диссертация (1169793), страница 13
Текст из файла (страница 13)
До этого момента Федеральная налоговая служба отказывалав полном возмещении налога у источника, если речь шла о налоге у источника,взимаемомснераспределённыхрезервов.ПослеизмененияпрактикиФедеральная налоговая служба стала возмещать налог у источника в размере,который подлежал бы взиманию до момента отчуждения долей участия, а неотказывать в возмещении в полном размере. Что касается противодействиязлоупотреблениям с использованием займов ценными бумагами и сделок РЕПО,то швейцарский банковский союз в 2005 году опубликовал разъяснение своейпозиции в виде письма-циркуляра №7439143, в котором он сообщил об изменениипрактики Федеральной налоговой службы Швейцарии в отношении платежей позаймам ценными бумагами и сделкам РЕПО. Была сформирована рабочая группа,140Kreisschreiben der ESTV №6 vom 22.12.2004 .Bundesgesetz vom 13.10.1965 über die Verrechnungssteuer.142Die Praxis der Bundessteuern, II.Teil: Stempelabgaben und Verrechnungssteuer, Art.
21 Abs. 2 VStG Nr.32 vom12.3.2008.143Zirkular Nr.7439 vom 30.11.2015 betreffend Vorinformation: Securities Lending/Geplante Aenderungen der bisherigenPraxis.14156которая пришла к мнению, что существующая в Швейцарии система удержаниятак называемого «второго» налога у источника на платежи по сделкам сошвейцарскими ценными бумагами принципиально является эффективнымрешением.
Эта система препятствует недобросовестным попыткам возмещенияналога у источника. Новые правила были нацелены на противодействие попыткамиспользования налоговых льгот при удержании налога у источника ираспространяются также на сделки РЕПО. Была отменена фактическая практикавзимания второго налога у источника только банками. Также была устраненапрактика злоупотребления льготами по международным налоговым договорампри осуществлении расчётов по таким сделкам. В соответствии с практикойФедеральной налоговой службы Швейцарии право на возмещение налога уисточника по таким сделкам возникает лишь в отношении первичного платежа144.На практике Федеральная налоговая служба Швейцарии также учитываетположения Решения Федерального совета Швейцарии 1962 года145 для того,чтобы исключить создание искусственных структур с участием швейцарскихзаймодавцев.
При этом Решение Федерального совета Швейцарии 1962 года146 неприменяется в тех случаях,когда международный налоговый договор,заключённый между Швейцарией и другим договаривающимся государством,присутствует в ежегодно обновляемом списке такого подзаконного акта какциркулярное письмо Федеральной налоговой службы от 2010 года147. Прибиржевых сделках в Швейцарии также на практике возникают ситуации, которыедают возможность дважды требовать возмещения налога у источника вотношении одних и тех же акций и в соответствии со швейцарской практикойвозможны ситуации, когда налог может подлежать возмещению без егофактической уплаты Федеральной налоговой службе Швейцарии.
Это касается восновном биржевой торговли акциями. Швейцарский банковский союз в начале144Речь идёт о положениях соглашений, сформулированных в соответствии со статьями 10 и 11 МодельнойКонвенции ОЭСР.145Bundesratsbeschluss vom 14.Dezember 1962 betreffend Massnahmen gegen die ungerechtfertigte Inanspruchnahme vonDoppelbesteuerungsabkommen des Bundes.146Bundesratsbeschluss vom 14.Dezember 1962 betreffend Massnahmen gegen die ungerechtfertigte Inanspruchnahme vonDoppelbesteuerungsabkommen des Bundes.147Kreisschreben 2010 vom 01.08.2010 betreffend Massnahmen gegen die ungerechtfertigte Inanspruchnahme von DBAdes Bundes.572008 года опубликовал разъяснение своей позиции по данному вопросу в видеписьма-циркуляра №7546148, в котором было впервые упомянуто о возможностивведения специальных налоговых ваучеров в целях возврата налога у источника.Швейцарский банковский союз также уведомил налогоплательщиков о том, чтоизменения должны коснуться и иностранных банков, а также клиринговых палат.Ранее в отношении сделок по коротким позициям с иностранными банками иклиринговыми палатами налог у источника не взимался.
