Методическое обеспечение аудита отдельной части отчетности, отражающей расчеты по налогу на прибыль (1142239), страница 10
Текст из файла (страница 10)
Сумма уплаченного налога на прибыль формируетсяпо дебету счета 68 «Расчеты с бюджетом по налогам», по субконто «Расчеты по налогуна прибыль» в корреспонденции с кредитом счета 51 «Расчетные счета».«Задолженность либо переплата по текущему налогу на прибыль за каждыйотчетный период отражаются в бухгалтерском балансе соответственно в качествекраткосрочного обязательства в размере неоплаченной суммы налога или дебиторскойзадолженности в размере переплаты и (или) излишне взысканной суммы налога» [47,п. 23]. Информация для отражения задолженности или переплаты по налогу на прибыльформируется по счету 68 «Расчеты с бюджетом по налогам», по субконто «Расчеты поналогу на прибыль».
При этом необходимо учитывать, что суммы по расчетам сбюджетом по налогу на прибыль, отражаемые в бухгалтерской отечности всоответствии с требованиями п. 74 Положения по ведению бухгалтерского учета ибухгалтерской отчетности в РФ [44] должны быть тождественны и согласованы сналоговым органом. Представление в отчетности неурегулированных сумм по расчетам43с бюджетом не допускается. Таким образом при отражении задолженности по налогу наприбыль в бухгалтерском балансе у аудируемого лица должен быть соответствующийакт сверки с налоговыми органами.В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию следующая информация оботложенных налоговых активах и обязательствах:− по одноименным статьям бухгалтерского баланса в активе и пассиве соответственноотражается сальдо по счетам 09 «Отложенные налоговые активы» и 77 «Отложенныеналоговые обязательства» развернуто, при этом учетной политикой организации всоответствии с п.
19 ПБУ 18/02 может быть предусмотрен вариант учета отложенныхналогов в свернутом виде (сальдированным способом);− по одноименным статьям отчета о финансовых результатах отражается изменениеотложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, величинакоторых влияет на сумму налога на прибыль отчетного периода. Информация отаких изменениях может быть получена путем сопоставления оборотов по счетам 09и 77 соответственно в корреспонденции со счетом 68;− в отчете о финансовых результатах отдельными строками отражается информация осписании отложенных налоговых активов или обязательств при выбытии актива иливида обязательства, по которым они были начислены (п.
17 и. п. 18 ПБУ 18/02), атакже информация о корректировках отложенных налоговых активов и обязательств,связанных с обнаружением ошибок и не влияющих на налог на прибыль текущегопериода.В пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатахраскрывается следующая информация (п. 25 ПБУ 18/02):− «условный расход (условный доход) по налогу на прибыль;− постоянные и временные разницы, возникшие в отчетном периоде и повлекшиекорректирование условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль вцелях определения текущего налога на прибыль;− постоянные и временные разницы, возникшие в прошлых отчетных периодах, ноповлекшие корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу наприбыль отчетного периода;− суммы постоянного налогового обязательства (актива), отложенного налоговогоактива и отложенного налогового обязательства;− причины изменений применяемых налоговых ставок по сравнению с предыдущимотчетным периодом;44− суммы отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства,списанные в связи с выбытием актива (продажей, передачей на безвозмездной основеили ликвидацией) или вида обязательства» [47, п.
25].Кроме того, согласно требованиям нормативно-правовых актов в пояснениях кбухгалтерской отчетности подлежит раскрытию следующая информация о способахотражения расчетов по налогу на прибыль, закрепленных организацией в учетнойполитике:− способ отражения отложенных налоговых активов и отложенных налоговыхобязательств: свернуто или развернуто (п. 19 ПБУ 18/02);− способ определения величины текущего налога на прибыль: согласно даннымбухгалтерского учета или данным налоговой декларации по налогу на прибыль (п.
22ПБУ18/02).Обязательный пересчет величины отложенных налоговых активов и отложенныхналоговых обязательств проводится в случае изменения ставок налога на прибыль,установленном законодательством РФ. Разница, возникающая в связи с этимпересчетом, относится на нераспределенную прибыль (п. 14 и п. 15 ПБУ18/02). Впояснениях к бухгалтерской отчетности и в отчете о движении капитала обязательноотражение информации о проведении такого пересчета.Таким образом, информация о расчетах по налогу на прибыль, представленная вбухгалтерской отчетности, весьма разнообразна и ее некорректное раскрытие можетприводить к существенным искажениям сразу нескольких показателей отчетности.Выделим основные проблемы, возникающие при применении норм ПБУ 18/02:1. проблемы организации учета постоянных и временных разниц, связанных сформированием незавершенного производства (далее – НЗП).Фармацевтическое производство достаточно сложно и подразумевает большуюноменклатуру затрат, при этом методика формирования остатков НЗП, оценкистоимости полуфабрикатов и готовой продукции в бухгалтерском и налоговом учетеможет настолько различаться, что создает сложности при определении и отслеживаниипостоянных и временных разниц по всем частным случаям их возникновения.
