диссертация (1169760), страница 22
Текст из файла (страница 22)
Единый портал бюджетной системы Российской Федерации «Электронныйбюджет» [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://budget.gov.ru/ (дата обращения: 20 мая 2017 г.).273Analysis of Revenue and Expenditure. Financial Year 2017. P. 15 [Электронный ресурс]. Режим доступа:http://www.singaporebudget.gov.sg/data/budget_2017/download/FY2017_Analysis_of_Revenue_and_Expenditure.pdf (дата обращения: 19 мая 2017 г.).27297реализации регулирующей функции налогообложения в Сингапуре. В группепрямых налогов, таким образом, будут рассмотрены: налог на прибыльюридических лиц, НДФЛ и поимущественные налоги (налог на имущество игербовыйсбор).Всилуосновополагающегохарактераподоходногоналогообложения и существенного объема проанализированного материала повопросу его правового регулирования представляется целесообразным рассмотретьподоходные налоги в Сингапуре в рамках отдельного параграфа.
В группекосвенных налогов: НТУ, таможенные пошлины и акцизы.§1. Территориальный режим налогообложения дохода и налоговые льготыкак элемент формирования благоприятной налоговой среды1.1. Принцип источника и принцип репатриации в правовом регулированииподоходного налогообложенияВпервые подоходные налоги были введены в Сингапуре в 1948 г.Ордонансом «О подоходном налоге». Сейчас нормативно-правовой базойвзимания НДФЛ и налога на прибыль организаций являются Закон «О подоходномналоге» и Закон «О налоговых льготах», а также соответствующие подзаконныеакты.Подоходный налог – это налог, взимаемый с доходов субъектовналогообложения, полученных из различных источников.
Общепринятымподходом к классификации режимов или концепций274 налогообложения являетсяразделениеихнарезидентный(англ.-worldwide/resident-based)итерриториальный (англ. – territorial / source-based).274См.: Шепенко Р.А. Международные налоговые правила. Часть 2. – М.: Юрлитинформ, 2012. – С. 186.98Первый опирается преимущественно на принцип постоянного местапребывания лица275 и предусматривает право государства облагать налогом общуюсумму доходов резидента, полученных как от источника внутри государства, так ииз иностранных источников (например, действует в США, Ирландии, Греции). Воснове второго – принцип источника дохода, который предусматривает правогосударства на долю в доходах лиц от источников на его территории, при этомполучателями дохода могут быть как налоговые резиденты, так и нерезидентыданного государства (например, действует в Гонконге, Панаме).При налогообложении дохода в большинстве стран сочетаются двауказанных принципа и (или) используются их модификации.
В данной связи можноговорить, например, о формировании т.н. смешанного режима налогообложения –резидентного режима с элементами территориальности. Подобный режим ужедействует, например, в Великобритании и Германии. В США в течение несколькихлет обсуждается возможность внедрения принципа территориальности дляперехода к смешанному режиму276.Некоторые представители зарубежной доктрины налогового права выделяютпомимо двух общепринятых принципов налогообложения также третий – т.н.принцип репатриации (англ. – remittance basis)277. В соответствии с этим принципомдоход резидента государства, полученный от источника в другом государстве ирепатриированный (т.е.
перечисленный или переведенный) в это первоегосударство, подлежит налогообложению в данном государстве. Принципрепатриации на практике всегда применяется в совокупности с принципомисточника,определеннымобразомрасширяяналоговыйсуверенитетгосударства278.Налоговое право: учеб. для вузов / под ред. С.Г. Пепеляева. – М., 2015. – С. 437.См., например: Katz D.M., Territorial Tax Reform Won’t Curb Inversions: Study, 24 March 2014.[Электронный ресурс] Режим доступа: http://ww2.cfo.com/tax/2015/03/territorial-tax-reform-wont-curbinversions-study/ (дата обращения: 27 октября 2016 г.); Pomerleau K., Worldwide Taxation is Very Rare, 5February 2015.
[Электронный ресурс] Режим доступа: http://taxfoundation.org/blog/worldwide-taxation-veryrare (дата обращения: 27 октября 2016 г.).277См.: Singh V. Op. cit. P. 6.278Как правило, принцип перечисления применяется исключительно в отношении доходов резидентов, аналоговая база нерезидентов подлежит определению на основании принципа источника.27527699Российские специалисты в области международного налогообложения, какправило, причисляют Сингапур к группе государств с территориальным режимомналогообложения279.
