диссертация (1169784), страница 31
Текст из файла (страница 31)
руб.Наконец, говоря о форме вменяемой контролирующим лицам прибыли КИК исоответствующих ставках, стоит отметить, что по законодательству РФ1 прибыльКИК приравнивается к прибыли организации (доходу физических лиц) взависимости от того, является контролирующее лицо КИК юридическим илифизическим лицом. В случае, если прибыль КИК признается доходом организации, кней применяется базовая ставка российского налога на прибыль организаций в 20%.ЕслиприбыльКИКвменяетсяконтролирующемулицу,котороеявляетсяфизическим лицом, то его доход в виде прибыли КИК, облагается по базовой ставкеНДФЛ, которая составляет 13%2.По результатам анализа особенностей налогообложения КИК в зарубежныхстранах и РФ можно заключить, что на сегодняшний день существует тенденция на1П.
2 ст. 25.15 НК РФ.Некоторые российские ученые выступают против применения к налогообложению прибылиКИК у российских контролирующих лиц ставки в 20% и 13%. Так, по мнению Б. Брука,«нераспределенная прибыль КИК облагается как прибыль российских организаций ииностранных организаций — российских резидентов по ставке 20%, тогда как прираспределении этой же прибыли российская организация или иностранная организация —резидент РФ платила бы налог на прибыль по ставке 13% или даже 0%. Налицодискриминационный подход в налогообложении нераспределенной прибыли КИК, вызванный,вероятно,стремлениемгосударстварешатьненалоговыевопросы(побуждатьналогоплательщиков выплачивать накопленную в офшоре прибыль в Россию) фискальнымиметодами». См.
Брук Б. Закон о КИК // Закон. – 2014. - № 12. Доступ из справ. – правовой базы«Консультант Плюс» (дата обращения: 08.04.2016). На наш взгляд, применение российскимзаконодателем к налогообложению прибыли КИК базовых ставок налога на прибыль и НДФЛявляется отражением подхода, избранного законодателем, определять вменяемыйконтролирующим лицам КИК доход ни как «мнимые» дивиденды, а как «доход от обычныхвидов деятельности». Независимо от целей, которые преследовал законодатель, такой подход вравной степени достаточно широко применяется в зарубежном законодательстве ирекомендован ОЭСР наравне с подходом в отношении прибыли КИК как «мнимыхдивидендов».
С учетом сказанного и рекомендаций ОЭСР, которая допускает применениеобоих подходов в зависимости от целей государств, по мнению автора, подход, избранныйроссийским законодателем вполне оправдан и российское законодательство в данной части нетребует изменений.2127дальнейшее расширение применения правил КИК с целью повышения ихэффективности.При этом, несмотря на тенденцию к расширению, в зарубежной практикеиспользуются методы, направленные на обеспечение того, чтобы законодательство оналогообложенииКИКпреследовалоисключительноцельпротиводействиямеждународному уклонению от налогообложения и не затрагивало интересыналогоплательщиков, осуществляющих за рубежом реальную экономическуюдеятельность. С целью ограничения применения правил КИК в зарубежномзаконодательстве используются следующие методы:1) использование общего исключения, предусматривающего освобождениеот налогообложения для КИК, которые осуществляют реальную экономическуюдеятельность, и/или создание которых не преследовало в качестве основной целиуменьшение налогооблагаемой базы в государстве – резидентства контролирующеголица этой КИК.2) налогообложение не всего дохода, а только определенных видов«сомнительных» доходов КИК (это могут быть и пассивные и активные видыдоходов) при изъятии из-под налогообложения доходов, которые не вызываютсомнений с точки зрения BEPS1.
Использование «сущностного анализа» для целейналогообложения КИК.3) включение в законодательство о налогообложении КИК нормы-цели,устанавливающей, что правила КИК являются правилами, направленными напротиводействиеуклонениюотналогообложенияинепризванывводитьналогообложение у контролирующих лиц доходов КИК при осуществлениипоследними реальной экономической деятельности, не направленной на уклонениеот налогообложения.1Такой метод используют, прежде всего, государства с транзакционным подходом.
