Учет и внутренний контроль формирования и использования долговых финансовых вложений (1142901), страница 13
Текст из файла (страница 13)
По результатам расчетов ежегодно в учетепо МСФО будут оформляться следующие бухгалтерские записи, приведенные втаблице 10.Таблица 10 - Бухгалтерские записи по займу выданному в соответствии сМСФОДтДтКтДтКтДтКтДтКтДтКтДтКтДтКтДтКтДтКтДтКтПРОВОДКИ МСФО1 годПервоначальная выдача займа:Займы выданныеПроцентный расходДенежные средстваНачислен доход по займу по рыночной ставке:Займы выданныеПроцентные доходыПолучены проценты по договору:Денежные средстваЗаймы выданные2 годНачислен доход по займу по рыночной ставке:Займы выданныеПроцентные доходыПолучены проценты по договору:Денежные средстваЗаймы выданные3 годНачислен доход по займу по рыночной ставке:Займы выданныеПроцентные доходыПолучены проценты по договору:Денежные средстваЗаймы выданные4 годНачислен доход по займу по рыночной ставке:Займы выданныеПроцентные доходыПолучены проценты по договору:Денежные средстваЗаймы выданные5 годНачислен доход по займу по рыночной ставке:Займы выданныеПроцентные доходы20 494 0304 505 97025 000 0002 459 2842 459 2841 750 0001 750 0002 544 3982 544 3981 750 0001 750 0002 639 7252 639 7251 750 0001 750 0002 746 4922 746 4921 750 0001 750 0002 866 0712 866 07173Продолжение таблицы 10ПРОВОДКИ МСФО5 годПолучены проценты по договору:Денежные средстваЗаймы выданныеВозврат займаДенежные средстваЗаймы выданныеДтКтДтКт1 750 0001 750 00025 000 00025 000 000Источник: разработано автором.Приведенные выше расчетные таблицы наглядно представляют отличиепоследующей оценки выданного займа по российским и международнымстандартам.
Таким образом, при трансформации данных из РСБУ в отчетностьпоМСФОнеобходимобудетосуществитьнекоторыекорректировкистоимости. Размер необходимых корректировок по сумме займа и попричитающимся процентам по периодам представлен в таблице 11.Таблица 11 - Расчет трансформационных корректировок из РСБУ в МСФОТРАНСФОРМАЦИОННЫЕ КОРРЕКТИРОВКИ РСБУ/МСФОЗаём выданный, руб.ДатаРСБУМСФОотклонениена дату выдачизайма25 000 00020 494 030- 4 505 970на 31.12.201225 000 00021 203 313- 3 796 687на 31.12.201325 000 00021 997 711- 3 002 289на 31.12.201425 000 00022 887 436- 2 112 564на 31.12.201525 000 00023 883 929- 1 116 071на 31.12.201625 000 00025 000 000Процентные доходы, руб.ДатаРСБУМСФОотклонениена дату выдачизайма00на 31.12.20121 750 0002 459 284на 31.12.20131 750 0002 544 398на 31.12.20141 750 0002 639 725на 31.12.20151 750 0002 746 492на 31.12.20161 750 0002 866 07107092847943988897259964921116071Источник: разработано автором.Порядок осуществления корректировочных проводок представлен втаблице 12 на примере первого года (предполагается, что все необходимыезаписи по учету займа были сделаны в РСБУ).74Таблица 12 - Корректировочные проводки по займу выданному притрансформации отчетности из РСБУ в МСФОКорректировки проводок РСБУ1 годПервоначальное признание займа (корректировка до справедливой стоимости)ДтПроцентные расходы4 505 970КтЗаймы выданные4 505 970Корректировка процентов по итогам первого года (на величину амортизацииразницы между справедливой стоимостью и первоначальной):ДтЗаймы выданные709284КтПроцентные доходы709284Источник: разработано автором.По итогам первого года по счету «Займы выданные» посредствомкорректировки будет получена амортизированная стоимость займа по МСФО вразмере 21 203 313 руб.
