщик, но в определенныхзаконом ситуациях исполнение налоговой обязанности возлагается наналогового агента. Налоговый кодекс России не определяет характер исодержание агентских отношений: кто является принципалом налоговогоагента – налогоплательщик или налоговый кредитор? В любом случае саманалоговая обязанность лежит на налогоплательщике. Невозможность взысканияс налогового агента не удержанной им суммы налога (в том числе закономограничен период взыскания пеней) основана на том, что обязанным лицомпродолжает оставаться налогоплательщик (подпункт 5 пункта 3 статьи 45 НКРФ).Вместе с тем, если налоговый агент не удержал налог из доходов,выплаченных иностранной организации, не состоящей на учете в РФ, с негоможно взыскать не только пени и штраф, но и сам налог528.
Указанный подходоправданэкономически,однакоонпротиворечитобщимпринципамналогообложения, в соответствии с которыми налог является индивидуальнымобязательством, переход которого предполагается исключительно в случаеправопреемства в процессе реорганизации. Ранее Президиум ВАС признавалнеправомерным взыскание с налогового агента не удержанного им налога с527См.: Свод законов Российской империи. Т. V. СПб., 1903.Пункт 2 Постановления Пленума ВАС от 30.07.2013 г. № 57 // Вестник ВАС РФ. 2013.№ 10.528366доходов иностранной компании529, что было логично и соответствовалосущности налогового закона.Привлечение налогового агента к ответственности и наложение на негоналогового штрафа за неудержание и/или неперечисление сумм налогов сналогоплательщика оправданы, т. к.
налоговый агент не исполнит собственнуюналоговую обязанность удержание и перечисление. Но взыскание с налоговогоагент пени как бы разрывает налоговое обязательство. Например, в ч. 6 п. 2ПостановленияПленумаВАС№57указывается,что,учитываякомпенсационный характер пеней как платежа, направленного на компенсациюпотерь государственной казны в результате неуплаты налога в срок, сналоговогоагента,неудержавшегоналогизденежныхсредствналогоплательщика, могут быть взысканы пени за период с момента, когданалог должен был быть им удержан и перечислен в бюджет, до наступлениясрока, в который обязанность по уплате налога должна быть исполненаналогоплательщиком самостоятельно по итогам соответствующего налоговогопериода. Да, налогоплательщик «не виноват», что налоговый агент не вовремяперечислил или удержал налог.
Однако пени без налогового обязательствасуществовать не может. Налоговый кредитор имеет право требоватькомпенсацию за несвоевременное получение средств в бюджет, но применениев данном случае, института взыскания убытков было бы, на наш взгляд,логичныминеразрушалобыпринципысуществованияналоговогообязательства. Фактически взыскание с налогового агента не удержанного им сналогоплательщика НДФЛ является формой взыскания убытка бюджета.Президиум ВАС соглашался с невозможностью взыскания с налогового агентанеудержанного НДФЛ, если тот не мог удержать его в будущем530.Вместе с тем пени могут быть начислены налоговому агенту за период смомента, когда он должен был удержать и перечислить в бюджет налог, и до529Постановление Президиума ВАС от 20.09.2011 г. № 5317/11. URL: http//: www.kad.arbitr.ru(дата обращения: 04.04.2015).530Постановление Президиума ВАС от 26.09.2006 г.
№ 4047/06. URL: www.kad.arbitr.ru (датаобращения: 04.04.2015).367наступления срока уплаты налога налогоплательщиком по итогам налоговогопериода531. Например, если налоговый агент не удержал НДФЛ, пени будутначислять по 15 июля следующего года532. При неудержании налога сденежных выплат иностранному лицу, не состоящему на учете в РФ, пениначисляются до уплаты налога533. В соответствии с п. 3, 7 ст. 75 НК РФ пениначисляются по день уплаты налога. Но когда налогоплательщик не платилналог (не удерживался и не перечислялся налоговым агентом), могло оказаться,что недоимка никогда никем не погашалась, а пени теоретически моглиначисляться налоговому агенту бесконечно.В данном случае кредитора не интересует источник мобилизации суммналога, подлежащего внесению в бюджет: за счет средств налогового агентаили иностранца – главное, чтобы средства поступили (налоговая обязанностьбыла бы исполнена).
