Методическое обеспечение аудита отдельной части отчетности, отражающей расчеты по налогу на прибыль (1142239), страница 8
Текст из файла (страница 8)
Кособенностямпроизводства,такогопроцессаналичиеможноотнести:незавершенногодовольнопроизводствадлительныйициклполуфабрикатов,невозможность, на большинстве заводов, полной остановки производственногопроцесса, наличие большой номенклатуры затрат как прямых, так и подлежащихраспределению на единицу продукции.КалькулированиесебестоимостиЛС,какбылоотмеченовразделе1.1.
диссертации, осуществляется по данным материального баланса, который в своюочередь разрабатывается на основании промышленного регламента. Промышленныйрегламент, составленный в соответствии с фармакопейными статьями, подлежитутверждению в специализированном центре при Минздраве РФ. Поскольку срокдействия разработанной в организации фармакопейной статьи не более 5 лет, токалькуляционные карты соответственно подлежат пересмотру. На практике пересмотркалькуляции ЛС выполняется ежегодно.35В налоговом учете понятия «себестоимость» и «калькуляция» отсутствует.Статьями 318 - 320 НК РФ предусмотрено лишь разделение расходов на прямые икосвенные.С 2005 г.
организациям разрешено в налоговом учете самостоятельно определятьперечень прямых расходов и порядок их распределения между незавершеннымпроизводством и готовой продукцией (выполненными работами) [5]. Однако, вОпределении ВАС РФ от 13.05.2010 № ВАС-5306/10 отмечено, что процессраспределения расходов не зависит исключительно от воли налогоплательщика. Воснове механизма разделения расходов на прямые и косвенные должны лежатьпоказатели,обусловленныетехнологическимпроцессомиихэкономическимсодержанием. В отсутствии реальной возможности отнесения каких-либо расходов кпрямым и при наличии экономически обоснованных показателей, допускаетсяединовременное списание таких расходов на себестоимость выпускаемой продукции,без распределения на остатки НЗП [57].Так, дополнительно к прямым расходам, предусмотренным ст.
318 НК РФ, нафармацевтических предприятиях могут быть отнесены следующие расходы:− на услуги сторонних организаций, непосредственно связанные с производствомпродукции (например, расходы на переработку сырья на давальческой основе, насубподрядные работы и т.д.);− на тару и упаковку готовой продукции;− на содержание складских помещений, в случае, если данные помещенияиспользуются под хранение полуфабрикатов, не являющихся готовой продукцией;− на проведение клинических исследований, анализов, в том числе материалы иработы;− на проведение дезинфекции производственных помещений;− на страхование производственного оборудования и помещений;− общепроизводственныеиобщехозяйственные,расходывспомогательныхпроизводств, если они включаются в стоимость готовой продукции.Список прямых расходов фармацевтической организации должен быть закреплен вее учетной политике, формируемой для целей бухгалтерского и налогового учета.В качестве основы разработки тестов средств контроля и аналитических процедурпо проверке правильности применяемой методики калькулирования себестоимости ЛСможно предложить организационные и экономико-аналитические принципы построенияи формирования учетной информации, приложенные Н.Д.
Врублевским [111].36Учет технологических потерь и бракованной продукцииХарактерной особенностью производства ЛС является наличие существенногообъема технологических потерь и бракованной продукции. Наличие высокой доли бракау фармацевтических предприятий вызвано жестким государственным регулированиемкачества готовых ЛС, предназначенных для продажи. Так, даже несущественноеотклонение от технологического процесса может привести к браку всей партии.На практике, некоторыми фармацевтическими заводами в состав расходов,уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, включаются толькотехнологические потери в пределах норм по данным материального баланса (пп.
2 п. 7ст. 254 НК РФ). В то же время в соответствии с пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФтехнологические потери можно включить в материальные расходы полностью,поскольку указанными нормами НК РФ не установлено никаких ограничений длятехнологических потерь [65].На данный момент определения брака нет ни в бухгалтерских стандартах, ни вНалоговом кодексе РФ.
Согласно Письму Минфина России от 29.04.2008 № 03-03-05/47понятие «брак» в целях исчисления налога на прибыль применяется в том же значении,что и в нормативно-правовых актах по бухгалтерскому учету (ст. 11 НК РФ). Так,согласно ОСТ 42-510-98, «брак (забракованная продукция) - продукт, изготовленный снарушением требований технологической документации и/или не соответствующийтребованиям нормативной документации» [12, п. 1].В составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, на основаниипп. 47 п.
