диссертация (1169751), страница 37
Текст из файла (страница 37)
А в государстве, где находится сама структура, государстворассматривает структуру как непрозрачную, соответственно самой структуре разрешается зачесть уплаченныепроценты в расходы. Даже если у структуры нет дохода, ее расходы могут быть зачтены ее дочерней компаниейвнутри группы.167государствами, одни и те же расходы засчитываются в двух государстваходновременно, происходит так называемой двойной зачет (double deduction).Соответственно занижается налогооблагаемая база в обоих государствах, что, несоответствует интересам государств, поскольку лишает их возможности получитьв бюджет справедливую долю налога с дохода, которую налогоплательщик из-задвойного зачета не уплачивает.Среди вариантов, которые предлагаются для решения проблемы полногоотсутствия налогообложения, предлагается переход от налогообложения потерриториальному принципу (принцип резидентсва) (principle of territoriality) кпринципу обложения дохода по месту получения данного дохода (принципобложения по месту источника дохода (source-based taxation).На данный момент, налоговые резиденты в большинстве стран обязаныуплачивать в стране своей резидентности налог с всемирного дохода.
Всоответствии с другим подходом, налог должен уплачиваться в той стране, гдебыли совершены экономические действия, направленные на его получение.Данный подход встречается и в научной литературе, где критикуется практикаСуда ЕС, где все чаще признаются территориальные налоговые права государствчленов400.Такжепредлагается,критериемдляопределенияналоговогорезидентства определить не место регистрации, не место осуществленияэффективного контроля, а место нахождения центра экономических интересовкомпании.Для реализации данных предложений возможны следующие формы: (1)гармонизация налогового законодательства государств-членов ЕС посредствомпринятия директивы против избежания двойного налогообложения и противполного отсутствия налогообложения; (2) принятие многостороннего соглашениямежду всеми государствами-членами ЕС или разработка модели двустороннегосоглашения между государствами-членами ЕС.
На данный момент ни одно изпредложений не поддержано ЕК, и соответственно не реализовано.Schön W. European Union - Neutrality and Territoriality – Competing or Converging Concepts in European Tax Law?// Bulletin for International Taxation. – 2015. – 69 (4/5). – P.
109-164.400168В свою очередь Европейская Комиссия на основе проведенного публичногообсуждения разработала рекомендации по борьбе с агрессивным налоговымпланированием401.Данныерекомендациисоставленывсоответствииспринципами, разработанными ОЭСР в рамках работы над проблемой размыванияналогооблагаемой базы и перемещения прибыли (Base Erosion and Profit Shifting(BEPS)).
Рекомендации Европейской Комиссии не носят обязательный характер,однако в сфере прямого налогообложения, где отсутствует политическая волягосударств-членов ЕС передавать свои полномочия на уровень ЕС, имеютбольшое значение.Всоответствиипредложеносрекомендациямипересмотретьсвоюполитикугосударствам-членамвотношенииЕСбыломеждународныхдоговоров об избежании двойного налогообложения402. Дело в том, чтогосударствачащевсеговсвоихналоговыхсоглашенияхосвобождаютиностранный доход от налогообложения без учета, облагается ли данный доход вгосударствеисточника,налогообложения403.этоДляможетвызыватьразрешенияданнойрискполногоситуациивотсутствиястатье3.1Рекомендаций404 Европейская Комиссия предлагает включать в налоговыесоглашенияоговоркуотом,чтодоходможетбытьосвобожденотналогообложения, только в случае если он подлежит налогообложению в другомгосударстве (subject-to-tax clause) 405.
Такое предложение не является новым, оносодержалось в Отчете Рудинга406. Некоторые страны заключают международныедоговоры, включая данную оговорку, например Великобритания. Задача401C(2012) 8806 final Commission Recommendation of 6.12.2012 on aggressive tax planning. Brussels, 6.12.2012Marchgraber Christoph The Avoidance of Double Non-taxation in Double Tax Treaty Law: A Critical Analysis of theSubject-To-Tax Clause Recommended by the European Commission // EC Tax Review.
–2014. –23 (5) . – P. 293.403Так, например, компания резидент одного государства перечисляет дивиденды компании из другогогосударства, с которым есть соглашение. На основании соглашения государство источник применяет пониженнуюставку налога у источника на дивиденды.
