Диссертация (1151200), страница 37
Текст из файла (страница 37)
Поскольку мыпридерживаемся мнения, что Соглашение – это форма предварительногоналоговогоконтроля,то,строгоадминистрирование/представлениеговоря,документовзатратынаналоговыйналоговоеорганиналогоплательщик соответственно несут в любом случае. Также последующаяпроверка соблюдения условий Соглашения проводится по общим правиламПроверки трансфертного ценообразования. Объем этих затрат со стороныналогового органа может оказаться ниже в целом, учитывая, что за рассмотрениезаявленияозаключенииСоглашенияналогоплательщикуплачиваетгосударственную пошлину.
Налогоплательщик при благоприятном для негорешении о заключении Соглашения и исполнении условий Соглашения избегаетлишь затрат на ведение судебных процессов в отношении конкретнойконтролируемой сделки (группы однородных сделок).В целом необходимо отметить, что законодатель и налоговые органынацелены на повышение взаимного сотрудничества и доверия между налоговыморганом и налогоплательщиком, о чем свидетельствует заимствование из мировогоопыта таких институтов, как налоговый мониторинг391 и Соглашение, созданиеусловий для реализации взаимосогласительной процедуры392. Для того, чтобыСоглашение в действительности стало прорывом в процессе развития договорныхотношений в публичном праве, способствовало сближению позиций частного иРаздел V.2 НК РФ.Взаимосогласительная процедура предусмотрена статьи 25 Модельной налоговойконвенции ОЭСР и соответствующими двусторонними соглашениями об избежании двойногоналогообложения.
Органом, уполномоченным на проведение взаимосогласительной процедурыв России, является Минфин России. Подробная информация о взаимосогласительной процедуреразмещена на официальном сайте Минфина России [Электронный ресурс] // Режим обращения:http://www.minfin.ru/common/img/uploaded/library/2012/03/Provedenie_vzaimosoglasitelnoy_protsedury.pdf (дата обращения: 30.11.2016)391392177публичного субъекта в вопросах справедливого налогообложения, необходимокоренным образом изменить систему взаимоотношений общества и государства,но таким образом, чтобы она продолжала обеспечивать принципы равенства исправедливости налогообложения.3.1.3 Понятие сделки для целей налогового контроля трансфертногоценообразованияВ разделе V.1 НК РФ для целей налогового контроля трансфертногоценообразования используется понятие «сделка»393, которое в соответствии состатьей 11 НК РФ и статьей 153 Гражданского кодекса Российской Федерации(далее - ГК РФ) означает действия граждан и юридических лиц, направленные наустановление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.Однако, действие норм раздела V.1 НК РФ направлено на контроль цен всделках между взаимозависимыми лицами и основано на экономике трансфертногоценообразования.
В связи с применением в налоговом праве термина из отрасличастного права возникают практические проблемы, которые можно разделить надва уровня:1. связанные с объёмом отношений, которые могут являться предметомконтроля трансфертного ценообразования, и2. связанные с выделением такого вида сделок, как распорядительные сделки.Рассмотрим их подробнее.«Сделки между взаимозависимыми лицами», «сопоставимые сделки» (пункт 1 статьи 105.3НК РФ), «группа однородных сделок» (пункт 5 статьи 105.7 НК РФ), «контролируемые сделки»(статья 105.14 НК РФ).3931783.1.3.1Сделка как предмет налогового контроля трансфертногоценообразования, контролируемые сделкиНК РФ устанавливает принцип «вытянутой руки», по которому, в случае,если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаютсякоммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы местов сделках, признаваемых в соответствии с разделом V.1 НК РФ сопоставимыми,между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль,выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствиеуказанногоотличиянебылиимполучены,учитываютсядляцелейналогообложения у этого лица.
Также многие положения главы 14.2 НК РФсодержат такие формулировки, как «определение в целях налогообложениядоходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонамисделки» (пунктом 2 статьи 105.3 НК РФ), «с учетом цены товара (работы, услуги),примененной сторонами сделки для целей налогообложения (далее в разделе V.1НК РФ – цена, примененная в сделке)»394 и т.д.В соответствии с пунктом 5.1 статьи 4 Федерального закона № 227-ФЗ «Овнесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации всвязиссовершенствованиемпринциповопределенияцендляцелейналогообложения» положения частей первой и второй НК РФ (в редакцииФедерального закона № 227) не применяются к заключенным до дня вступления всилу Федерального закона № 227 (т.е.
до 01 января 2012 года) сделкам попредоставлению займа, кредита (включая товарный и коммерческий кредиты),поручительства, банковской гарантии, доходы и (или) расходы по которымпризнаются в соответствии с главой 25 НК РФ после дня вступления в силуФедерального закона № 227 (т.е. после 01 января 2012 года ), за исключением394Пункт 3 статьи 105.3 НК РФ.179сделок, условия которых после дня вступления в силу Федерального закона № 227были изменены395.Т.е. НК РФ предполагает, что в сделке, цены в которой подлежат контролю,участвуют как минимум два лица.
Исходя из правил части 1 статьи 154 ГК РФ двухилимногосторонниесделкиназываютсядоговорами.Условиеоценесогласовывается в возмездных договорах (часть 1 статьи 423 ГК РФ).Проверка трансфертного ценообразования по правилам статьи 105.17 НК РФможет быть проведена налоговыми органами в отношении только контролируемыхсделок396. В частности, контролируемыми сделками признаются сделки междувзаимозависимыми лицами - российскими резидентами, если сумма доходов посделкам (сумма цен сделок)397 между указанными лицами за соответствующийкалендарный год превышает 1 миллиард рублей398.