1 ст. 264 НК РФ могут быть признаны потери как по внутреннему, так и повнешнему браку, в порядке, предусмотренном ст. 318 НК РФ.В бухгалтерском учете расходы на бракованную продукцию и технологическиепотери учитываются в полном объеме.Уничтожение ЛС, непригодных для дальнейшей реализации,в том числе просроченных ЛС, изъятых из оборота и др.Лекарственные средства имеют ограниченный срок годности и не могут бытьреализованы после его истечения, они подлежат уничтожению (п.п. 1 и 2 ст.
31, п. 1ст. 59закона«Обобращениилекарственныхсредств»).Вместесэтимнафармацевтические организации накладывается обязательство по отзыву некачественнойпродукции с рынка и ее уничтожению (ст. 38 Закона «О техническом регулировании»,раздел 9.2. Стандарта отрасли ОСТ 42-510-98).37Эта особенность фармацевтических организаций приводит к возникновениюрасходов, связанных с утилизацией ЛС, включающих в себя стоимость услугутилизирующей компании и стоимость некачественных (просроченных) товаров.Порядок уничтожения лекарств с истекшим сроком годности прописан вПравилахуничтожениянедоброкачественныхЛС,фальсифицированныхЛСиконтрафактных ЛС [31].Порядок признания расходов на производство лекарственных препаратов,ликвидируемых по предусмотренным законодательством основаниям, а также затрат наих ликвидацию, в НК РФ не прописан.Мнение Минфина России и ФНС относительно экономической обоснованноститаких затрат и следовательно возможности признания их в составе расходов,уменьшающих налогооблагаемую прибыль, для организаций производителей ЛСвыражено в Письмах от 26.06.2013 № 03-03-06/1/24154, от 10.09.2012 № 03-03-06/1/477и от 16.06.2011 № ЕД-4-3/9487@.
Согласно которым данные расходы могут бытьучтены для целей налогообложения прибыли при условии, что они произведены врамках предпринимательской деятельности и подтверждены документально.ДокументальнымподтверждениемуничтоженияЛСбудетявлятьсяакт,составленный в день их уничтожения организацией, осуществившей это уничтожение.Акт или его копия должна быть направлена владельцем уничтоженных ЛС вРосздравнадзор.Отметим, что вышеприведенные письма являются ответами на частные вопросыналогоплательщиков, и не могут являться основанием при принятии решения в другихорганизациях.
Например, в Письме УФНС России по г. Москве от 12.03.2012 № 1615/020618@ (также ответ на частный вопрос) отмечено, что стоимость изъятых изоборота и уничтоженных недоброкачественных ЛС, а также затраты на оплату услугорганизации, осуществляющей их уничтожение, в расходах учесть нельзя.Расходы на сертификацию системы менеджмента качестваСертификация служит формой подтверждения соответствия, которое имеет своейцелью удостоверение соответствия продукции, процессов производства, эксплуатацииили иных объектов техническим регламентам, стандартам, условиям договоров (ст. ст.18 и 20 закона «О техническом регулировании»).НК РФ разрешает учитывать затраты на сертификацию продукции и услуг вкачестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (пп. 238п.
1 ст. 264). В свою очередь система менеджмента качества не является продукцией илиуслугой.Официальная позиция, выраженная Минфином России и УФНС России пог. Москве, заключается в том, что расходы на сертификацию системы менеджментакачества уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль (Письма Минфина России от04.09.2013 № 03-03-06/1/36419, от 07.07.2008 № 03-03-06/1/308; Письмо УФНС Россиипо г. Москве от 27.01.2006 № 20-12/5511).
Вместе с этим более ранние Письма МинфинаРоссии содержали прямо противоположное мнение (Письма от 10.07.2006 № 03-0304/1/565, от 24.08.2004 № 03-03-01-04/1/11).Поскольку все имеющиеся разъяснения контролирующих органов являлисьответами на частные вопросы налогоплательщиков, то при учете затрат насертификациюменеджментакачествавсоставерасходов,уменьшающихналогооблагаемую прибыль, у организации продолжает оставаться вероятностьвозникновения разногласий с проверяющими органами.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