Например,налогом облагаются только определенные виды доходов, а не весь доход КИК по правиламГермании (IFA, Germany National Report. P. 333-334; Dahlberg М., Wiman В. The Taxation ofForeign Passive Income for Groups of Companies … P. 34); Канады (Deloitte. Guide to ControlledForeign Company Regimes, 2015 … P. 10); США (IRC, § 952 (a)(2)); Великобритании (IFA, UKNational Report. P. 771).128Исключения, вводящие освобождения от налогообложения для прибыли КИК,которые осуществляют реальную экономическую деятельность, законодательнопредусмотрены, например, в Китае1, Франции2, Италии3, США4.Подобные исключения, ограничивающие применение правил КИК только кКИК, которые не осуществляют реальной экономической деятельности, действуютпрактически во всех европейских государствах5.Дополнение законодательства о КИК указанными исключениями былоспровоцировано в том числе рядом ключевых налоговых решений Суда ЕС1.1В Китае акционер КИК, который является, китайским налоговым резидентом, освобождаетсяот налогообложения по правилам КИК, если представит доказательства того, что основнуюдеятельность КИК составляет осуществление «активной» предпринимательской деятельности.Компания считается «в основном» осуществляющей активную деятельность, если более 50% еедоходов составляют доходы от «активной» деятельности.
При этом понятие «активной»деятельности в законе не определено. На практике, китайские налоговые органы обладаютшироким усмотрением в отношении того, что признается «активной» деятельностью. Дляопределения доходов от «активной» деятельности на практике из доходов КИК, во-первых,исключаются «очевидные» пассивные доходы – проценты, дивиденды, роялти; во-вторых, дляопределения характера остальной части доходов проводится функциональный анализдеятельности КИК.
См.: Na Li. China‘s CFC Regime … P. 537-538.2Во Франции от налогообложения освобождается прибыль КИК, если «французская компания[] докажет, что операции предприятия, учрежденного/созданного ею за пределами Франции,имели в качестве основной цели иную цель, чем получение привилегий в государстве, где былоучреждено/создано такое предприятие и где действует льготный налоговый режим […]названное условие считается выполненным, в частности, если предприятие или юридическоелицо, учрежденное за пределами Франции, имеет в качестве основной деятельностипромышленную или торговую деятельность, фактически осуществляемую на территориигосударства своего местонахождения или учреждения» (Перевод мой.- Л.Н.
Старженецкая) //Code général des impôts, 6 avril 1950, Art. 209B, Para. II–III [Electronic source]. - Mode of access:https://www.legifrance.gouv.fr..3По законодательству Италии предусмотрено два вида освобождений: business activityexemption применяется, если итальянский резидент, который является контролирующим лицомКИК, сможет доказать, что КИК осуществляет фактическую производственную иликоммерческую деятельность любого вида, в том числе финансовую, банковскую, страховую иэто является основным видом ее деятельности в государстве ее местонахождения, а также что уКИК есть независимая организационная структура и активы, необходимые для осуществленияуказанной коммерческой или производственной деятельности; motive exemptionпредусматривает освобождение для КИК, если итальянский резидент – контролирующее лицоКИК – докажет, что создание и деятельность КИК не преследует в качестве основной целилокализацию прибыли в низконалоговой юрисдикции с целью уклонения от налогообложенияэтой прибыли в Италии.
См. Favi L. Italy CFC Report / CFC Legislation, Tax Treaties and EC Law... P. 358.4В США доход КИК освобождается от налогообложения, если этот доход подлежитналогообложению в государстве местонахождения КИК по ставке, превышающей 90% ставкиналога на прибыль корпораций в США / IRC, § 954 (b) (4).5Например, во Франции, Германии, Великобритании.
См.: Deloitte. Guide to Controlled ForeignCompany Regimes, 2015 .129Так, в известных постановлениях по делам Cadbury Schweppes и The TestClaimants in the CFC and Dividend Group Litigation Суд ЕС признал национальныеправила КИК Великобритании противоречащими общеевропейским принципамсвободы учреждения и недискриминации, поскольку на тот момент, правиланалогообложения КИК Великобритании не имели достаточно избирательногоприменения. По мнению Суда, законодательство о противодействии уклонению отналогообложения, к которому относятся правила КИК, должно применяться, когдаиностранная компания является полностью искусственной или «wholly artificialarrangement»2. Для определения того, являются ли схемы с КИК «искусственными»,часто используется «сущностный анализ» (substance analysis) деятельности КИК.Тестпоскольку«активной/пассивной»чащевсеговдеятельностимеждународномКИКприменяетсяуклоненииотпостольку,налогообложенияиспользуются пассивные виды доходов как наиболее мобильные и легко«укрываемые»,и,соответственно,чащевсегозаконодательствооКИКраспространяется на КИК, основная доля доходов которых – именно пассивныедоходы, соответственно дополнительным налогом облагаются пассивные доходыКИК.Презюмируется, что КИК с активными доходами осуществляют реальнуюэкономическую деятельность, и поэтому к ним не применяется законодательство оналогообложении КИК.1Cadbury Schweppes plc and Cadbury Schweppes Overseas Ltd.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
