Диссертация (1173581), страница 20
Текст из файла (страница 20)
Протокола от 21.11.2011)174. На первыйвзгляд,здесьотраженбуквальныйсмыслдоговорныхположений-согласование позиций договаривающихся сторон в отношении того, какследует исполнить взятые на себя обязательства. По существу же данныеправила, помимо реализации собственно регулятивной функции, являютсянесомненнымсредствомдляобеспечениявзаимодействиясистеммеждународного и внутригосударственного (национального) права. Другимпримером такого взаимодействия выступают и нормы соглашений об ИДН,которые касаются корректировки доходов. Так, в статье 9 того же российсколюксембургского соглашения предусматривается, что в некоторых случаях,т.е. «когда: a) компания, являющаяся лицом с постоянным местопребываниемв одном Договаривающемся Государстве, прямо или косвенно участвует вуправлении, контроле или капитале компании, являющейся лицом спостоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве,или косвенно участвует в управлении, контроле или капитале компании,являющейсялицомспостояннымместопребываниемвдругомДоговаривающемся Государстве, или b) одни и те же лица прямо или косвенноучаствуют в управлении, контроле или капитале компании, являющейсялицом с постоянным местопребыванием в Договаривающемся Государстве, и174Бюллетень международных договоров.
1998, № 2.96любой компании, являющейся лицом с постоянным местопребыванием вдругом Договаривающемся Государстве, и в любом случае между двумякомпаниями в их коммерческих и финансовых взаимоотношениях создаютсяили устанавливаются условия, отличные от тех, которые имели бы местомежду двумя независимыми компаниями, тогда любой доход, который был бызачислен одной из компаний, но из-за наличия этих условий не был ейзачислен, может быть включен в доход этой компании и, соответственно,обложен налогом» (п. 1 ст.
9).Если доход, который был включен одной стороной соглашения в доходкомпании и вследствие этого обложен налогом, затем включается такжедругим договаривающимся государством в доход другой компании, первоегосударство обязано скорректировать сумму налога, исчисленной первойкомпании с такого дохода. При определении такой корректировки должныучитываться иные положения международного договора, заключенного междусторонами, и компетентные органы договаривающихся государств будут принеобходимости консультироваться друг с другом (п. 2 ст.
9).Кроме того, анализируемые нормы образуют стержень соответствующихналоговых режимов, действующих в отношениях между двумя или болеегосударствами. Правда, некоторые авторы достаточно скептичны в оценкепозитивности роли соглашений об ИДН и их норм, равно как и учреждаемойими институционной модели международной организации налогообложения.В частности, немецкий специалист в области исследований двойногоналогообложенияисистемы«налоговогоуправления»Т.Риксен,рассматривая историю международного налогового управления и «предлагаярационалистическуюреконструкциюеготраектории»,ставитнеоптимистичный «диагноз» качеству налогового режима, имевшего спервадело только с ИДН, а затем превратившегося в инструмент небезопасной97налоговой конкуренции175.Не останавливаясь на обозначении контуровэволюции двойного налогообложения, которая шла, как отмечено выше, внаправленииуправления,налоговойавторконкуренциипроникаетболееимеждународногоглубоковналоговогохарактерсозданногомеждународной практикой института: «Это история глобального налоговогорежима, который несет в себе семена своего собственного подрыва, но, тем неменее, сохраняется и по сей день.
Когда он был создан в 1920-е - 1930-е гг.,единственной целью международного налогового режима было снижениеуровня двойного налогообложения, с тем чтобы правительства моглиполучить выгоды от международной экономической либерализации. С 1960-хгодов и далее недобор в налогах – включая прочие явления, связанные сналоговой конкуренцией и сопутствующим уклонением от уплаты налогов, –стал насущной проблемой. Как будет видно в дальнейшем, «недообложение»явилосьнепредугаданнымследствиемреализацииконкретнойорганизационной схемы ИДН (ДДН: «договоров об избежании двойногоналогообложения» – И.П.). «Недообложение» затрудняет для правительствподдержание эффективной и справедливой налоговой системы. Несмотря наэти пагубные последствия, основной подход к избежанию двойногоналогообложения и ключевые принципы налогового режима осталисьнеизменными.
Вместо того, чтобы устранить причины слабости режима,участникитолькосмягчилинекоторыеиспользованиемкосвенныхилиинституционногохарактера.Какиминституционнуюустойчивостьформыпошаговых,женалоговогоналогообложениячастичныхобразомможнорежима,несмотрясреформобъяснитьнаегоизъяны?”176.Несмотря на серьезность упреков в адрес норм соглашений обустранении двойного налогообложения, внешне присутствующих в данных175Rixen Th.
From double tax avoidance to tax competition: Explaining the institutionaltrajectory of international tax governance// Review of International Political Economy. 2010,No.1. P.1176Rixen Th. Op. cit. P. 1-2.98высказываниях, нельзя не признать общее значение и положительность ролисоглашений в развитии налогового сотрудничества. Важным функциональнымсвойством норм соглашений об ИДН, которое следует назвать в том числе и вэтой связи, является способность выступать, как подчеркивалось выше,опосредствованиемвзаимодействиямеждународногоивнутригосударственного права.В этом плане среди форм и направлений влияния международногодоговора на национальное право в регулировании налогообложения (с учетомразличных его стадий) следует назвать, во-первых, основания и порядок, воснову которых заложены критерии учреждения и определения национальнойпринадлежности иностранных юридических и физических лиц (местодеятельности и место регистрации); во-вторых, инкорпорированиенациональноезаконодательство,концепциив«постоянногопредставительства»; в-третьих, внесение в национальные нормы, касающиесяструктурырасчетаприбылипостоянногопредставительства,рядасодержащихся в соглашении элементов177.