В связи счем некоторые фармацевтические предприятия пытаются либо сближать методыведения бухгалтерского и налогового учета, при этом нарушая нормативные требованиятого и (или) другого, либо учитывать возникающие разницы котловым методом, безвыделения среди них постоянных и временных. Такие методы учета могут приводить ксущественным искажениям как налога на прибыль, так и чистой прибыли организации.452. неверное определение типа разниц, то есть квалификация имеющихся временныхразниц как постоянные или наоборот.Такая переквалификация разниц не приводит к искажению налога на прибыль, номожет привести к существенному искажению чистой прибыли организации.
Например,ошибочное формирование постоянного налогового актива (взамен отложенного) посозданномувбухгалтерскомучетерезервупосомнительнойдебиторскойзадолженности, сумма которого может быть существенной для отчетности, приведет куменьшению чистой прибыли организации отчетного периода. Сложные моменты,связанные с квалификацией разниц, возникающих между данными бухгалтерского иналогового учета, описаны в Толковании Р82 «Временные разницы по налогу наприбыль» [55].В свою очередь п. 3 ФПСАД №21 «Особенности аудита оценочных значений»[35] отложенные налоговые активы и обязательства относит к оценочным значениям.Согласностандартурасчетоценочныхзначенийпроизводитсявусловияхнеопределенности исхода событий, которые требуют профессионального суждения, атакже имели место в прошлом или имеют вероятность их возникновения в будущем,следовательно, риск существенного искажения отчетности, содержащей такие значения,повышается.Согласно п.
2 ПБУ 21/2008 «Изменение оценочных значений» изменениемоценочного значения является «корректировка величины, отражающей погашениестоимости актива, обусловленная появлением новой информации и производимаяисходя из оценки существующего положения дел в организации и ожидаемых будущихвыгод» [42, п. 2].В пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатахраскрывается следующая информация об изменении оценочных значений (п. 6ПБУ 21/2008):− информация об изменениях оценочных значений, повлиявших на отчетностьотчетного периода;− информацияобизмененияхоценочныхзначений,которыеповлияютнабухгалтерскую отчетность в будущем, за исключением случаев, когда оценить такоевлияние не представляется возможным. Невозможность оценки такого влияниятакже раскрывается в отчетности.Например, изменением оценочного значения можно считать переквалификациювременной разницы в постоянную, сформированную по убытку, отраженному вналоговом учете, по истечении десяти лет, или при влиянии других обстоятельств,46приводящих к невозможности принятия сформированного налогового убытка вбудущем.Согласно п.
23 ФПСАД №21 «операции и события, осуществленные ипроизошедшие по окончании отчетного периода, но до завершения аудита, могутпредоставлятьаудиторскиедоказательстваотносительнооценочныхзначений,рассчитанных руководством аудируемого лица» [35, п. 23]. Такие доказательстваактуально получать аудитору по спорным моментам отнесения разниц к временным илипостоянным, если на момент совершения операции они квалифицировались приотсутствии точной уверенности их погашения в будущем.В таблице 1 приведены случаи некорректной переквалификации разниц исоответствующие им последствия в изменении финансовых показателей.Таблица 1 - Изменение финансовых показателей при переквалификации разницПодлежит отражениюНевернопереквалифицировано вОтложенныйПостоянное налоговоеналоговый активобязательствоПостоянныйОтложенное налоговоеналоговый активобязательствоОтложенноеПостоянный налоговыйналоговоеактивобязательствоПостоянное налоговое Отложенный налоговыйобязательствоактивЧистая прибыль и валюта баланса:в периодев периоденачисления разницпогашения разницзаниженызавышенызаниженызавышенызавышенызаниженызавышенызаниженыИсточник: составлено автором.3.
Процесс внесения исправлений и корректировок налога на прибыль за прошлыепериоды, в том числе затрагивающих расчет отложенных налоговых активов иобязательств.Все исправления, связанные с изменением отложенных налоговых активов иобязательств, а также налогом на прибыль, как уже было отмечено ранее, отражаются вотчете о финансовых результатах отдельными строками, что может существенно влиятьна сумму чистой прибыли организации отчетного периода. Исправления доходов ирасходов прошлых лет в свою очередь могут затрагивать текущие отложенныеналоговые активы и обязательства, что не всегда учитывается бухгалтером и составляетопределенные трудности [145]. Характер возможных исправлений, которые могутвозникать в хозяйственной деятельности, настолько разнообразен, что при аудитеследует уделить внимание всем исправлениям, классифицировав их по характерупроведенных операций, с выделением новых и нестандартных ситуаций. Более47подробно методика аудита исправлений и корректировок налога на прибыль за прошлыепериоды описана автором диссертации в своей статье [136].Проверка правильности формирования постоянных и временных разницпредполагает проверку данных бухгалтерского и налогового учета одновременно, чтовытекает из сущности таких разниц, заложенной в ПБУ 18/02.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
