Диссертация (1174008), страница 33
Текст из файла (страница 33)
9 ст. 306 НК РФ не полностью соответствуютмеждународномуподходукопределениюагентскогопостоянногопредставительства. Эта проблема частично решена тем, что РоссийскойФедерацией заключено более восьмидесяти соглашений о избежаниидвойного налогообложения, а нормой п. 1 ст. 7 НК РФ установлен приоритетположений международного договора в случае их противоречия сположениями НК РФ. Тем не менее в отношении иностранных организацийрезидентом тех государств, с которыми такие соглашения не заключены илине ратифицированы, должны применяться положения НК РФ.
Но всуществующейредакцииправилообагентскомпостоянномпредставительстве фактически не работает. Из-за ссылки на п. 2 ст. 306 НКРФ, содержащий признаки основного вида постоянного представительства (вСм., например, Соглашение между РФ и Государством Кувейт от 09.02.1999 "Об избежании двойногоналогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы икапитал" // Собрание законодательства РФ. 17.03.2003. № 11.
ст. 958; Соглашение между Правительством РФи Правительством Демократической Социалистической Республики Шри-Ланка от 02.03.1999 "Об избежаниидвойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов надоходы" // Собрание законодательства РФ. 27.08.2007. № 35. Ст. 4284.322Соглашение между Правительством РФ и Правительством Республики Индия от 25.03.1997 "Об избежаниидвойного налогообложения в отношении налогов на доходы"// Собрание законодательства РФ. 06.07.1998.№ 27. Ст.
3101.323Gada V., Sinha H.S. IFA 2014. 68th Congress IFA. Branch Report about India. // Cahiers de droit fiscalinternational. Cross-border outsourcing - issues, strategies and solutions. 2014. Vol. 99a. P. 374.321155том числе признак места деятельности), категория агентского вида становитсябесполезной и теряет свой смысл. Иностранные организации получаютвозможность избежать возникновения постоянного представительства,осуществляя предпринимательскую деятельность в России через зависимогоагента при отсутствии у него места деятельности.
Для предупреждения такихзлоупотреблений из абз. 1 п. 9 ст. 306 НК РФ нужно исключить ссылку на п. 2ст. 306 НК РФ.Другойособенностьюправилаобагентскомпостоянномпредставительстве является закрепления в п. 9 ст. 306 НК РФ способаавторизации полномочий агента – он может действовать только на основаниидоговора.
В международной практике, напротив, поддерживается подход,согласно которому оформление отношений между агентом и иностраннойорганизацией не имеет значения. На наш взгляд, учитывая формальныйподход российских судов к толкованию признаков агентского постоянногопредставительства,этаособенностьрегулированияможетповлечьзлоупотребления со стороны иностранных организаций. Для избежанияналогообложения иностранное предприятие может отказаться от заключениядоговора с агентом и, например, выдать ему доверенность на заключениедоговоров, чего будет достаточно для формального несоответствия признакамзависимого агентского постоянного представительства.Остальные отличия российских правил об агентском постоянномпредставительстве, по нашему мнению, не являются существенными, так какне искажают понимание этой категории.Во-вторых, категория постоянного представительства агентского вида вроссийском налоговомправе разработана недостаточно.
Отсутствуетпонимание того, как следует оценивать признаки агентского постоянногопредставительства, нет достаточного объема правоприменительной практикии разъяснений компетентных органов. Как правило в своих письмах Минфинссылается на Модельную конвенцию ОЭСР и Комментарии.
Но учитываянеобязательный характер указанных международных документов и самихписем Минфина, считаем, что такое регулирование является недостаточным.156Кроме того, разрозненный характер немногочисленных разъяснений также непозволяет говорить о существовании сформированного подхода к агентскомупостоянному представительству.Недостаточность регулирования этого вопроса приводит к негативнымпоследствиям, например, таким как преобладание формального подхода приразрешении споров судами, редкое использование категории налоговымиорганами для предотвращения избежания налогообложения иностраннымикомпаниями.На наш взгляд, для решения этой проблемы требуется создать аналогКомментариев в российском налоговом праве.