(25 000 000- 4 505 970 + 709 284).Финансовые результаты от формирования и использования выданногозайма по итогам за год по РСБУ И МСФО представлены в таблице 13.Таблица 13 - Отражение финансовых результатов в отчетности РСБУ и МСФООтчетность РСБУБухгалтерский балансРаздел I "Внеоборотные активы"на 31.12.12КомментарийФинансовые вложения строка 1170, руб.Раздел II "Оборотные активы"Дебиторская задолженность строка 1230,руб.Отчет о финансовом результате25 000 000фактическая суммазайма1 750 000сумма начисленных % загодПроценты к получению строка 2320, руб.1 750 000сумма начисленных % загодОтчетность МСФООтчет о финансовом положенииЗаймы выданные, руб.Отчет о прибылях и убыткахЗаймы выданные, руб.Займы выданные, руб.на 31.12.12Активы21 203 313Процентные доходы2 459 284Процентные расходы- 4 505 970единовременноесписание(возможно равномерноесписание)Источник: разработано автором.75В Отчете о прибылях и убытках единовременно отражается процентныйрасход 4 505 970 руб., так как заем подлежит отражению по справедливойстоимости с отражением процентного расхода.Такимобразом,несмотрянапредусмотренноевроссийскомзаконодательстве дисконтирование предоставленных займов (п.
23 ПБУ 19/02),при трансформации отчетности из РСБУ в МСФО необходима корректировкастатей отчетности, так как дисконтирование по российским стандартам несопровождается бухгалтерскими записями.Предложенные расчетные таблицы могут применяться как для долговыхфинансовых вложений с нерыночной ставкой процента, так и для расчетаамортизированной стоимости по эффективной ставке процента, полученной изденежных потоков по условиям договора. Подобные таблицы позволяютунифицировать процесс расчета справедливой и амортизированной стоимостидолговых финансовых вложений, снизить трудозатраты и предоставитьвозможностьдлявнутреннегоконтроляправильностирасчетовитрансформационных корректировок при составлении отчетности по МСФО.При использовании долгового финансового вложения его стоимостьможет колебаться как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшениястоимости.
Последнее является наиболее существенным для организации.Данная ситуация зависит от совокупности внешних факторов различногомасштаба,такихкакфинансовыетрудностиэмитента,нестабильнаяэкономическая ситуация в стране и пр. Для преодоления негативныхпоследствий от снижения стоимости вложения формируется резерв под ихобесценение.Определенный размер резерва под обесценение финансовых вложений вчастности долговых, влияет на стоимость всей совокупности вложений,отраженной в итоговой бухгалтерской отчетности и используемой вдальнейшем для анализа и принятия решений.
Вследствие данного условияпроблема корректного формирования резерва под обесценение финансовых76вложений неразрывно связана с формированием информационного базы длятекущего и последующего контроля.В рамках исследования был изучен порядок формирования резерва подобесценение долговых финансовых вложений, как по РСБУ, так и по МСФО.Было выявлено, что в российском учете устойчивое снижение рыночнойстоимостиоблигаций,векселейипрочихдолговыхценныхбумаг,обращающихся на организованном рынке, не признается обесценением, хотя исоответствует условиям обесценения, отраженным в п.
37 ПБУ 19/02.Формирование резервов на возможные потери является одним измеханизмов борьбы с кредитным риском, а кредитному риску подвержены какнекотируемые, так и котируемые на рынке финансовые вложения. Отсутствие вроссийскомзаконодательствевозможностиформированиярезерваподобесценение котирующихся ценных бумаг противоречит самой экономическойсущности процесса резервирования.В результате исследования мнений ученых-экономистов о проблемеформирования резервов под обесценение финансовых вложений, выявлено, чтоформирование финансовых резервов является одним из инструментов рискоориентированой системы внутреннего контроля, так как резервы позволяютминимизировать потери от финансовых рисков, тем самым предоставляявозможность управления риском банкротства [52, 86, 102].При всё большей интеграции российского бизнеса с международным напервый план выходит внутренняя экономическая стабильность организации,которая может быть достигнута посредством качественно выстроеннойсистемы внутреннего контроля через создание финансовых резервов какинструмента управления рисками, возникающими при операциях с долговымифинансовыми вложениями.По мнению профессора Деминой И.Д.
создание резерва по ценнымбумагам, по которым определяется и не определяется текущая рыночнаястоимость является вполне логичным действием организаций, так как этосоответствует цели резерва – запланированная аккумуляция денежных средств77для снижения возможного негативного влияния инвестиционного риска надеятельности организации[109].Ранее подобный подход уже использовался в бухгалтерском учете ирегламентировался ныне отмененным Приказом Минфина РФ от 15.01.97г.
