Диссертация (1174008), страница 30
Текст из файла (страница 30)
68.289142Однако не только в российском налоговом праве для созданияагентскогопостоянногопредставительстватребуетсяналичиеместадеятельности. Аналогичный подход используется также во внутреннем правегосударств с более развитой экономикой и системой налогообложения –например, в Австрии292 и Швейцарии293 – что не является препятствием дляпривлечения иностранных инвестиций в эти государства.Другой особенностью российского налогового права в этом вопросеявляется отсутствие указания на лицо с независимым статусом в определениизависимого агента. В Модельных конвенциях ОЭСР и ООН правило озависимом агенте сформулировано таким образом, что лицо можетсформировать агентское постоянное представительство, только если оно неявляется агентом с независимым статусом («…where a person – other than anagent of an independent status to whom paragraph 6 applies – is acting onbehalf…»294).
Поэтому согласно международным правилам для определенияагентскогопостоянногопредставительстванеобходимоучитыватьопределение агента с независимым статусом.В НК РФ норма об агентском постоянном представительствесформулирована иначе и не предполагает отсылки к категории независимогоагента, российское налоговое право вообще не использует этот термин.
Приэтом сама категория независимого агента закреплена в п. 9 ст. 306 НК РФ:иностранная организация не рассматривается как имеющая постоянноепредставительство, если она осуществляет деятельность на территорииРоссийской Федерации через брокера, комиссионера, профессиональногоучастника российского рынка ценных бумаг или любое другое лицо,действующее в рамках своей основной (обычной) деятельности. Это292Austria. Country perspective. Permanent Establishments. A Domestic Taxation. Bilateral Tax Treaty and OECDPerspective.
Edited by Ekkehart Reimer, Nathalie Urban, Stefan Schmid - Walters Kluwer, 2010/2011. P. 10.293Wipfli D. IFA 2014. 68th Congress IFA. Branch Report about Switzerland. // Cahiers de droit fiscal international.Cross-border outsourcing - issues, strategies and solutions. 2014. Vol. 99a. P. 729; Switzerland. Country perspective.Permanent Establishments. A Domestic Taxation. Bilateral Tax Treaty and OECD Perspective. Edited by EkkehartReimer, Nathalie Urban, Stefan Schmid - Walters Kluwer, 2010/2011. P.
14.294Ч. 5 ст. 5 Модельной конвенции ОЭСР и Модельной конвенции ООН.143положение полностью повторяет формулировку п. 6 ст. 5 Модельнойконвенции ОЭСР и п. 7 ст. 5 Модельной конвенции ООН.Таким образом, российское налоговое право не использует понятиенезависимого агента как критерий оценки наличия (отсутствия) агентскогопостоянного представительства, хотя и содержит его. В НК РФ положение обагенте с независимым статусом сформулировано скорее как исключение изобщего правила об агентском постоянном представительстве, а не как егодополнительный признак.Как было отмечено выше, за исключением признака постоянного местадеятельности, категория агентского вида постоянного представительства вроссийском налоговом праве в целом соответствует подходу ОЭСР. Вместе стем, признаки агентского постоянного представительства имеют некоторыеособенности, которые будут рассмотрены ниже.1.
Наличие представителя на территории Российской ФедерацииЭтот признак для удобства анализа можно разделить на двесоставляющие – лицо (представитель) и нахождение на территорииРоссийской Федерации.Представитель. Термины и понятия, используемые в НК РФ, должнытолковаться на основании ст. 11 НК РФ. Термин «лицо» для целей НК РФвключает организации и физические лица. Причем теперь представителемможет быть как российское, так и иностранное лицо, хотя ранее эта категорияраспространялась только на российских юридических и физических лиц295.Территорияведениядеятельности.Указанныйкритерийвроссийском налоговом праве не разработан. Более того, можно сказать, что онподменен признаком постоянного места деятельности, заимствованным уосновного вида постоянного представительства. Как было отмечено выше,использованиеэтогокритериядляагентскоговидапостоянногопредставительства является устаревшим подходом и с 1963 года неиспользуется в международном налоговом праве.П.