При этом в отличие отКомментариев, такой документ должен иметь обязательную силу дляналоговыхоргановиноситьрекомендательныйхарактердляналогоплательщиков. В документе следует изложить разъяснения вотношении каждого признака агентского вида постоянного представительствас соответствующими примерами из практики. Такие разъяснений могут бытьизданы Минфином в форме подзаконного нормативного акта. Кроме того,документ должен регулярно обновляться, чтобы учитывать изменения впрактикепримененияположенийобагентскомпостоянномпредставительстве.
За основу могут быть взяты ранее действовавшиеМетодические рекомендации, которые хотя не затрагивали все вопросыобразования агентского вида постоянного представительства, тем не менееявлялись наиболее полным источником разъяснений по этой теме.Кроме того, учитывая, что большинство СИДН, заключенных Россией,полностью соответствуют положениям Модельной конвенции ОЭСР в частиположений об агентском постоянном представительстве, считаем возможнымиспользовать подход ОЭСР при составлении вышеописанного документа.Вместе с тем, следует учитывать, что некоторые СИДН составлены наосновании Модельной конвенции ООН.
Поэтому в разъяснениях также важнобудет уделить внимание толкованию тех положений об агентском постоянномпредставительстве, которые отличаются от Модельной конвенции ОЭСР.157В-третьих,следуетобратитьвниманиенароссийскуюправоприменительную практику. Налоговые органы редко обращаются ккатегории агентского постоянного представительства, что сказывается наколичестве судебных решений. При этом из имеющихся судебных актовможно сделать вывод о преобладании формального подхода судов ктолкованию нормы п. 9 ст.
306 НК РФ. На наш взгляд, такой подход являетсяабсолютно недопустимым в связи со следующим. Цель правила об агентскомвидепостоянногопредставительствазаключаетсявопределенииэкономической связи иностранной организации с территорией государстваисточника дохода. Такая связь считается достаточной для налогообложенияиностранной организации только при вовлечении зависимым агентом этойорганизации в предпринимательскую деятельность в государстве-источникедохода. Из-за многообразия форм предпринимательской деятельностиустановить какие-либо точные, формальные критерии в отношении такойэкономической связи невозможно. К анализу каждой ситуации необходимоподходить индивидуально, оценивать все фактические обстоятельства,опираясь в большей степени на основы категории агентского постоянногопредставительства, нежели чем на ее формальные признаки.Помимо проблем, касающихся признаков агентского вида постоянногопредставительства, также существуют проблемы технического характера,затрудняющие применение этой категории.Например, одной их таких проблем является постановка на учетпостоянных представительств, порядок которой утвержден ПриказомМинфина324.
Согласно этому документу постановка на учет иностраннойорганизации осуществляется в налоговом органе по месту нахожденияюридического лица-зависимого агента или месту жительства физическоголица-зависимого агента. Учитывая, что зависимым агентом может бытьиностранное юридическое или физическое лицо, не имеющее соответственноПриказ Минфина РФ от 30.09.2010 № 117н «Об утверждении Особенностей учета в налоговых органахиностранных организаций, не являющихся инвесторами по соглашению о разделе продукции илиоператорами соглашения» // Российская газета. № 265. 24.11.2010.324158места нахождения или места жительства в России, возникает вопрос – кудаобязана обратиться иностранная организация в этом случае.
Вероятно, такаяситуация редко встречается на практике, поэтому ее нельзя считатьпрепятствиемдляведениядеятельностиагентскогопостоянногопредставительства. Если же добросовестная иностранная организацияпланирует вести деятельность через зависимого агента и в связи с этим встатьна налоговый учет, то перед ней возникает другой вопрос – как пониматьфразу «со дня начала осуществления деятельности иностранной организации»для исчисления тридцатидневного срока, который отведен на подачу вналоговый орган документов для постановки на учет.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