Исполнение данной обязанности самим налоговымагентом за счет собственных средств порождает регрессные требования киностранцу (или уволившемуся работнику) или продолжает существоватьфискальнаяобязанностьзаплатитьналог,взысканиекоторогоможетпринадлежать налоговому агенту.Инициативная,«восстановительная»деятельностьагентапозволяетизбежать ему штрафа, но не прекращает отношений ответственности.Ответственное поведение налогового агента может реализовываться как впроцессе надлежащего исполнения налоговой обязанности, предусмотреннойст. 24, 45 и др.
НК РФ, так и по факту ее неисполнения с самостоятельнымпокрытием недоимки и пени.531Пункт 2 Постановления Пленума ВАС от 30.07.2013 г. № 57 // Вестник ВАС РФ. 2013.№ 10.532Пункт 4 ст. 228 НК РФ. URL: www.kad.arbitr.ru (дата обращения: 04.04.2015).533Пункт 2 Постановления Пленума ВАС от 30.07.2013 г.368Возможность взыскания пени с налоговых агентов была поддержана ВАСРФ и в спорах по НДФЛ534, и в спорах по налогу на прибыль с доходовиностранной компании535.В отношениях налоговой ответственности налогового агента существуетопределенноенесоответствиесфактическимисполнениемналоговойобязанности налогоплательщиком.
Налоговый орган может не выяснять, когдаобязанностьпоуплатеналогареальноисполненароссийскимналогоплательщиком (иностранным лицом, состоящим на учете в РФ). Дажеесли тот сделал это задолго до окончания срока, пени, скорее всего, посчитаюттак, как указал Пленум ВАС РФ в Постановлении № 57, но узнать об уплатеналога налогоплательщиком налоговый агент вряд ли сможет.Следует отдельно сделать оговорку об ответственности и начислении пенив отношении исполнения обязанности по уплате аванса. Налогоплательщикпривлекается к ответственности за неисполнение обязанности (в данном случаепо ст.
122 НК РФ), которая еще не связана с фактическим получением дохода.Неизвестно еще, получит ли налогоплательщик соответствующий доход илинет – пени начисляются на любые авансовые платежи. Ответственность идополнительная обязанность в виде пени возникают вне зависимости отнаступления отчетного периода (например, аванс по налогу на прибыльуплачивается ежеквартально, а налоговым периодом является один год) иполучения реального, рассчитанного в начале года дохода. Однако если поитогам налогового (отчетного) периода сумма исчисленного налога (аванса)оказалась меньше сумм подлежавших уплате в течение этого периодаавансовых платежей, то пени, начисленные за их неуплату, подлежатсоразмерному уменьшению536.
Можно сказать, что фактические обстоятельствапозволят изменить квалификацию деяния и оно уже не будет рассматриваться534Постановление Президиума ВАС от 12.01.2010 г. № 12000/09. URL: www.kad.arbitr.ru(дата обращения: 04.04.2015).535Постановление Президиума ВАС от 28.12.2010 г. № 9999. URL: www.kad.arbitr.ru (датаобращения: 04.04.2015).536Пункт 14 Постановления Пленума ВАС № 57 // Вестник ВАС РФ.
2013. № 10.369как нарушение налогового правила. И ранее позиция как судов537, так иадминистративных органов позволяла сторнировать пени на авансы, если поитогам года получен убыток538. Но за непредставление в срок расчетаавансового платежа по итогам отчетного периода (даже если в НК этот расчетназывается декларацией) штраф по ст.
119 НК не налагается539. Позиция судовсо временем менялась: в начале 2000-х годов Президиум ВАС отрицалвозможность привлечения к ответственности540, но в 2010 г. выступил завзыскание штрафа за несвоевременное представление декларации по налогу наприбыль упрощенной формы, которая по сути является расчетом авансовыхплатежей541.Как уже говорилось выше, пени не является формой и мерой налоговойответственности,онаможетбратьсявкачестведополнительногообязательства542. Если же пеня рассматривается как налоговое обязательство,хотя и субсидиарное по своему характеру, к нему не могут быть примененытакие правила об ответственности, как уменьшение размера суммы, прощение,учет смягчающих или отягчающих обстоятельств, предусмотренных ст.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
