Диссертация (1152567), страница 3
Текст из файла (страница 3)
Аудит тесносвязан с бухгалтерским учетом и системой государственного контроля [68, с.11],[129]. В архивных документах приводятся свидетельства наличия отчетности охозяйственной жизни государства, торговых домов и частных владениях [166],[248]. Учет хозяйственной деятельности определял необходимость осуществленияконтроля, а также ее соответствие реальному положению дел в хозяйствах [193,c.10]. Составление отчетов о проверках учетных документов относится и кстранам древнего Востока [68, с.88-11; 129].С точки зрения подходов институциональной среды, в котором зарождалась иполучила начальное оформление профессия, этот процесс проходил во всехгосударствах по неформальным правилам, в основу которых были положеныобычаи и традиции этих стран и народов.
Профессор Малькова Т. Н. приводитпримерыдревнегоподтверждениядостоверностиучетнойинформациисторонними контролерами [166, с.91-112], а также в качестве доказательств, присудопроизводстве,определениивеличиныналогов,расходованиигосударственной казны в Древних Греции и Риме [166, с.138-148, с.154-157, с.203-208, с. 214-230]. Основными практиками, которые вошли в будущуюпрофессию были проверка наличия имущества или инвентаризация и простойпересчет.Публично-правовойотчетопроверках,проводимымиконтролерами-ревизорами, которыми и были по существу, предшественниками будущих14профессиональныхаудиторов,продержалсявисторииразвитиямногихгосударств до промышленной революции XVIII века.По мнению профессора Панкова В.
В. в Англии было две формы аудита:публичный – с заслушиванием устного отчета аудитора; аудит по проверкеправильности счетов – с выдачей «аудиторской декларации» [192, с. 139]. Другиеавторы [183, гл.1] предполагают, что эти формы развития аудита имеютконкретное значение, так как при публичной форме, отчет аудитора зачитывалсяиз-за отсутствия грамотности у населения, а с XVI века стал завершатьсяперечнем «нижеподписавшихся аудиторов».На основании второй указаннойформы, ссылаясь на мнение Монтгомери Р.
(1872–1953 гг.) и его книгу «Аудит:теория и практика» (1912 г.), которая при последующих изданиях получиланазвание «Аудит Монтгомери» [175], детальная проверка счетов доходов ирасходов завершалась устным отчетом аудитора перед владельцем. Важно, чтосогласно выводам авторов, этот аудит- родоначальник современноговнутреннего аудита [326]. Обе эти позиции свидетельствуют о развитии аудита врамках неформальных правил институциональной среды, а также традицийделовой жизни, направленных на обеспечение подотчетности должностных лиц.С написанием трактата Пачоли Л.
(1494 г.) и открытием Америки (1496 г.),возникаетпониманиеважностивнутреннегоконтроля.Окончательноеоформление как вид профессиональной деятельности аудит получает в 1854 г., сучреждением Эдинбургского общества бухгалтеров. Институт существует ипоныне, а в свой 100-летний юбилей объединял 76 тыс. профессионаловаудиторов [69, с.13]. Этап 1862–1914 гг. [69, с.13-14] институциональногоразвития аудита – период правового признания необходимости аудиторскойдеятельности в экономической жизни стран. (Таблица 1.1.1.).Таблица 1.1.1 – Хронология введения формальных правил в институциональнуюсреду аудита (1862-1914 гг.)Дата18621867СтранаВеликобританияФранцияНазвание нормативного актаЗакон о британских компанияхЗакон об акционерных обществах15Продолжение таблицы 1.1.1Дата187018711886СтранаГерманияГерманияСШАНазвание нормативного актаЗакон об акционерных обществах (дополнение)Суд аудиторов Германской империиЗакон о присяжных бухгалтерахИсточник: составлено автором на основании [69, с.13-14, 84, 175]Закон о британских компаниях 1862 г.
и Закон об акционерных обществах,принятый во Франции 1867 г. вводили ежегодную обязательную проверку счетов.Закон о присяжных бухгалтерах, «Акт о регулировании профессиибухгалтера» (1896 г.) [84, с.14], закрепил правовое признание аудита какпрофессиональной,такипредпринимательскойдеятельности.Правовоепризнание необходимости аудита определило ряд принципиальных требований каудиторской деятельности и личности аудитора – честность, добросовестность,профессионализм, независимость и понимание (знание психологии) [69, с.13] –правила, актуальные в настоящее время.
Формальные правила определилипрофессиональные требования к исполнителю аудита. Созданные к этомувремени довольно многочисленные национальные общественные организацииаудиторов (Таблица 1.1.2), вводили строгие требования к профессиональнымкомпетенциям и этическим нормам присяжных бухгалтеров.Таблица 1.1.2 – Перечень общественных организаций присяжных бухгалтеров(аудиторов) существовавших до начала I мировой войныСтранаДата учреждения(закрытия)Шотландия1854Шотландия1855Шотландия1867АнглияАнглияАнглияАнглия1870-(1879)1870-(1879)1871-(1879)1872-(1879)Англия1877-(1879)НазваниеОбщество бухгалтеров Эдинбурга (The Society of Accountantsin Edinburgh – SAE)Институт бухгалтеров и актуариев Глазго (The Institute ofAccountants and Actuaries in Glasgow – IAAG)Общество бухгалтеров в Абердине (The Society of Accountantsin Aberdeen – SAA)Соединенное общество бухгалтеров ЛиверпуляИнститут бухгалтеров в ЛондонеМанчестерский институт бухгалтеровОбщество бухгалтеров АнглииШеффилдский институт бухгалтеров16Продолжение таблицы 1.1.2СтранаДата учреждения(закрытия)Англия1880Франция1881Германия1884США1887НорвегияАвстрияШвейцарияРоссия1890189018901891НазваниеИнститут присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса (TheInstitute of Chartered Accountants in England and Wales –ICAEW).Академическое общество бухгалтеров Парижа (SocieteAcademique de Comptabilite de Paris – SAC.P)Институт бухгалтеров-трейгендеров (ревизоров)Американская ассоциация общественных бухгалтеров(American Association of Public Accountants – AAPA) НьюЙоркИнститут бухгалтеров-ревизоров Христиании (Осло)Австрийский институт бухгалтеров-ревизоровИнститут бухгалтеров-ревизоров ЦюрихаИнститут присяжных счетоводовИсточник: составлено автором на основании [84; 175]На этом этапе квалификация бухгалтеров-аудиторов подтверждаетсяобязательной сдачей экзамена.