Далее дивиденды получает компания из другого государства, в котором всоответствии с внутренним законодательством действует холдинговая льгота (participation exemption) и дивидендыне подлежат налогообложению в государстве. Таким образом, доход в виде дивидендов не был обложен ни вгосударстве-источнике, ни в государстве получателя дохода.404C(2012) 8806 final Commission Recommendation of 6.12.2012 on aggressive tax planning.405В статье 3.4 Рекомендаций уточняется, что для целей данной оговорки подлежать налогообложению означаетрассматриваться как налогооблагаемый доход в государстве получателе дохода, не подлежать освобождению отналога, и к нему не должна применяться нулевая ставка налогообложения.406Report of the Committee of Independent Experts on Company Taxation, Official Publications of the EC, ISBN 92-8264277-1, March 1992 (Ruding Report).402169государств, которые не включают такую оговорку, привести свои соглашения всоответствие с данными положениями и сообщить о принятых мерахЕвропейской Комиссии.Также в рекомендациях содержится предложение Европейской Комиссиивключить в налоговые соглашения общее правило о злоупотреблениях (GeneralAnti-Abuse Rule).
В рекомендации приводится формулировка такого положения,она соответствует выработанной практике Суда ЕС. Суть правила заключается втом, что искусственным схемам (структурам) (artificial arrangement), основнойцельюкоторыхявляетсяуклонениеотуплатыналогов,недолжныпредоставляться преимущества по налоговому соглашению. Структура должнапризнаватьсяискусственной,целесообразность,еслиобоснованность,унееотсутствуеткоммерческоеэкономическаяприсутствие(economicsubstance / commercial substance).Таким образом, основной задачей ЕС на данный момент является выработкаскоординированного подхода борьбы с налоговыми уклонениями и агрессивнымналоговым планированием. Необходимо создать такую ситуацию, при которойкаждый налогоплательщик будет платить справедливую долю своего налога вбюджет того государства, где была получена прибыль.В контексте принятия на уровне Большой Двадцатки и ОЭСР программыBEPS (Размывание налогооблагаемой базы и перемещение прибыли) адекватнойреакцией ЕС должно стать принятие совокупности обязательных для всех членовЕС правил по борьбе с агрессивным налоговым планированием.
Позитивнымявляется то, что некоторые государства ЕС уже выразили свою волю на согласиепринятия мер, необходимых для борьбы с налоговыми уклонениями. Главыминистерств финансов Германии, Франции и Италии опубликовали коллективноеписьмо, с призывом усилить борьбу с уклонением от уплаты налогов. В письмеговорится о том, что необходимо принять директиву, направленную на борьбу сразмыванием налогооблагаемой базы, в письме директива называется Anti-BEPS170Directive407. Пока такая директива не принята.2.2.2 Положения об ограничении применения преимуществ по налоговомудоговоруДругим ключевым аспектом соотношения международных налоговыхдоговоров и европейского права, является вопрос об ограничении примененияпреимуществ, предоставляемых налоговым соглашением.Данные положения стоит отличать от положений, которые содержатся вдирективахопрямыхгосударствам-членамЕСналогах.
Вразрешеносоответствиинесэтимипредоставлятьположениямипреимуществаподирективе, если основной целью той или иной операции является уклонение отуплаты налога. Суть положений заключается в том, чтобы не предоставлятьпреимуществ недобросовестным налогоплательщикам. Отличие только в том, чтов первом случае могут не предоставляться преимущества по международномуналоговому договору, во втором случае не предоставляются преимущества подирективе.Государства-члены ЕС также могут не предоставлять преимущества подирективе,обосновываяэтоприменениемположенийнациональногозаконодательства или положений международных договоров, направленных напредотвращение злоупотреблений.
Эти положения были рассмотрены в первойглаве, в данной главе рассматриваются положения об ограничении применениильгот, которые предусмотрены в международном договоре.В комментариях к Модельной Конвенции ОЭСР уполномоченным органамгосударств разрешается отказывать в предоставлении преимуществ на основаниипринципа приоритета существа над формой (substance over form principle), такжеПисьмо глав министерств финансов Германии, Франции и Италии от 28 ноября 2014 года. Письмо адресованопрезиденту Еврокомиссии, Жан-Клоду Янкеру, бывшему премьер-министру Люксембурга.407171лицу, резиденту договаривающегося государства, получающему доход отрезидента другого договаривающегося государства, в пользу резидента третьегогосударства.
В данном случае речь идет о транзитной компании, кондуитнойкомпании, агенте, таким компаниям по общему правилу преимущества поконвенции не предоставляются.Сама модельная Конвенция не содержит положения о противодействиизлоупотреблениям. В отличие от модельной Конвенции ОЭСР статья 22модельной Конвенции США предусматривает статью ограничение преимуществ(Limitation on benefits)408. Так, все соглашения, которые заключает США впоследнее время, содержат в себе такое положение409.Несмотря на отсутствие прямой статьи об ограничении преимуществ, тем неменее, некоторые государства включали такие положения в свои договоры.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