1.5 Инструкции Госналогслужбы РФ от 16.06.1995 № 34 "О налогообложении прибыли и доходовиностранных юридических лиц".295144По нашему мнению, необходимость определения наличия местадеятельности в отношении агентского вида постоянного представительстваделает бессмысленным существование этой категории в российскомналоговом праве. При наличии этого признака можно говорить осуществовании постоянного представительства основного вида.Для решения указанной проблемы следует либо исключить ссылку напункт 2 ст.
306 НК РФ в норме об агентском постоянном представительстве,либо указать, что признаки, перечисленные в п. 2 ст. 306, не являютсяобязательными для возникновения постоянного представительства приналичии зависимого агента на территории России.2. Деятельность в интересах иностранной организацииДеятельность агента может привести к образованию постоянногопредставительства при одновременном выполнении им следующих действий:1) представление интересов иностранной организации;2) осуществление действий от ее имени;3) регулярное использование полномочий на– заключение контрактов от имени данной организации; или– согласование существенных условий контрактов от ее имени.В общих чертах этот критерий соответствует международному подходукопределениюдеятельностиагента,приводящейквозникновениюпостоянного представительства.
По этой причине не считаем целесообразнымрассматривать каждый из указанных видов деятельности. Но нужно обратитьвнимание на следующие особенности.Во-первых, в числе полномочий указано согласование существенныхусловий контрактов. Это положение отсутствует в Модельных конвенцияхОЭСР и ООН, хотя в Комментариях к ним указано, что для созданияпостоянного представительства достаточно того, что агент ведет переговорыпо всем элементам контракта296.296П.
33 Комментариев ОЭСР и п. 24 Комментариев к ст. 5 Модельной конвенции ООН.145Как было отмечено российским судом в одном из решений, присутствиепредставителя при обсуждении условий договора не может рассматриватьсякак вовлечение иностранной организации в коммерческую деятельность натерритории России, так как согласование условий договора происходило безучастия представителя297. В этом решении суд рассматривал обсуждениедоговоров как действия, без совершения которых договор все равно был бызаключен.
Следуя этой логике, согласование договора является тем этапом, безкоторого договор не может быть заключен, поэтому полномочия насогласование существенных условий контрактов являются достаточными длявозникновения постоянного представительства.Но в связи с отсутствием иной судебной практики и разъяснений того,как следует термин «согласование», невозможно соотнести российский имеждународный подходы в этом вопросе.При этом российская судебная практика поддерживает подход ОЭСР втом, что простое техническое подписание контракта не может приводить квозникновению агентского постоянного представительства298.Второй особенностью российского подхода является указание на то, чтоагент может осуществлять свои полномочия на основании договорныхотношений с иностранной организацией.
Каковы будут последствияосуществления таких полномочий только на основании доверенности либовообще при отсутствии какого-либо оформления полномочий, налоговоезаконодательство не разъясняет.По мнению Минфина, деятельность лица на основании доверенности,выданной ему иностранной организацией, должна рассматриваться какдеятельностьвозникновениюагентанасзависимымтерриториистатусом,РоссийскойкотораяФедерацииприводиткпостоянногоПостановление ФАС Московского округа от 14.12.2010 № КА-А40/15642-10 по делу № А40-1444909-1081067 // Документ опубликован не был. Доступ из СПС «КонсультантПлюс».298См., например, постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2010 № 09АП10939/2010-АК по делу № А40-138878/09-112-1076 и от 13.04.2010 № 09АП-5712/2009-АК по делу №138877/00-111-1042.297146представительства299.
Кроме того, в своих немногочисленных разъяснениях,касающихся агентского постоянного представительства, Минфин и ФНСнеоднократно ссылались на Модельную конвенцию ОЭСР300. Поэтому можнопредположить, что и при отсутствии какого-либо оформления полномочийагента если действия, совершенные им в интересах иностранной организации,не оспариваются, а юридические последствия этих действий принимаютсяпоследней, такая деятельность будет приводить к возникновению постоянногопредставительства.Вместе с тем, российские суды формально подходят к оценкеполномочий агента. Как правило, ими не исследуются фактическиеполномочияагента,выводыстроятсянаоснованииположенийпосреднических договоров между агентом и иностранной организацией301.Поэтому полагаем, что в случае отсутствия договора на представлениеинтересов иностранной организации, суды могут не учесть фактическисовершенные действия агента при определении наличия постоянногопредставительства.Важным условием для создания постоянного представительстваявляется осуществление деятельности агентом от имени иностраннойорганизации.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