Также НК РФ использует иныесуммовые критерии (100 миллионов рублей, 60 миллионов рублей) применительнок другим специальным случаям в целях квалификации их в качествеконтролируемых сделок. Доходы от сделок определяются с учетом порядкапризнания доходов, установленных главой 25 НК РФ «Налог на прибыльорганизаций»399.Т.е. чтобы квалифицировать сделку в качестве контролируемой, необходимо,во-первых, решить являются ли отношения между взаимозависимыми лицамисделкой, а затем рассчитать доход по ней.Интересно применение данных положений в отношении договора займа. На основаниипункта 1 статьи 807 ГК РФ договор займа является реальным, т.к.
считается заключенным смомента передачи денег или других вещей. В связи с этим не вполне ясно, о каких «измененияхусловий» для договоров займа идет речь.396Проблемы, связанные с проверкой цен в неконтролируемых сделках междувзаимозависимыми лицами, рассматриваются в пункте 3.1.1.3 «Полномочия территориальныхналоговых органов по контролю трансфертного ценообразования» настоящего исследования.397Во внешнеторговых сделках «суммовой порог» отсутствует (пункт 1 статьи 105.14 НК РФ).398Подпункт 1 пункта 2 статьи 105.14 НК РФ.399Пункт 9 статьи 105.14 НК РФ.3951803.1.3.1.1Сделка ли это?Рассмотрим первый вопрос на примере выплаты дивидендов.
Ранее судебнаяпрактика скорее придерживалась мнения о том, что выплата дивидендов – этосделка, прекращающая обязательства, возникшие из решения общего собранияхозяйственного общества о распределении прибыли400. М.В. Кротов отмечает, что«подобная практика обусловлена явным пробелом в законодательстве, непредусматривающем специальных требований для оспаривания и признаниянедействительными корпоративных актов, с одной стороны, и невернымпониманием допустимости применения аналогии закона, с другой»401. С 1 марта2013 года в ГК РФ внесены изменения, по которым в качестве отдельныхоснований для возникновения гражданских прав и обязанностей рассматриваютсярешения собраний в случаях, предусмотренных законом402.
Данные изменениядают больше оснований для отделения выплаты дивидендов на основании решенийобщего собрания хозяйственного общества от сделок, которые являются инымоснованием возникновения гражданских прав и обязанностей403. Такого мненияпридерживается и Минфин России, который считает, что доходы от долевогоучастия в других организациях, в том числе в виде дивидендов, учитываемые приопределении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, признаются не вСм, например, Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 14.04.2009 № 129 «Онекоторых вопросах практики применения арбитражными судами положений абзаца второгопункта 1 статьи 66 Федерального закона «О несостоятельности (банкротстве)», ОпределенияВАС РФ от 21.03.2014 № ВАС-2955/13 по делу № А12-9947/2011, от 13.03.2012 № ВАС-17373/11по делу № А50-23773/2010, от 31.03.2011 № ВАС-3770/11 по делу № А08-11168/2009-19, от19.08.2009 № ВАС-10290/09 по делу № А07-16918/2008-Г-АДМ [Электронный ресурс] // Доступиз справ.-правовой системы «КонсультантПлюс» (дата обращения: 28.09.2016)401Кротов М.В.
Понятие и природа сделки. Очерки по торговому праву. Сборник научныхтрудов. Выпуск 12. Ярославль. 2005. С. 19.402Пункт 1.1 части 1 статьи 8 ГК РФ.403Пункт 1 части 1 статьи 8 ГК РФ.400181результате совершения сделок и не учитываются при определении суммовогокритерия в целях признания сделок контролируемыми404.Аналогичный вопрос возникает и в отношении трудовых договоров –единства по поводу того, являются ли они сделками не наблюдается как в судебнойпрактике405, так и в юридической литературе406. В пункте 10 Постановления от16.05.2014 № 28 «О некоторых вопросах, связанных с оспариванием крупныхсделок и сделок с заинтересованностью» Пленум ВАС РФ указал, что положенияпункта 1 статьи 45 и пункта 1 статьи 46 Закона об обществах с ограниченнойответственностью, пункта 1 статьи 78 и пункта 1 статьи 81 Закона об акционерныхобществах не исключают возможности квалификации в качестве крупной сделки и(или) сделки с заинтересованностью заключаемого с работником обществадоговора или его отдельных положений.Письма Минфина России от 16.08.2013 № 03-01-18/33535, от 17.07.2013 № 03-01-18/28094.Следует отметить, что ранее в своих письмах (от 09.04.2013 № 03-01-18/11726, от 14.10.2005 №03-03-04/1/276) Минфин России вслед за судебной практикой рассматривал выплату дивидендовв качестве сделки.
[Электронный ресурс] // Доступ из справ.-правовой системы«КонсультантПлюс» (дата обращения: 28.09.2016).405Как правило, если дело рассматривается судом общей юрисдикции, то споррассматривается на основании применения норм трудового законодательства (ОпределенияВерховного Суда РФ от 14.12.2012 № 5-КГ12-61, от 23.04.2010 № 5-В09-158, от 14.11.2008 № 5В08-84). В арбитражных судах сложилась практика, по которой условие трудового договора вчасти увеличения вознаграждения директора общества является сделкой, на которуюраспространяются положения законодательства, регламентирующие порядок совершенияобществом сделок с заинтересованностью (Постановление Президиума ВАС РФ от 27.04.2010 №17255/09 по делу № А73-8147/2009, Определения ВАС РФ от 25.04.2011 № ВАС-5022/11 по делу№ А79-5035/2010, от 01.06.2009 № ВАС-6329/09 по делу № А43-9314/2008-17-340).[Электронный ресурс] // Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс» (датаобращения: 28.09.2016)406Одни авторы придерживаются квалификации трудовых договоров исключительно вкачестве трудовых отношений (См., например, Гейхман В.Л., Дмитриева И.К.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