В настоящее времязапросы на возмещение налога у источника, которые связаны с расчётами синостранными банками, также должны сопровождаться так называемыминалоговыми ваучерами. Эта современная швейцарская практика нацелена напротиводействие возмещению налога у источника, когда при открытии короткихпозиций налог у источника не удерживается.Переходя к вопросу налогообложения физических лиц в международныхотношениях, следует отметить, что швейцарские исследователи149 выделяют рядслучаевограниченногоналогообложения,которыемогутприводитькзлоупотреблениям, когда эти лица, в частности:а) осуществляют предпринимательскую деятельность в Швейцарии,кантоне или муниципалитете;б) являютсячленамиоргановуправленияюридическихлицнатерритории Швейцарии, кантона или муниципалитета и получаютсоответствующее вознаграждение;в) являются кредиторами по обязательствам, которые обеспеченызалогом земельных участков, находящихся в Швейцарии, кантоне илимуниципалитете;г) получаютпенсионныевыплаты,которыеосуществляютсяорганизациями, находящимися на территории Швейцарии;д) получаютвыплатыизшвейцарскихчастныхфондовпрофессиональной поддержки или признаваемых законом фондов148Zirkular №7546 vom 10.01.2008 der Schweizerischen Bankvereinigung.Marcel R.
Jung, Abkommensmissbrauch im internationalen Steuerrecht der Schweiz, Staempfli Verlag AG, Bern(стр.102).14958взаимопомощи. Если выплаты осуществляются не в пользу указанныхлиц, а в пользу связанных с ними третьих лиц, у указанных третьихлиц возникают ограниченные налоговые обязательства для целейпрямого налогообложения150.В связи с этим, для отдельных категорий налогоплательщиков, таких какхудожники, спортсмены и референты, которые не являются налоговымирезидентами Швейцарии или не имеют постоянного места пребывания вШвейцарии, установлена специальная система взимания налога у источника.
Есливыплаты осуществляются не в пользу указанных лиц, а в пользу ихадминистраторов, иных организаторов или работодателей, эти лица подлежатограниченному налогообложению в соответствии со специальной процедуройвзимания налога у источника.Положениявотношениивозникновенияограниченныхналоговыхобязательств применяются и в случае выплаты дохода третьим лицам,причитающегося членам правления юридических лиц или кредиторам поипотечным кредитам. Кантоны также вправе устанавливать специальныепроцедуры взимания налога у источника.Налогообложение доходов от недвижимого имущества в международномконтексте также имеет в Швейцарии свои особенности, в частности, швейцарскоезаконодательство приравнивает в целях налогообложения отчуждение долейучастия в юридических лицах, являющихся собственниками земельных участков,если эта собственность составляет более 50% их активов, к непосредственномуотчуждению земельных участков.
Однако в отношении иностранных лиц в этомслучае в соответствии со швейцарской практикой применяются положениямеждународных налоговых договоров, которые могут полностью или частичноограничивать право Швейцарии удерживать налог у источника выплаты, вчастности, если эти положения изложены в соответствии с абз.4 ст.13 Модельной150Кантоны вправе вводить собственные правила, направленные против злоупотреблений. В швейцарскомзаконодательстве не существует положений против злоупотреблений в отношении так называемых ограниченныхналоговых обязательств юридических лиц. При этом соответствующее соглашение об избежании двойногоналогообложения может полностью или частично ограничивать право Швейцарии в отношении взимания налога уисточника, особенно в соответствии с положениями, которые соответствуют статьям 7 и 15 Модельной конвенцииОЭСР.59Конвенции ОЭСР.
Интересен в этом смысле исторический опыт взаимодействияШвейцарии с США, которые не удерживали или удерживали незначительныйналог у источника в случае осуществления выплат в пользу швейцарских лиц,имеющих на это право в соответствии с двусторонним налоговым соглашением.При этом они должны были иметь место жительства/место нахождения вШвейцарии и не иметь постоянного представительства в США. В целяхвыполнения указанных условий по инициативе швейцарских банков статья 14такого подзаконного акта как Указание Федеральной налоговой службыШвейцарии от 2 ноября 1951 года151 установила для швейцарских доверительныхуправляющих, банков, агентов и других уполномоченных представителейследующеепредписание:приполучениидивидендовипроцентовизамериканских источников в пользу третьих лиц удерживать разницу междуамериканской ставкой налога в соответствии с двусторонним налоговымсоглашением и национальным законодательством США и направлять эту разницув пользу Федеральной Налоговой службы Швейцарии для того, чтобы лицо,имеющее право на льготы по двустороннему налоговому соглашению, моглозачесть эту сумму в отношении кантональных налогов или возместить.