Представители зарубежной доктрины налогового права иналоговые специалисты Сингапура полагают, что справедливо относить его кгосударствамс«модифицированнымтерриториальнымрежимомналогообложения дохода»280, в котором помимо территориального действует также«скрытый» резидентный режим281, проявляющийся в праве государства приопределенныхусловияхоблагатьналогомдоходрезидентовСингапура,полученный от источников как в нем самом, так и за его пределами. Схожий режимналогообложения действует в Малайзии и Брунее282.Объект налогообложения.
Согласно статье 10 Закона «О подоходномналоге»налогообложениюподлежитдоходлюбоголица,начисленный(возникающий) в Сингапуре (англ. – accruing in Singapore) или происходящий(извлеченный) из Сингапура (англ. – derived from Singapore283), или полученный вСингапуре (англ. – received in) из-за пределов Сингапура (англ. – from outside)284.При этом, термин «доход» для целей налогообложения в действующемзаконодательстве Сингапура не закреплен. Статья 10 (1) Закона «О подоходномналоге» содержит перечень доходов, подлежащих налогообложению: прибыль отосуществления торговой, предпринимательской, профессиональной деятельности,работы «по призванию» (англ. – vocation), работы по найму; дивиденды, проценты,дисконт, пенсии, алименты, аннуитет, арендные платежи, роялти, премии. Данныйперечень является открытым и включает в себя также «иные виды прибыли,См.: Килинкарова Е.В.
Указ. соч. – С. 248; Шепенко Р.А. Международные налоговые правила. Часть 2.– М.: Юрлитинформ, 2012. – С. 189.280См.: Poh S. Op. cit. P. 13; Aloysius Tan. Anomalies in Singapore's Income Tax System. - Asian LegalBusiness, September 2008. – Issue 8.8.281См.: Sharkey N.C. Tax Treaties and Temporary Residence for Individuals: Tax Abuse? – Focus on the Rulesin Australia, China (People’s Rep.) and Singapore in the Context of the Tax Treaties between these States andwith India, Japan, Korea (Rep.) and the United Kingdom. – Bull. Intl.
Fiscal Taxn. 2015. – Vol. 69. - № 2.282См.: Wei Hwa See. The Territoriality Principle in the World of the OECD/G20 Base Erosion and ProfitShifting Initiative: The Cases of Hong Kong and Singapore – Part I. - Bulletin for International Taxation, 2016(Volume 71). - No. 1. P. 6-7.283Словосочетание «из источника» в тексте закона опущено.284Section 10 (1) of the ITA.279100являющейся по своей природе доходом» (англ. – of an income nature)285. Положениестатьи 10 (1) (g) может применяться, например, к: доходу по единоразовой сделкекупли-продажи, которая заключалась без намерения и цели осуществленияпредпринимательскойдеятельности;комиссионномувознаграждениюзаслучайный подбор покупателя на реализуемый объект недвижимости, при условии,что получатель вознаграждения не является профессиональным агентом понедвижимости286.При этом необходимо отметить, что доход от прироста стоимости (англ.
–capital gains) освобождается от налогообложения в Сингапуре по смыслу статьи 10Закона «О подоходном налоге», даже при условии, что он получен отперечисленных видов деятельности287. Отсутствие законодательно закрепленногоопределения дохода, с одной стороны, создает существенную неопределенностьдля налогоплательщиков при исчислении налоговой базы с учетом различныхфактических обстоятельств возникновения дохода, однако, с другой стороны,обеспечивает гибкость налоговой системы, а также позволяет налоговым органамразрешать сложные ситуации при установлении природы дохода и разграничениидоходов, полученных от инвестиционной деятельности, и доходов от торговой илипредпринимательской деятельности, работы по найму и т.д.288.Поскольку в Сингапуре доход от прироста капитала не облагается налогом итермин «доход» законодательно не определен, на практике одним из ключевыхвопросов является разграничение дохода от прироста капитала и прибыли отосуществления торговли/ведения бизнеса.
