диссертация (1169793), страница 21
Текст из файла (страница 21)
Этот доход состоял издивидендов по акциям и дохода от прироста капитала (capital gain). В качествевознаграждения по сделкам банк получал доход в размере фиксированногопроцента от стоимости активов. Получив дивиденды, датский банк направлялстандартные формы в налоговую службу для возмещения удержанного 35процентного налога у источника. В отличие от многих других международныхналоговых договоров, подписанных Швейцарией, договор с Данией260 вдействовавшейтогдаредакциипредусматривалвозможностьполногоосвобождения дивидендов от налога у источника в государстве выплаты доходанезависимо от того, выплачивались они в результате прямых или портфельныхинвестиций.
Налоговая служба Швейцарии удовлетворила несколько запросовдатского банка в отношении возмещения налога у источника, но затем поставилапод сомнение наличие у него права на использование льготы по договору обизбежании двойного налогообложения с Данией261. В дальнейшем налоговаяслужба Швейцарии отказала в возмещении налога у источника и потребовалавернуть уже возмещенные суммы на том основании, что у банка не былофактического права на доход. Более того, квалифицировала его действия какзлоупотребление положениями договора с Данией.
В случае с РешениемФедерального административного суда Швейцарии от 23.07.2012 по делу № А1246/2011262, предметом рассмотрения также были запросы датского банка вотношении полного возмещения швейцарского налога у источника на дивидендыпо акциям, приобретенным, по утверждению банка, для хеджирования рисков.Как и в первом упомянутом деле, Федеральная налоговая служба Швейцарии260Abkommen zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Königreich Dänemark zur Vermeidung derDoppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen.
Abgeschlossen am 23. November1973.261Abkommen zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Königreich Dänemark zur Vermeidung derDoppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen. Abgeschlossen am 23. November1973.262bvger.ch/publiws/download;jsessionid=5236F860A4EAEFE0B7AD33A777804372?decisionId=8a35f1a9-1283-4b949b51-423e2d66bea793удовлетворила первоначальные запросы на возмещение налога, но впоследствиидатский банк столкнулся с отказом в возмещении и с требованиями о возвратеранее возмещенных сумм. Разница состояла в том, что в основе второго делалежали так называемые производные сделки: в отличие от сделок своп, банкотчуждал права по фьючерсным контрактам в пользу своих контрагентов.Базовым активом по фьючерсным сделкам были акции ведущих швейцарскихкомпаний, которые составляют швейцарский биржевой индекс SMI.
Незадолго доистечения срока действия фьючерсного контракта банк «закрывал позицию»путем нового приобретения фьючерсного контракта и продажи акций. Всеоперации проводились через разных брокеров для операций с акциями ифьючерсами. В своих решениях Федеральный административный суд Швейцарииотметил, что договор с Данией263 прямо не предусматривает наличияфактического права на доход в качестве обязательного условия для доступа кльготам. Тем не менее, суд указал, что датский банк обладал фактическим правомна доход, то есть был бенефициарным собственником дивидендов, поскольку унего ни де-юре, ни де-факто не было обязательств в отношении дальнейшейпередачи дивидендов третьим лицам.
Более того, суд отклонил утверждениеФедеральной налоговой службы Швейцарии о том, что в рассматриваемыхслучаях имело место злоупотребление положениями международного договора соссылкой на знаковое Решение Федерального суда Швейцарии 2005 г. по такназываемому «датскому делу»264. Федеральный суд Швейцарии при рассмотренииданного дела также отметил, что концепция злоупотребления положениямимеждународныхдоговоровможетприменятьсякконкретномуналогоплательщику, если:1)его недобросовестные действия были преимущественно направлены наполучение необоснованной налоговой выгоды (bona fide test); и263Abkommen zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Königreich Dänemark zur Vermeidung derDoppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen.
Abgeschlossen am 23. November1973.264Собрание решений Федерального суда Швейцарии, 28.11.2005, A.Holding ApS, 2A.239/2005=ITLR 8 (2006)стр.536-562.942)налогоплательщикнеосуществлялреальнойпредпринимательскойдеятельности в государстве, с которым Швейцария заключила международныйналоговый договор (activity test). В рассмотренных делах у Федеральногоадминистративного суда Швейцарии не возникло никаких сомнений, что датскиебанки осуществляли предпринимательскую деятельность на территории Дании и,значит, им не может быть отказано в доступе к льготам, предусмотренныммеждународным договором, путем применения концепции злоупотреблениямеждународным договором.