Суммы,которые не были востребованы таким образом, перечислялись обратно Службевнутренних доходов США. По мнению властей Швейцарии, этот механизмпредставлял собой прекрасный образец борьбы с злоупотреблениями в сфереприменения двустороннего налогового соглашения с США. Указанная процедураизначально имела две цели:а) борьбу с злоупотреблениями в сфере применения положений обизбежании двойного налогообложения, с тем, чтобы доступ кольготам по соглашению имели только уполномоченные лица;б) обеспечениеамериканскимналогообложенияценнымдивидендовбумагам,иполучаемыхпроцентовшвейцарскимирезидентами.151Mitteilung der ESTV S-155/S-156 von November 1951 betreffend Doppelbesteuerungsabkommen mit den USA.60поПосле подписания Соглашения об избежании двойного налогообложения сСША 1996 года152 возникла практика подписания швейцарскими банками,выполняющими роль квалифицированных посредников, специальных соглашенийсо Службой внутренних доходов США (Qualified Intermediary Agreements), всоответствии с которыми швейцарские банки гарантировали, что доступ кльготам,предусмотреннымсоглашениемсСША,получалилишьуполномоченные лица.
Таким образом, первая цель упомянутой процедуры сСША потеряла своё значение. Вторая же цель (обеспечение удержания налога)продолжала сохранять своё значение, однако была по-новому урегулирована втаком подзаконном акте как Указание Федеральной налоговой службыШвейцарии от 2 октября 1996 года153 к Соглашению об избежании двойногоналогообложения с США от 1996 года154. Указание предусмотрело удержаниедополнительного сбора при получении швейцарскими посредниками доходов отамериканских дивидендов и процентов. Посредники, получающие доход попроцентам и дивидендам, в пользу иностранных лиц, которые не имеют права нальготы по соглашению с США, должны удержать и перечислить в пользуФедеральной налоговой службы Швейцарии 30% от суммы выплаты, котораявпоследствии подлежит выплате Службе внутренних доходов США155.
Лицо, впользу которого были сокращены выплаты американских дивидендов илипроцентов, имеет право последующего возмещения или зачёта указанногоудержания, если:а) на момент выплаты налогооблагаемого дохода оно имело фактическоеправо на этот доход;152Abkommen zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und den Vereinigten Staaten von Amerika zurVermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen Abgeschlossen am 2. Oktober 1996.153Botschaft der ESTV vom 02.10.1996.154Abkommen zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und den Vereinigten Staaten von Amerika zurVermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen Abgeschlossen am 2. Oktober 1996.155В отношении резидентов Швейцарии такой дополнительный сбор был установлен в размере 15% и 25%процентов в зависимости от брутто размера выплаты, изначально получаемой швейцарским квалифицированнымпосредником.61б) на момент выплаты налогооблагаемого дохода оно являлосьрезидентом Швейцарии в соответствии со ст.4 Соглашения междуШвейцарией и США от 1996 года156;в) оно докажет, что имело право на льготы по Соглашению всоответствии со ст.22 (ограничение льгот по соглашению157)Соглашения между Швейцарией и США от 1996 года158.Таким образом, процедура удержания дополнительного сбора в отношениивыплат с территории США доходов в виде процентов или дивидендов сохранилотолько обеспечительную цель и направлено на налогообложение процентов идивидендов, выплачиваемых по американским ценным бумагам.Как уже было отмечено выше, в 1962 году Швейцария приняланациональныеположенияшвейцарскимимеждународнымигражданами,которыесцельюпротиводействияналоговымииспользовализлоупотреблениямдоговорамикондуитныеиностраннымишвейцарскиекомпании.Основная цель принятия положений заключалась в защите фискальных интересовгосударств-партнёров Швейцарии по международным налоговым договорам.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
