Диссертация (1151200), страница 24
Текст из файла (страница 24)
В этом смысле корректировка налоговой базыналогоплательщикапоправиламналоговогоконтролятрансфертногоценообразования означает не создание ее в том месте, где ее не было (в сделке свзаимозависимым лицом), а переквалификация учтенной («спрятанной») у другоголица прибыли в налоговую базу, сформировавшуюся по результатам сделки у лица,который должен был ее учесть.
«Условно полученный доход (прибыль, выручка)»– есть реальный доход (прибыль, выручка), но отраженный в налоговом учетеконтрагента. С помощью корректировки налоговой базы налоговый органвосстанавливает режим общий для всех субъектов рыночной экономики инивелирует преимущества взаимозависимых лиц.Причем, поскольку деятельность налоговых органов при налоговом контролетрансфертного ценообразования не направлена на поиск переведенной к другимучастникам группы прибыли, участники группы компаний принимают рискдвойного налогообложения, связанный с такой корректировкой243.Т.е.
данная позиция Конституционного Суда РФ, на наш взгляд, релевантнадля правил налогового контроля трансфертного ценообразования, вступивших всилу с 01.01.2012244 и представляется обоснованной в защиту конституционностирассматриваемых норм.Такимобразом,рассматриваемыенормыоналоговомконтролетрансфертного ценообразования не противоречат балансу публичных и частныхинтересов, а наоборот, поддерживают его.
В основе норм раздела V.1 НК РФ лежаттакие принципы налогообложения, как:Только по их собственной инициативе данный риск может быть нивелирован за счетсимметричной корректировки (снижения) налоговой базы у контрагента.244Федеральный закон от 18.07.2011 № 227-ФЗ «О внесении изменений в отдельныезаконодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принциповопределения цен для целей налогообложения» (ред.
от 05.04.2013) // «Собрание законодательстваРФ», 25.07.2011, № 30 (ч. 1), ст. 4575.2431151.Принциппреимуществаравенствамогутналогообложения,оказыватьпосколькунепосредственноеналоговыевлияниенаконкурентоспособность экономических субъектов245;2.Принцип приоритета существа над формой, «согласно которомуобязательные платежи должны взиматься исходя из экономического содержания(смысла) сделки независимо от правовой формы, в которую она облечена»246,данныйпринципотнесенОЭСРкобщимправилампротиводействияправонарушениям в налоговой сфере, которые распространяются на любыеотношения независимо от их гражданско-правовой характеристики;3.Принципсохранениянадлежащейналогооблагаемойбазыипредотвращения двойного налогообложения247;4.Принцип экономической обоснованности248;5.Принципсправедливогоналогообложения(какотмечаетГ.Р.Голованов, ни Конституция РФ, ни НК РФ не содержат даже упоминания опринципе справедливости в налоговой сфере249, однако принцип справедливостиявляется общеправовым и определяется как «соответствие между ролью лица вобществе и его социально-правовым положением; как соразмерность междудеянием и воздаянием, между заслуженным поведением и поощрением, междупреступлением и наказанием и т.п.»250.Пункт 1.7 Руководства ОЭСР.Непесов К.А.
Правовые основы налогового регулирования трансфертногоценообразования // Хозяйство и право. 2006. №3 (350). С. 109.247Пункт 7 Вводных положений Руководства ОЭСР.248Пункт 3 статьи 3 НК РФ.249Голованов Г.Р. О справедливости при установлении объекта налогообложения // ЗаконыРоссии: опыт, анализ, практика. 2011. № 6.250Матузов Н.И., Малько А.В. Теория государства и права. М.: Юристъ, 2004. C.83.[Электронныйресурс]//Режимобращения:httphttp://pravo-olymp.ru/wpcontent/uploads/2013/04/TGP_Matuzov_Malko.pdf (дата обращения: 30.11.2016).2452461162.2.3.2Конституционность корректировки налоговой базыисключительно в сторону увеличенияКорректировка налоговой базы производится, если это не приводит куменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную системуРоссийской Федерации, или увеличению суммы убытка, определяемого всоответствии с главой 25 НК РФ251.
Руководство ОЭСР также говорит именно обувеличении налоговой базы при корректировке: налоговый орган в налоговомучете вручную увеличивает размер налоговой базы по конкретной сделке доуровня, который должен был быть отражен налогоплательщиком, если бы цена всовершенной им сделке соответствовала рыночному уровню252.Это означает, например, что налогоплательщик не сможет провестисамостоятельную корректировку налоговой базы, если применение нерыночныхцен в сделке привело к завышению сумм налогов.Т.е.
