диссертация (1169793), страница 18
Текст из файла (страница 18)
Швейцарскиеисследователи полагают, что из принципа pacta sunt servanda, содержащегося вст.26 и 27 Венской конвенции о праве международных договоров (1969) прямо неследует запрет на применение Швейцарией национальных норм права и судебной211Статья 27 Венской конвенции «О праве международных договоров» (1969).Bundesgesetz vom 13.10.1965 über die Verrechnungssteuer.213Georg Lutz, Abkommensmissbrauch – Massnahmen zur Bekaempfung des Missbrauchs vonDoppelbesteuerungsabkommen (Zurich: Schulthess, 2005), стр.90 и стр.98; Georg Lutz и Pascal Taddei “Neuerungen imBereich des Abkommensmissbrauchs”, Der Schweizer Treuhaender (2011), стр.210.214ESTV B 4.11 №37 vom 07.02.198921279практики, направленных против злоупотребления положениями международныхдоговоров.
При этом положения национального права и судебной практикизачастую вступают в конфликт с положениями международных договоров215. Длятого, чтобы выявить данный конфликт в отношении конкретного международногодоговора, швейцарским судьям приходится проделывать достаточно сложнуюработу по толкованию положений каждого международного налогового договора,заключённого Швейцарией216. Судья в процессе толкования, в частности, долженпринять во внимание следующие факторы:1) Допускает ли само международное соглашение применение нормнационального права и судебной практики?;2) Сделали ли договаривающиеся страны соответствующие оговорки вКомментарии ОЭСР 2010 года к ст.1 Модельной конвенции ОЭСР?;3) Руководящий принцип, содержащийся в параграфе 9.5 КомментарияОЭСР 2010 года к ст.1 Модельной конвенции ОЭСР.В отношении процесса противодействия злоупотреблению положениямимеждународных налоговых договоров в Швейцарии можно выделить несколькотенденций.
Одна выработана швейцарской судебной практикой и заключается втом, что при толковании положений договора помимо его непосредственноготекста также следует учитывать цель договора, которую преследовали стороны всоответствии с принципом взаимного доверия. Федеральная Налоговая службаШвейцарии в последнее время усложнила практику получения налоговоговозмещения в целях противодействия практике злоупотребления положениямимеждународных налоговых договоров со ссылкой на неписаные требования оналичии фактического (бенефициарного) права на доход даже в том случае, еслисам текст международного договора об этом непосредственно не упоминает217.В частности, в знаковом решении от 28 ноября 2005 года по делу A.Holding ApS,Федеральный Суд Швейцарии сделал ссылку на принцип, который запрещает215Marcel R.
Jung “Trends and developments in Swiss Anti-Treaty shopping legislation and treaty shopping case law”,European Taxation, (06/2011) (статья), стр.236-238.216Vaughan Lowe, «How Domestic Anti-Avoidance Rules Affect Double Taxation Convention”, Proceedings of aSeminar held in Toronto, Canada in 1994 during the 48 th Congress of the International Fiscal Association (The Hague:Kluwer, 1995), стр.23.217Речь идёт о применении швейцарской судебной системой принципа contra verba legis.80злоупотребление положениями международного налогового договора (Verbot desAbkommensmissbrauchs), который следует из ст.31(1) Венской Конвенции «Оправе международных договоров» (в развитие принципа contra verba legis)218.Такженаметиласьтенденциявшвейцарскойсудебнойпрактикепоадминистративным делам, в соответствии с которой автономные условиямеждународных налоговых договоров подлежат толкованию в соответствии ссудебной практикой по национальному праву и, следовательно, тенденцияпридания национальному праву косвенного международного влияния.
В решенииот 30 октября 2008 года219 Федеральный Административный Суд Швейцарииистолковал термин «бенефициарный собственник» в соответствии со ст.21(1)(а)Федерального Закона «О налоге у источника»220 и неписаным принципом запретазлоупотребления положениями международных соглашений. Для того, чтобыполучить возмещение швейцарского федерального налога у источника в пользушвейцарского акционера, такой акционер должен быть фактическим получателемдивидендов (ст.21(а)(а) Федерального Закона «О налоге у источника»)221, а такжедолжно отсутствовать намерение уклониться от налогообложения (ст.21(2) Закона«О налоге у источника»222). Подобное косвенное влияние судебной концепциизапрета на уклонение от налогообложения по административным делам былоподтверждено Федеральным Административным судом Швейцарии в решении от23 марта 2010 года223. В то же время, в швейцарской договорной практикепоявиласьтенденция,вызваннаявнешнимипричинами.Традиционнаяшвейцарская международная договорная политика заключалась в том, чтоположения, направленные на противодействие злоупотреблению, прямо невключались в тексты международных договоров.
Существует всего лишьнесколько швейцарских знаковых судебных дел в отношении толкованиядвусторонних договорённостей, направленных против злоупотреблений 224. С даты218Собрание решений Федерального Суда Швейцарии (2006), стр. 536-562.Собрание решений Федерального суда Швейцарии, 30.10.2008, по делу A.GmbH, A-2163/2007.220Bundesgesetz vom 13.10.1965 über die Verrechnungssteuer.221Bundesgesetz vom 13.10.1965 über die Verrechnungssteuer.222Bundesgesetz vom 13.10.1965 über die Verrechnungssteuer.223Решение Федерального административного суда Швейцарии от 23 марта 2010 г.
