диссертация (1169793), страница 33
Текст из файла (страница 33)
Abgeschlossen am 18. Oktober2010.145а также в связи с тем, что налоговое право Уругвая не знакомо с институтомналогообложения всемирного дохода.Особое место среди средств противодействия злоупотреблениям вшвейцарской практике применения международных налоговых договоровзанимаеттакназываемаясистемаквалифицированныхпосредников.Еёприменение было инициировано Службой внутренних доходов США в связи сзлоупотреблениями при получении освобождения от налога у источника привыплате дивидендов в Швейцарию, когда для получения освобождения былодостаточно указать адрес швейцарского банка, в котором у получателя платежабыл открыт счёт. Таким образом, для получения льгот по соглашению обизбежании двойного налогообложения было достаточно формального наличияадреса в договаривающемся государстве.Для упорядочения данной практики Служба внутренних доходов СШАначала заключать Соглашения с квалифицированными посредниками, а именно сбанками и клиринговыми организациями, расположенными не на территорииСША.
При этом Служба внутренних доходов США преследовала две цели: налогоплательщики США более не должны были осуществлять инвестиции вэкономику США без декларирования данных инвестиций; - предусмотренныесоглашениями об избежании двойного налогообложения льготы в отношенииосвобождения от налога у источника должны применяться только к лицам,имеющим на это право в соответствии с соглашением. Соглашение сквалифицированным посредником, по сути, переносит обязанность определениятого, имеет ли получатель платежа право на льготы, на иностранный банковскийинститут, в котором открыт счёт получателя платежа с территории США.Резюмируя, можно выделить следующие особые способы противодействиязлоупотреблениям: 1) ограничения, связанные с искусственным изменением местажительства физического лица; 2) ограничения, связанные с недобросовестнымизменением места нахождения/места управления юридического лица: 3) особыеположения против кондуитных компаний при условии выплаты более половиныдоходов третьим неуполномоченным лицам; 4) оговорки об «искусственных146схемах»; 5) признание двойного резидентства юридических лиц только врезультате взаимосогласительной процедуры; 6) предоставление льгот приусловии выполнения дополнительных требований, например, remittance basis; 7)непредоставление льгот пенсионерам при использовании специальных режимов;8) использование общего принципа обложения дохода налогом у источникапенсионных выплат; - отказ в предоставлении льгот «видимому получателю»((scheinbarer Empfaenger); 9) применение LOB по соглашению с США;10)использование критерия основной цели создания “схемы”; 11) использованиеконцепции фактического права на доход; 12) использование концепциифактического присутствия (substance); 13) применение оговорок, направленных напротиводействиетранзитудоходовспомощьюкондуитныхкомпаний;применение оговорок о транспарентности; 14) использование оговорок оминимальном сроке владения акциями/долями; 15) использование специальныхоговорок о налогообложении, цель которых состоит в создании препятствий длядвойного неналогообложения; 16) использование понятия «квалифицированногопосредника» во взаимоотношениях с США423.§3.
Соотношение национальных и международных норм вправовом механизме противодействия злоупотреблению правомВ настоящее время не все швейцарские учёные424 соглашаются сосформированной после принятия Федеральным судом Швейцарии Решения от 28423Кроме того, в швейцарской договорной практике практиковалось использование так называемых «Swiss rubikagreements», подписанных с Великобританией, Германией и Австрией, когда швейцарские банки могли наанонимной основе удерживать из доходов своих клиентов (резидентов Великобритании, Германии и Австрии) ивыплачивать властям данных государств соответствующие суммы налоговых платежей без раскрытия конечныхбенефициаров финансовых счетов, открытых в швейцарских банковских учреждениях, однако, в связи спостепенной имплементацией швейцарскими властями международной системы обмена налоговой информациейпо стандарту CRS, направленной на раскрытие информации о конечных бенефициарах финансовых счетов, данныйвид договоров, направленных на противодействие уклонению от налогообложения, в последнее время теряет своюзначимость и актуальность.424Maja Bauer-Balmelli Altenreservenpraxis – ein rechtliches Argumentarium, IFF Forum fuer Steuerrecht (2004) стр.204;Georg Lutz, Abkommensmissbrauch – Massnahmen zur Bekaempfung des Missbrauchs vonDoppelbesteuerungsabkommen (Zurich: Schulthess, (2005) стр.90; Georg Lutz/Pascal Taddei “Neuerungen im Bereich desAbkommensmissbrauchs”, Der Schweizer Treuhaender (2011) стр.210.147ноября 2005 года по делу A.Holding ApS425 и Решения Федеральногоадминистративного суда Швейцарии от 23 марта 2010 года по делу X.GmbH426,правовой позицией в соответствии с которой принцип примата международногоправа запрещает применение абзаца 2 статьи 21 Закона О налоге у источника427.