По свидетельству Бычковой С. М. и Макаровой Н.И. [84], Институт присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса имел возрастной ценздля вступления в членство в общество и требование 10-летнего практическогостажа бухгалтера, при этом деятельность присяжных бухгалтеров подвергаласьлицензированию. Так была заложена образовательная плоскость в формированиеинститута аудита [197]. (Приложение А). С 1896 г. в США аудиторскойдеятельностью мог заниматься только дипломированный бухгалтер, сдавшийэкзамен и получивший специальную лицензию [69, с.14.].Целенаправленная работа общественных профессиональных организацийаудиторов по обеспечению достаточного качества оказанных услуг представленав таблице 1.1.3.Таблица 1.1.3 - Профессиональное оформление приемов аудита (1862-1914 гг.) постранам разработкиСтрана возникновенияАнглияСШААнглия/СШАСШАНазвание приемаАнкетированиеТестирование внутреннего контроляКлассификаторы ошибок по счетам и регистрамНестатистическая выборка документов17Продолжение таблицы 1.1.3Страна возникновенияАнглияНазвание приемаВстречная проверка по счетам контрагентов.
Применение«запросов» для получения доказательств.Источник: составлено автором на основании [69, с.14; 84; 217, с.29]По мнению профессора Баранова П. П. в это время наметилась тенденциисоздания теоретической основы аудита [73, с.14]. Отправной точкой стали подходык определению сути понятия аудита и его целей в трудах Дикси Л. (1892 г.) иВатсона А. (1889 г.) [217]. Цитируя авторов, [214, с.107] Дикси Л. определил аудит«как работу, связанную с подтверждением правильности и объективности баланса»(1892 г.), которая может быть выполнена путем проверки документов иинвентаризации ценностей.
Дикси Л. видел цели аудита в выявлении: случайныхошибок, неверной методологии учета и мошенничества.Профессор Панков В. В. [192, с.158-159] подчеркивает важность дляинститута аудита определения изначальной необходимости, обусловленнойналичием сложных, а иногда диаметрально противоположных по интересамвзаимоотношений заинтересованных сторон в аудиторской деятельности. ДиксиЛ. в своей работе «Аудит: практическое руководство для аудитора» (1892 г.)(Auditing: A Practical Manual for Auditors) спроецировал методы проведенияревизии на аудит, тем самым заложил основы теории адекватности в аудите [75,с.6].Профессор Сотникова Л.
В. [217, с.29] рассматривая меры, предложенныеДикси Л., приводит перечень из 5 пунктов с диапазоном предложений от частотыпроверок с рекомендацией одновременного проведения инвентаризации во всехместах хранения материальных ценностей.В этом же направлении работал Ватсон А. Т., заслуга которого заключаетсяв определении 3-х направлений фальсификации отчетности – актив показываетсябольше, чем в действительности, сумма капитала завышается или занижается[214, с.108].
Используя междисциплинарный подход, Ватсон А. Т. создалпсихосоциальный «портрет растратчика» и перечислил условия, способствующие18фальсификации учета. Его рекомендации к изучению внутренней средыорганизации и реализации в ней функций контроля, нашли свое отражение вкниге «Программы аудита» (1910 г.) [211, с.14], выпущенной Институтомприсяжных бухгалтеров Англии и Уэльса. Отличительные черты целеполаганияаудита XIX века представлены на рисунке 1.1.1.Основные целевые составляющие методикиаудита конца XIX начала XX вв.
(%)20ОбнаружениемошенничестваВыявление техническихошибок80Рисунок 1.1.1 – Основные целевые составляющие методик аудита конца XIX - XXвв., в %Источник: составлено автором на основании проведенного исследованияВ исторической ретроспективе период развития аудита (1862-1904 гг.)свидетельствует о рудиментарных связях аудита и ревизии.
Хронологическиерамки этого периода отличаются от принятых в нашей науке ранее [73, с.15-16],чтоопределяетсявлияниеминституциональнойсредынаформированиетребований к качеству аудита и аудиторской деятельности. Поэтому спектрисследования в этой главе шире, чем у наших предшественников [141; 157].Период 1905-2000 гг. приходится на время глобальных катастроф, связанныхс двумя мировыми войнами, появлением и распадом социалистического лагеря,крушением колониальной системы и как следствие – обострения борьбы замировое господство. Поэтому в ходе исследования массива изменений в аудите XXвека целесообразно использовать цивилизационный подход, т.е.
рассматриватьтолько те факты, которые имеют значение для института аудита в глобальноммасштабе.По мнению Зеффа Стеффана А. (Stephen A. Zeff) [288, с.190] основой этогопроцесса стала эмиграция (1900-1914 гг.) большого количества бухгалтеров-19ревизоров из Шотландии и Англии, открывших свои фирмы по оказаниюразличных услуг.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