№2согласнокоторомуорганизаций,вложениякотирующиесянаорганизациибирже,вценныекотировкабумагикоторыхдругихрегулярнопубликуется, при составлении годовой финансовой отчетности отражаются наконец года по рыночной стоимости, если последняя ниже балансовойстоимости. Указанная корректировка производится на сумму резерва подобесценение вложений в ценные бумаги, созданного за счет финансовыхрезультатов организации в конце отчетного года [24].В МСФО также отсутствует привязка факта формирования резерва подобесценения с котируемостью или некотируемостью финансовых вложений.Согласно МСФО (п.46 МСФО (IAS) 39) на обесценение проверяются всефинансовые активы, за исключением оцениваемых по справедливой стоимостичерез прибыль или убыток (к данной категории относятсяактивы,предназначенные для торговли и классифицированные в эту категорию припервоначальном признании).Таким образом, проверка на обесценение по МСФО(IAS) 39 будетпроизводиться в большем количестве случаев по сравнению с требованиямиРСБУ.
При обесценении балансовая стоимость финансового актива будетуменьшаться либо непосредственно, либо с использованием счета оценочногорезерва.Входесравненияпризнаковобесцененияпороссийскимимеждународным стандартам, выявлено, что МСФО рассматривает причинывозникновения обесценения, а РСБУ - следствие процесса обесценения(рассматривается не причина, которая может вызвать снижение стоимости, ауже состоявшийся факт снижения в сравнении с учетной стоимостью).Результаты представлены в таблице 14.78Таблица 14 - Признаки обесценения по РСБУ и МСФОРСБУМСФОна отчетную дату и на предыдущуюотчетную дату учетная стоимостьсущественно выше их расчетнойстоимости, Ив течение отчетного года расчетнаястоимость финансовых вложенийсущественноизменяласьисключительно в направлении ееуменьшения, Ина отчетную дату отсутствуютсвидетельства того, что в будущемвозможно существенное повышениерасчетнойстоимостиданныхфинансовых вложений.значительные финансовые затруднения эмитентаили должника,нарушение договора, например, неуплата илинарушение сроков платежа процентов или основнойсуммы долга,предоставление кредитором должнику уступок,экономически или юридически связанных сфинансовыми затруднениями заемщика, которые небыли бы предоставлены в противном случае,возможность банкротства или иного родафинансовой реорганизации заемщика,исчезновение активного рынка для финансовогоактива в результате финансовых затруднений; илиналичие наблюдаемых данных, свидетельствующихо снижении суммы ожидаемых будущих денежныхсредств по группе финансовых активов послепервоначального признания таких активов, хотятакое снижение еще не может быть определено дляотдельных финансовых активов в группе, включая:- негативные изменения платежного статусазаемщиков в группе (например, увеличениеколичества просроченных платежей или заемщиков,которые исчерпали кредитный лимит по кредитнымкартам и погашают причитающиеся суммыежемесячными минимальными взносами); или- национальные или местные экономическиеусловия, которые соотносятся с неплатежами поактивам в группе (например, увеличение уровнябезработицы в географическом регионе заемщиков,снижение цен на недвижимость для ипотечныхзаймов в соответствующем регионе, или негативныеизменения условий в отрасли, которые влияют назаемщиков в группе).Источник: составлено автором с использованием данных ПБУ 19/02 [21] иМСФО (IAS) 39 [20]Общая последовательность предлагаемых процедур по обесценениюкотирующихся долговых финансовых вложений, по нашему мнению, имеетследующий вид:791) анализ уровня рыночных цен и учетной стоимости единиц (группы)котирующихся долговых финансовых вложений на конец отчетного года;2) выявление единицы (группы) долговых финансовых вложений, учетнаястоимость которых выше рыночных цен;3) формирование резервов на обесценение котирующихся долговыхфинансовых вложений на сумму указанного превышения по каждой единицеили группе;4) определение итоговой суммы резервов по котирующимся долговымфинансовым вложениям в целом;5) списание резервов при повышении рыночной стоимости вложений, покоторым был создан резерв.Для разъяснения и снятия возможных заблуждений пользователейфинансовой отчетности, организации следует отражать всю информацию поформированию, изменению резерва под обесценение в пояснительной запискек отчетности.По нашему мнению, создание резерва под обесценение долговыхфинансовых вложений, котирующихся на фондовой бирже (наравне свложениями, текущая стоимость которых не может быть определена) являетсянеобходимым мероприятием организации по предотвращению негативныхпоследствий от их обесценения.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