Всоответствии с судебной практикой, Швейцария не вправе отказываться отприменения норм международного права со ссылкой на нормы национальногоправа. Такая позиция швейцарских судов основывается на статье 27 ВенскойКонвенции “О праве международных договоров” (1969), в соответствии с которойдоговаривающаясясторонаневправеоправдыватьневыполнениенорммеждународного права ссылками на нормы национального права. Швейцарскаясудебная практика пришла к выводу о том, что положения абзаца 2 статьи 21Закона «О налоге у источника» (норма о противодействии уклонению отналогообложения)428немогутприменятьсявкачестведополнительноготребования к тем критериям возмещения налога у источника, которые содержатсяв конкретном соглашении об избежании двойного налогообложения.
В частности,Федеральная налоговая служба Швейцарии в информационном сообщении от 7февраля 1989 года429 в отношении применения абзаца 11 статьи 4 соглашения обизбежании двойного налогообложения с Германией430 выразила позицию, что: договаривающиеся стороны не вправе неограниченно применять своинациональные нормы и судебную практику в международно-правовомдоговорном контексте; висключительныхистрогоограниченныхслучаяхприменениенациональных норм и судебной практики возможно в международноправовом контексте;425Собрание решений Федерального суда Швейцарии, 28.11.2005, по делу A.Holding ApS, 2A.239/2005=ITLR 8(2006) стр.536-562.426Решение Федерального административного суда Швейцарии от 23 марта 2010 г.
по делу №А-2744/2008427Bundesgesetz vom 13.Oktober 1965 ueber die Verrechnungssteuer (VStG).428Bundesgesetz vom 13.Oktober 1965 ueber die Verrechnungssteuer (VStG).429ESTV B 4.11 №37 vom 07.02.1989.430Abkommen zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Bundesrepublik Deutschland zur Vermeidung derDoppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen. Abgeschlossen am 11.
August1971(Stand am 28. Dezember 2016).148 есливмеждународномдоговорепротиводействиюопределённомузлоупотреблению посвящена конкретная норма, в целях борьбы с такимзлоупотреблением не может произвольно применяться национальное правоили национальная судебная практика договаривающегося государства.Вместе с тем, из природы международного права, а точнее из принципаpacta sunt servanda, содержащегося в ст.ст. 26 и 27 Венской конвенции «О правемеждународных договоров» не может сам по себе следовать запрет применятьнациональные нормы и национальную судебную практику в сфере применениямеждународныхдоговоров.Помнениюшвейцарскихисследователей431,национальные нормы и национальная судебная практика могут вступать вконфликт лишь с нормами конкретных соглашений об избежании двойногоналогообложения. Для установления наличия такого конфликта швейцарскийсудья в каждом конкретном деле тщательно исследует этот вопрос путёмтолкования условий конкретного международного договора.
Судья должен, вчастности, установить: допускает ли прямо международное соглашение применение национальныхнорм и судебной практики; сделали ли договаривающиеся стороны оговорку к статье 1 КомментарияОЭСР к Модельной Конвенции ОЭСР; применим ли руководящий принцип, содержащийся в п.9.5 статьи 1Комментария ОЭСР в редакции 2010 года.Внедрение подобного подхода было бы полезно и для судебной практики вРоссийской Федерации в целях устранения конфликта между национальнымправомРФимеждународнымидоговорами,подписаннымииратифицированными РФ.
Швейцария не заключала со всеми своими партнёрамиодинаковые (типовые) соглашения об избежании двойного налогообложения.Каждое соглашение, заключённое Швейцарией, являет собой итог длительногопереговорного процесса между договаривающимися сторонами и имеет свои431Marcel R. Jung, Abkommensmissbrauch im internationalen Steuerrecht der Schweiz, Staempfli Verlag AG, Bernстр.115.149особенности. Следовательно, процесс толкования положенийконкретныхсоглашений об избежании двойного налогообложения может на практикеприводить к различным результатам.
Что касается толкования в соответствии снормами международного права, то вопрос о том, противоречат ли положениянационального законодательства, а также национальная судебная практиканормам конкретного соглашения об избежании двойного налогообложениярешается путём правильного толкования текста, особенно с учётом предмета ицеликонкретногоналогообложения.национальногоположенияОсобоеправаисоглашениязначениевмеждународныхобвопросахизбежаниитолкованиядоговороввдвойногоположенийсоответствиисошвейцарским правом имеют нормы конституционного права.
Федеральный советШвейцарии подписывает международные договоры, ратифицирует их, инаправляет Федеральному собранию на утверждение432. Исключением являютсямеждународные договоры, относящиесяв соответствиис законом илимеждународным договором к компетенции Федерального совета433. Нормымеждународного права с даты их вступления в силу для Швейцарии становятсяавтоматически частью национального федерального права Швейцарии. Такимобразом, не требуется дополнительной трансформации норм международногоправа для того, чтобы они стали неотъемлемой частью федерального праваШвейцарии.Поэтомунациональныенормы,направленныепротивзлоупотреблений, а также национальная судебная практика, совместно смеждународными нормами в этой области являются составными частямишвейцарского права и единого швейцарского правового порядка.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
