диссертация (1169793), страница 10
Текст из файла (страница 10)
August1971(Stand am 28. Dezember 2016).99Собрание решений Федерального суда Швейцарии, 30.10.2008, по делу A-2163/2007.100Решение Федерального Финансового Суда Германии по делу Hilversum I от 20 марта 2002 года (I R 38/00, BStBlII 2002 819).42договор становится частью национальной правовой системы Германии лишь смомента принятия ратификационного законодательного акта. В Швейцариивопрос о том, имеют ли в конкретном случае приоритет положениямеждународного налогового договора перед ст.21 абз.2 Закона «О налоге уисточника»101 или имеет место так называемый treaty override102, подлежит ответув соответствии с конституционным правом Швейцарии с учётом того, чтошвейцарская правовая система следует теории «монизма».
В связи с этим,приоритет нормы национального закона может в некоторых случаях вытекать изпонимания того, что Федеральный суд Швейцарии считает себя связаннымнациональным правом, противоречащим положениям международного права,когда федеральный швейцарский законодатель сознательно идёт на принятиенациональных норм, противоречащих положениям международного договора.Право на возмещение налога у источника, в соответствии с законодательствомШвейцарии, возникает не только при условии отсутствия факта уклонения отналогообложения со стороны налогоплательщика, но также при условии, чтозаявитель на момент возникновения обязанности в отношении уплаты налогаимел ничем не ограниченное право распоряжаться имуществом, доходы откоторого подлежат налогообложению, то есть обладал фактическим правом надоход.
Требование наличия фактического права на доход, содержащееся в ст.21абз.1 §а Закона «О налоге у источника»103, уходит своими корнями в ст.7 абз.1 ист.8 абз.1 Решения Федерального Совета Швейцарии «О налоге у источника» (вредакции после изменения от 31 октября 1944 года)104. Однако практика показалашвейцарским властям, что это требование не выполняло своей цели. В результате,было установлено правило, что только собственник имеет право при выплатекупонного дохода на возврат налога у источника.
Таким образом, швейцарскиевласти противодействовали практике, когда держатель облигаций, который уже101Bundesgesetz vom 13.10.1965 über die Verrechnungssteuer.Понятие было впервые сформулировано налоговым комитетом ОЭСР в документе Report of the Committee onFiscal Affairs of 29 June 1989 on Tax Treaty Override, по итогам которого ОЭСР 2 октября 1989 рекомендоваласвоим членам избегать принятия национального законодательства, вступающего в противоречие с принятымимеждународно-правовыми обязательствами(http://acts.oecd.org/Instruments/ShowInstrumentView.aspx?InstrumentID=83&InstrumentPID=80&Lang=en&Book=)103Bundesgesetz vom 13.10.1965 über die Verrechnungssteuer.104Bundesratsbeschluss vom 01.09.1943 ueber die Verrechnungssteuer.10243потерял право на возврат налога у источника, поскольку он уже передал правособственности на облигации или поскольку он имеет постоянное местожительства за рубежом, продаёт облигации лицу, имеющему формальное правона возмещение налога у источника, непосредственно перед или послевозникновения права на доход по облигациям.
Швейцарские юридические лицаимели право на возмещение налога у источника, который был удержанплательщиком, в том случае, если они могли подтвердить тот факт, что онизафиксироваливсвоейбухгалтерскойотчётностиплатёж,подлежащийналогообложению, в качестве своего дохода при условии наличия фактическогоправа на доход. Юридические лица, у которых не возникало право на возвратналога, а также физические лица могли требовать зачёта удержанногоплательщиком налога у источника в отношении налогов, взимаемых накантональном уровне.
В качестве предпосылки для такого права абз.1 ст.8Решения Федерального Совета Швейцарии «О налоге у источника»105 требовалналичие фактического права на доход. При этом уже в решении от 25 января 1985Федеральный суд Швейцарии уточнил, что под фактическим правом на доход всмысле ст.21 абз.1 §а ныне действующего Закона «О налоге у источника»106необходимо понимать не право пользования или право собственности, а наличиеправа наполучение дохода, который приносит имущество, подлежащееналогообложению107. С точки зрения швейцарской научной доктрины, в ситуацииприменения концепции фактического права на доход важным является степеньзависимости между лицом, которое предъявляет требование о возмещении налогау источника (субъектом), и соответствующим объектом (имуществом или суммойденежныхсредств,подлежащихобложениюналогомуисточника)наопределённый промежуток времени108.