Однако Федеральный суд Швейцарии в отношениипересмотра дела о сделках своп признал факт утраты датским банкомфактического права на доход по дивидендам на момент получения платежа,поскольку де-факто существовало обязательство по дальнейшей передачедивидендовтретьимлицам.Применяяшвейцарскуюконцепциювзаимозависимости, Федеральный суд Швейцарии пришел к выводу, чтообязательство в отношении дальнейшей передачи дивидендов третьим лицамбыло прямо связано с доходом, который генерировал базовый актив в виде акций,и, таким образом, процессы генерирования дохода и его дальнейшей передачинаходились в прямой зависимости друг от друга. С позиции Федерального судаШвейцарии, это де-факто обязательство лишало датский банк свободы враспоряжении полученными дивидендами, а сделки своп освобождали его отлюбых предпринимательских рисков, сопровождающих приобретение такогобазового актива, как акции.
Придя к выводу о полном отсутствии у датского банкафактического права на доход (бенефициарной собственности) в отношениивыплат как основополагающего условия получения льгот по международномуналоговому договору, Федеральный суд Швейцарии уже не счел нужным уделятьдостаточное внимание обоснованию необходимости применения в данном случаеконцепции злоупотребления международным договором265.
Что касается второгодела датского банка, то мотивировочная часть Решения Федерального судаШвейцарии была иной, гораздо более узконаправленной. Суд пришел к выводу,265Supreme Court Denies Refunds of Swiss Withholding Tax in Arbitrage Cases. URL:http://www.homburger.ch/fileadmin/publications/Homburger_Bulletin_20150506_EN.pdf (статья).95что все обстоятельства дела были недостаточно исследованы Федеральнымадминистративным судом Швейцарии, что затруднило принятие обоснованногорешения о наличии фактического права на доход у датского банка. Тем не менее,по мнению троих из пятерых судей коллегии Федерального суда Швейцарии,ввидуобъемазаключенныхфьючерсныхконтрактовинезначительногоколичества контрагентов по этим сделкам можно сделать вывод, что у банкаотсутствовало фактическое право на доход и существовало обязательство попередаче третьим лицам дивидендов или, по крайней мере, большей их части.Двое судей поддержали позицию, что у датского банка было фактическое правона доход, поскольку де-факто отсутствовало обязательство по передаче доходатретьим лицам, то есть он не передавался ни в пользу брокера, продававшегоакции, ни в пользу его материнской компании, финансировавшей сделку, ни впользуброкера,приобретавшегофьючерсныеконтракты.Судьи,неприсоединившиеся к решению большинства, также отметили, что коллегияотказаласьприменитьконцепциювзаимозависимости,посколькуееиспользование могло навредить фискальным интересам Швейцарии.
В отношениитребования налоговой службы о возврате уже возмещенного налога у источникаколлегия Федерального суда Швейцарии решением троих судей удовлетворилаего, признав наличие у датских банков обязательства из неосновательногообогащения. Возражение об истечении срока исковой давности было отвергнуто,исходя из того, что требование налогового органа было предъявлено в периодтрехлетнего срока исковой давности.
Швейцарские суды не применяют такназываемый принцип stare decisis, то есть при рассмотрении дел не связанывыводами по вступившим в силу решениям, но, несмотря на это, рассмотренныесудебные акты стали знаковыми для последующей практики по аналогичнымделам. Швейцарская судебная система допускает применение концепциифактического права на доход как основополагающего условия для доступа кльготамподоговорамобизбежаниидвойногоналогообложенияпритрансграничных операциях и в ситуации, когда в международном договоре нетпрямой ссылки на необходимость наличия фактического права на доход.
При96этом швейцарские суды считают избыточным использование концепциизлоупотребления международным договором в случаях, когда у претендента нальготы в принципе отсутствует фактическое право на доход. РоссийскаяФедерация также может воспользоваться подобным подходом к толкованиюмеждународных налоговых договоров в целях противодействия злоупотреблениюположениями международных налоговых договоров.
По мнению швейцарскихисследователей, суд также мог вывести неписаный конституционный принципзапрета злоупотребления положениями международных налоговых договоров изпринципа запрета произвола, содержащегося в ст.9 Федеральной КонституцииШвейцарии266, которая превалирует над положениями международных договоров(принцип treaty override)267, но Федеральный Суд Швейцариине сталиспользовать данный подход, и вывел указанный неписаный принцип из ст.31(1)Венской Конвенции «О праве международных договоров» (1969), а не из ст.9ФедеральнойКонституцииШвейцарии.ВделеA.GmbHФедеральныйАдминистративный Суд Швейцарии также придал концепции отнесения доходовна основании национальной судебной концепции уклонения от налогообложениякосвенный международно-правовой эффект268.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