Кроме того, перечисленноедополняет укоренение главных параметров расчета прибыли, а также трикатегории критериев, принятых в мировой практике: поступления лица,расходы и общая структура постоянного представительства.Существуетгруппадоходов,несвязанныхспостояннымпредставительством (например, учреждение предприятия с иностраннымиинвестициями), где прослеживается коммерческое присутствие. Такиепоступления подлежат налогообложению у источника. Эта группа помеждународнымсоглашениямлицензионнымиплатежами.представленаВоздействиедивидендами,процентами,международнойдоговорнойпрактики на данный вид налогообложения касается разнообразных льготныхВ частности тех, которые устанавливают порядок определения прибыли,подлежащей налогообложению (введение прямого и условного методов, когданалогооблагаемая прибыль выводится из общей суммы поступлений, полученныхиностранным юридическим лицом с учетом соответствующих расходов).17799режимов (ставок налога).
Примером является освобождение от налога уисточника.При этом в практике некоторых государств возникают отклонения отположений международных ДДН в силу соответствующей их трактовки. Вчастности, по международным соглашениям об ИДН налоговые органыРоссийской Федерации обязаны предоставлять льготы в случае, если: 1) лицоимеет постоянное местопребывание в другом договаривающемся государствеи 2) доходы извлекаются на территории России (из источников в России), приусловии, что иностранное лицо не имеет постоянного представительства натерриторииРоссийскойФедерации.Критерии«постоянногопредставительства», как правило, развернуто обозначаются в соглашениях.Между тем, как отмечается в публикациях отечественных авторов,возникают ситуации, в которых налоговыми органами в ряде случаев впредоставлении льготы по международным соглашениям было отказано наосновании отсутствия доказательств факта уплаты налога на доходы изисточников в России в государстве своего постоянного местопребывания178.Вывод, к которому приходят отечественные авторы, несомненно следуетсчесть заслуживающим особого внимания: такой подход налоговых органовпротиворечит положениям международных соглашений об ИДН.
Суды вданных ситуациях признают нарушение международных норм. Однакопозиция Арбитражных судов иная. Они толкуют международно-правовыенормы в пользу российских налоговых агентов, считая, что у них отсутствуетобязанность по перечислению налога на доходы в бюджет независимо от того,уплатили или не уплатили иностранные лица налог в государстве своегопостоянного местопребывания. Полагается, что данный вопрос относится кюрисдикции иностранного договаривающегося государства, а не России,поэтому он не влияет на предоставление льгот по ДДН179. Эта позиция178См.: Анисимова Е.В., Старженецкий В.В.
Международные договоры об избежаниидвойного налогообложения: актуальные проблемы//СПС КонсультантПлюс.179Там же.100арбитражных судов отражена в Обзоре практики разрешения арбитражнымисудами споров, связанных с защитой иностранных инвесторов (п. 12)180.Выделяютдваналогообложениеаспектавлияниядивидендов,международныхпроцентов,роялти:договоровналичиеначеткойформулировки содержания этих понятий в национальном законодательстве(определение должно быть воссоздано (иннормировано) в национальномнормативном акте без изменений) и установление предельного размераналоговой ставки (международно-договорная практика оперирует величинамиставок в 5, 10 и 15%)181. В основе данных положений лежит принципнедискриминации, позволяющий не допускать по отношению к иностраннымгражданам излишнего налогового бремени, т.е.
налогообложение по единойставке и льготы согласно национальному режиму.Из всего изложенного вытекает следующее. Во-первых, одним изключевыхисточниковправовогорегулированиямеждународногосотрудничества в области налогообложения являются соглашения об ИДН,играющие особую роль ввиду своих функциональных характеристик. Вовторых, общим для любых национально-правовых систем является властное,поройпринудительное,юридическихправопорядков.нормобеспечениесубъектамиВ-третьих,соблюденияправаправилаввнутрирамкахсистемысоответствующихединообразногорегулированияобщественных отношений, созданные в ходе международного сотрудничества,реализуются в правовой системе государств различными средствами: изданиеактов,собязательнымисполнениемнормвсемиучаствующимивсотрудничестве государствами; посредством единых стандартов и норм; спомощью заключения межгосударственных договоров, с целью обязать ихучастников нормы национальных законодательств привести в соответствии с180См.: Информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного СудаРоссийской Федерации № 58 от 18.01.2001// "Вестник ВАС РФ", N 7, 2001 (специальноеприложение).181См.: Скачков Н.Г.
Указ. соч. С. 134-135.101договорнымиположениями182.В-четвертых,приИДНнациональныегосударства используют разнообразие методов: «общего ограничения»,«освобождения», «налогового кредита». Однако для устранения отдельныхприсутствующих в них недостатков (будь то эвентуальные возможностивызвать дискриминационные тенденции или реальные свойства обусловитьпотери для бюджета) государствам могут потребоваться надлежащаякорректировка и взаимный учет требований своего и иностранногоправопорядков: размеры налоговых ставок в других странах должны бытьниже, чем в стране, применяющей тот или иной из названных методов;признаваемый наиболее эффективным метод налогового кредита, расширениеиспользования которого наблюдается в мире, может оказаться неприемлемымдля какого-либо конкретного государства и т.п.Глава II.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