Для этих целей принято использоватьтак называемую аналогию «дерева и плода»289, когда капитал признается деревом,а фрукт – налогооблагаемым доходом. По смыслу данной концепции, например,дом, сдаваемый в аренду, будет признаваться деревом или капиталом (доход от285Ibid., section 10 (1) (g).Tan How Teck, Oei J. Op.cit. P. 122.287Например, доход от продажи оборудования, которое используется в предпринимательскойдеятельности, будет признаваться приростом стоимости и не будет подлежать налогообложению приполучении.288См.: The Law and Practice of Singapore Income Tax / Technical Editors: Pok Soy Yoong, Ng Keat Seng,Timms S.M. – Second Edition.
– Volume I. – Lexis Nexis, 2013. – P. 269.289Poh S. Op. cit. P. 29.286101продажи которого по общему правилу не должен облагаться налогом), в то времякакполучаемыеарендныеплатежибудутявлятьсяфруктом,тоестьналогооблагаемым доходом.Как видно из приведенной формулировки статьи 10 (1) Закона «Оподоходном налоге», для целей налогообложения Сингапур претендует не толькона доходы, полученные налоговыми резидентами и нерезидентами из источниковна его территории, но и на часть доходов, полученных резидентами за рубежом,при условии их репатриации в город-государство.
Иными словами, принциписточника дохода дополняется так называемым принципом репатриации дохода.Следовательно, режим налогообложения дохода в Сингапуре не являетсяисключительно территориальным, т.е. он также может быть охарактеризован каксмешанный.Рассмотрим более подробно каждый из двух подпринципов, лежащих воснове действующего в Сингапуре смешанного принципа налогообложениядохода, а также их особенности и в целом особенности законодательнойформулировки статьи 10 Закона «О подоходном налоге».Принцип источника дохода.
В территориальной привязке, котораясодержится в статье 10 (1) Закона «О подоходном налоге», при обозначенииисточника дохода использованы два термина: «начисленный в» (англ. – accruing in)и «извлеченный из» (англ. – derived from). На первый взгляд, здесь прослеживаетсястремление законодателя максимально расширить перечень охватываемых видовдоходов, предусмотрев в тексте статьи несколько способов их получения. Однакодля уяснения содержания данной нормы требуется ее более детальный анализ. Сучетом того, что Сингапур унаследовал английскую систему общего права,обратимся за разъяснением по указанному вопросу к судебной доктрине.Так, в деле «Commissioners of Taxation v.
Kirk» (дело Kirk), Тайный советпостановил, что термин «извлеченный» (англ. – derived) не наделяетсяспециальным смыслом и должен рассматриваться как синоним терминов102«возникающий» (англ. – arising) и «начисленный» (англ. – accruing)290. В деле«Commissioner of Inland Revenue v. Hang Seng Bank Limited» (дело Hang SengBank)291 Тайный Совет пришел к выводу, что любое различие в значении терминов«начисленный» и «возникающий в», а также «возникающий в» и «извлеченный из»(при наличии) не является существенным для целей налогообложения.Суд Сингапура в решении по делу «TTT Ltd v. Comptroller of Income Tax»292(дело TTT Ltd) постановил, что поскольку термин «начисленный в» (accruing in)используется в налоговом законодательстве как Британской Индии, так иСингапура, а термин «извлеченный из» (derived from) – в налоговомзаконодательстве и Гонконга, и Сингапура, в их содержании отсутствуютсущественные различия для налоговых целей.
Таким образом, представляется, чтоуказанные термины можно обобщить одним общим термином – «received» (рус. –полученный).Поскольку в действующем законодательстве Сингапура не содержитсяразъяснений в отношении того, какой доход должен признаваться «доходом отисточника в Сингапуре», представляется целесообразным по данному вопросутакже руководствоваться принципами, сформулированными судами.В решении по делу «Nathan v. Federal Commissioner of Taxation»293 (делоNathan) судья Исаак Джей сформулировал следующую позицию: «Источникдохода представляет собой не юридическую концепцию, а то, что практик мог быпризнать в качестве реального источника дохода, при этом определение реальногоисточника дохода является исключительно вопросом факта».В решении по делу «Commissioner of Inland Revenue v.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