по делу №А-2744/2008.224Собрание решений Федерального Суда Швейцарии (1985/86), стр. 66-74.21981заключенияСоглашенияоналогообложениисбережениймеждуЕСиШвейцарией от 26 октября 2004 года и отзыва оговорки в отношении ст.26Модельной конвенции ОЭСР, Швейцария пересмотрела и заключила несколькомеждународных налоговых договоров и, таким образом, пересмотрела или ввеланесколько положений против злоупотреблений в соответствии со швейцарскимправом международных договоров.
В последние годы, в соответствии стребованием иностранных государств-партнёров Швейцарии, специфическиеположения стали включаться в международные договоры, направленные, восновном, на борьбу с кондуитными («проводящими») компаниями. Одной изстандартных двусторонних оговорок является оговорка против злоупотреблений,выдержанная в духе английского права (conduit clause), которая впервые былавведена в швейцарское право международных договоров при заключениисоглашения об избежании двойного налогообложения между Великобританией иШвейцарией от 1977 года в редакции протоколов 2007, 2008 годов. Другаястандартная оговорка основана на подходе США (look-through clause).
Даннаяоговоркавпервыепоявиласьвсоглашенииобизбежаниидвойногоналогообложения между Францией и Швейцарией от 1966 года в редакциипротокола 1997 года, а также закреплена в сложном механизме ограничениявыгод (limitation of benefits «LOB»), установленном в ст.22 Соглашения обизбежании двойного налогообложения между США и Швейцарией от 1996 года.В последние годы, в швейцарских международных налоговых договорахпоявились положения, которые прямо допускают возможность примененияодносторонних национальных охранительных концепций, направленных противзлоупотребления, а также национальных судебных концепций225. Эта тенденциянаметилась в Швейцарии после принятия в 2003 году поправок к Комментарию кМодельной конвенции ОЭСР, а также после возникновения теоретического спорав отношении двух принципиальных вопросов226: 1) применимы ли односторонние225Art.23 (1) des DBA zwischen der Schweiz und Deutschland (1971) (in der Fassung von Prot.
vom 12.03.2002), Par.8von Prot. zum DBA zwischen der Schweiz und Israel (2003), Par.I (i) von Prot.zum DBA zwischen der Schweiz undSpanien (1966) (in der Fassung von Prot. vom 29.06.2006).226Stef van Weeghel, “Application of Anti-avoidance Provisions», Vol.95a, IFA Congress 2010 Rome, стр.17-55.82национальные правила и национальная судебная практика в отношениях междудвумясувереннымимеждународныйгосударствами?;принципзапрета2)существуетзлоупотреблениялинеписаныйположениямимеждународных договоров? Кроме того, наблюдается процесс усиления влиянияправа ЕС на швейцарское право, в соответствии с которым отдельные положениямеждународных договоров и даже внутренние налоговые нормы толкуются не наосновании Комментариев ОЭСР, а в соответствии с практикой Суда ЕС. Вчастности, под влиянием налогового права ЕС, Швейцария согласилась наустановление оговорки о минимальном холдинговом периоде в контексте льготпри распределении прибыли между юридическими лицами, которая подлежиттолкованию в соответствии с практикой Суда ЕС (дело Denkavit II)227.
В своёмрешении от 26 января 2010 года Федеральный Суд Швейцарии постановил, чтоотказ предоставить специальную льготу налогоплательщикам-нерезидентамнарушил принцип недискриминации, закреплённый в Соглашении о свободномперемещении лиц между Швейцарией и ЕС228, а также истолковал внутренниеналоговые нормы Швейцарии в соответствии с практикой Суда ЕС, введя«формулуШумакера»вшвейцарскоеправомеждународныхналоговыхдоговоров229. В соответствии с принципом общего толкования, суды иадминистративные органы государства должны принимать во внимание решениядругих договаривающихся сторон, а также решения судов третьих стран притолковании международных налоговых договоров, основанных на Модельнойконвенции ОЭСР. На протяжении последних двух десятков лет этот принциппривлекал повышенное внимание в научной литературе в связи с улучшениемдоступа учёных к иностранным судебным решениям.
Однако швейцарскиеисследователи отмечают, что швейцарские суды по-прежнему недостаточно227Решение Суда ЕС по делу № С-170/05 от 14 декабря 2006 года, Denkavit Internationaal BV, Denkavit France SARLvs. Ministrie de l’Economie, des Finances et de l’Industrie.228Agreement between the European Community and its Member States and the Swiss Confederation on the freemovement of persons of 21.06.1999.229Решение Федерального Суда Швейцарии по делу № 2С_319/2009, 2С_321/2009 от 26 января 2010 года, пар.11.3;Reto Heuberger, Stefan Oesterhelt “Swiss Salary Withholding Tax Violates Free Movement of Persons Agreement with theEuropean Union”, European Taxation, (7/2010), стр.285-294.83применяют принцип «общего толкования»230 и отказываются от ссылок наиностранные судебные решения231.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