Для этого необходимо идентифицироватьсоответствующий субъект и объект, а также обосновать соответствующуюстепеньсвязимеждусубъектом105иобъектом.ВшвейцарскойBundesratsbeschluss vom 01.09.1943 ueber die Verrechnungssteuer.Bundesgesetz vom 13.10.1965 über die Verrechnungssteuer.107Собрание решений Федерального суда Швейцарии, дело от 25.1.1985, Archiv für Schweizerisches Abgaberecht,Zeitschrift 54 (1985/86) стр.386-396).108Charles Hermann, Roland Reding, Gregorie Winckler, Verrechnungssteuer auf Dividended, Durchlaufposten oderAufwand, ST 2007, стр.
895.10644правоприменительной практике выработан целый комплекс мер, в частности,используются следующие критерии определения фактического права на доход: а)наличие права на распоряжение, использование доходов в собственном интересе;б) принятие рисков; в) отнесение доходов к определённому субъекту для целейналогообложения и их налогообложение. Кроме того, указанные критерииподлежат применению с учётом фактора времени: так, в соответствии с Законом«О налоге у источника»109 лицо имеет право на возмещение налога у источника втом случае, если в момент наступления даты платежа у данного лица былоправо на использование имущества, в отношении которого был удержан налог уисточника. В субъективном смысле концепция фактического права на доход вШвейцарии основывается на наличии «управомоченного» лица в смысле ст.22Закона «О налоге у источника»110.
Примерами таких «управомоченных» лицявляются физические лица, постоянно проживающие на территории Швейцарии,или юридические лица с постоянным местонахождением на территорииШвейцарии. При определённых обстоятельствах в качестве «управомоченных»лиц могут выступать иностранные юридические лица при наличии постоянногопредставительства на территории Швейцарии. В частности, иностранныеюридические лица, которые подлежат налогообложению в Швейцарии в связи сналичием постоянного представительства на территории Швейцарии, имеютправо требовать возмещения налога у источника.
В случае наличия постоянногопредставительства, для возмещения налога у источника дополнительно требуетсясоблюдение следующих критериев:1) юридическое лицо имеет постоянное местонахождение за пределамиШвейцарии;2) у него есть постоянное представительство в Швейцарии;3) постоянное представительство подлежит налогообложению в Швейцарии науровне кантонов и коммун;109110Art 21.
Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 13.10.1965 über die Verrechnungssteuer.Bundesgesetz vom 13.10.1965 über die Verrechnungssteuer.454) налогом у источника подлежат обложению доходы, которые создаются сиспользованиемимуществапредставительства,расположенногонатерритории Швейцарии.В соответствии с ужеШвейцариииФедеральногоупомянутой практикой Федерального судаадминистративногосудаШвейцарииподфактическим правом на доход нужно понимать не только вещное право наимущество, но также и простое право требования в отношении получения доходаот имущества, вытекающее из обязательственных правоотношений. Такимобразом, основой фактического права на доход в соответствии со швейцарскойсудебной практикой является не имущество, как таковое, а те доходы, которыеданное имущество приносит. Следовательно, в качестве надлежащего объектаналогообложения швейцарская судебная практика склонна рассматривать неимущество,адоход,подлежащийобложениюналогомуисточника.Соответственно, лицо имеет фактическое право на доход в том случае, если онополучает чистый доход и может им свободно распоряжаться, удерживать у себяи не обязано передавать его третьим лицам111.
Кроме того, Федеральный судШвейцарии и Федеральный административный суд Швейцарии применяют дляопределения лица, имеющего фактическое право на доход критерий «права нараспоряжение» в отношении использования дохода: право на распоряжениедоходом имеет тот, кто имеет право на удержание у себя суммы чистогодохода настолько долго, насколько он считает это необходимым, и не обязанпередавать этот доход третьим лицам. В практике Федеральной налоговойслужбы Швейцарии также в целях определения лица имеющего фактическоеправо на доход также используется критерий наличия права на распоряжение. Сточки зрения швейцарских учёных, критерий наличия права на распоряжение вотношении использования дохода в целях противодействия злоупотреблениюправом является определяющим112.
Лицо можно считать имеющим право нараспоряжение доходом в том случае, если оно вправе свободно решать, что111Решение Федерального суда Швейцарии от 18 мая 1993 года Archiv für Schweizerisches Abgaberecht, Zeitschrift62, стр.705.112Beat Baumgartner, Das Konzept des beneficial owner im internationalen Steuerrecht der Schweiz, Zuerich, 2010, стр.49.46должно происходить с доходами, которые оно получает: должны ли эти доходыиспользоватьсявсобственныхинтересахлица,должнылионибытьреинвестированы и так далее. С точки зрения швейцарской судебной практики,это относится, например, и к лицу, приобретшему колл-опцион, если это лицоодновременно является собственником акций.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