государство непредоставляет возможности вернуть налог, который в будущем окажется излишнеуплаченным253.Завышение налогооблагаемой базы у контрагента по сделке косвенноозначает занижение ее у налогоплательщика. Если такое занижение налоговой базыкорректируется налоговым органом или налогоплательщиком самостоятельно,контрагент налогоплательщика получает право уменьшить свою налоговую базуАбзац 2 пункта 1 статьи 105.3 НК РФ.
Данное правило повторяется в пункте 7 статьи 105.9,пункте 7 статьи 105.10, пункте 6 статьи 105.11, пункте 10 статьи 105.12 и пункте 14 статьи 105.13НК РФ применительно к механизмам реализации методов, используемых при определении дляцелей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являютсявзаимозависимые лица. Данное правило не действует только в случаях, когда налогоплательщикприменяет симметричную корректировку в соответствии с разделом V.1 НК РФ.252Пункт 1.3 Руководства ОЭСР.253Абзац 2 п. 2 ст. 105.17 НК РФ при установлении сроков принятия решения о проведенииПроверки трансфертного ценообразования упоминает об уточненной налоговой декларации, вкоторой сумма налога, исчисленная в соответствии с пунктом 6 статьи 105.3 НК РФ осамостоятельной корректировке налоговой базы, отражена в меньшем размере (сумма убытка вбольшем размере), чем ранее заявленная.
Представляется, что данная норма рассматриваетслучай самостоятельной симметричной корректировки.251117через механизм симметричных корректировок. Симметричная корректировкапредусмотрена как для сделок между российскими налогоплательщиками в НКРФ254, так и для трансграничных сделок в соглашениях об избежании двойногоналогообложения255,иобеспечиваетналогоплательщикамвозможностькорректировки налоговой базы в сторону уменьшения.Рассмотрим механизм симметричной корректировки, установленный встатье 105.18 НК РФ:1) Если налогоплательщик исполнил решение Центрального аппарата ФНС опривлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершениеналогового правонарушения, предусматривающее доначисление налога илиуменьшение суммы убытка, Центральный аппарат ФНС обязан направитьконтрагенту налогоплательщика уведомление о возможности симметричныхкорректировок256.
На основании данного уведомления контрагент вправе отразитьуменьшение своей налоговой базы в налоговой декларации.2) После самостоятельной корректировки налогоплательщиком налоговойбазы симметричные корректировки осуществляются контрагентом на основеинформации,направляемойемуналогоплательщиком,осуществившимсамостоятельную корректировку налоговой базы с приложением документовСтатья105.18 НК РФ.Только в 20 из 86 двусторонних соглашений Российской федерации об избежаниидвойного налогообложения механизм встречной корректировки отсутствует (подробнее см.Винницкий Д.В., Раков И.А. Трансфертное ценообразование и двусторонние налоговыесоглашения Российской Федерации // Закон.
- 2013. С. 49). Кроме того, для устранения двойногоналогообложения статьи 25 Модельной налоговой конвенции ОЭСР и соответствующимидвусторонними соглашениями об избежании двойного налогообложения предусмотренавзаимосогласительнаяпроцедура.Органом,уполномоченнымнапроведениевзаимосогласительной процедуры в России, является Минфин России. Подробная информация овзаимосогласительной процедуре размещена на официальном сайте Минфина России.[Электронный ресурс] // Режим обращения: http ://www.minfin.ru /common/img/uploaded/library/2012/03/ Provedenie_vzaimosoglasitelnoy_protsedury.pdf (дата обращения: 30.11.2016)256Пункт 5 статьи 105.18 НК РФ.254255118(сведений), подтверждающих факт исполнения обязанности по уплате налога,возникшей в результате такой корректировки257.Как отмечает В.М.
Зарипов, «симметричные корректировки …способствуютдостижению баланса публичных и частных интересов, ведь в противном случаепроисходилобынеосновательноеобогащениегосударства»258.Однаковозможность уменьшения налоговой базы поставлена в зависимость от ееувеличения у контрагента: «данное положение устанавливает императивноеправило, согласно которому учет неполученных доходов (прибыли, выручки) дляцелей налогообложения применяется только тогда, когда это «выгодно бюджету»… То есть имеет место «игра в одни ворота»»259.А что делать, если контрагент обнаруживает у себя завышение налоговойбазы, но этот вывод при проверке налогоплательщика не подтверждается? Такаяситуация может возникнуть в результате применения, например, методасопоставимой рыночной рентабельности.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
