Актуальные проблемы ответственности за совершение налоговых правонарушений (1105976), страница 19
Текст из файла (страница 19)
В частности, в соответствии с п.2 ст.93 НК РФ отказ налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную ст.126 НК РФ. Представляется, что в случае отсутствия у налогоплательщика или иного обязанного лица запрашиваемых налоговым органом документов ответственность по п.1 ст.126 НК РФ наступить не может. Более того, определить размер налоговой санкции (исчисляемой исходя из количества непредставленных документов) возможно только при условии действительного наличия у налогоплательщика (иного обязанного лица) затребованных налоговым органом документов.
Федеральный арбитражный суд Уральского округа, оставляя в силе судебные акты об отказе налоговому органу в удовлетворении требования о взыскании налоговых санкций, отметил, что налоговый орган не доказал наличия у ответчика истребуемых документов в объеме, указанном в требовании. ~~ 122 В то же время, в соответствии с п.1 ст.9 ФЗ от 21.11.96.
№129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, являющимися первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. В этой связи можно предположить, что целый ряд документов, необходимых налоговому органу для проверки (договора, счета-фактуры, накладные, кассовые книги и др.) у налогоплательщика должны иметься в силу закона, а, следовательно, факт их действительного наличия для применения п.1 ст.126 НК РФ не имеет определяющего значения. Из этой же позиции исходил Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа, указав следующее: «В соответствии со 128 статьями 52 и 54 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет налоговую базу и сумму налога по итогам налогового периода на основе данных бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Поэтому при заполнении налоговых деклараций налогоплательщик располагает документами, регистрами бухгалтерского учета, на основании которых исчисляет налоговую базу, суммы налоговых льгот и иные показатели, связанные с налогообложением. За отказ от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов либо непредставление их в установленные сроки налогоплательщик в соответствии с и. 2 ст. 93 НК РФ несет ответственность, Пост«но«венке ФЛС Уо от 18 03 03 по деду ЛсФ09-651/03ЛК. ИПС «Кодеке«.
Поетановде вне ФЛС ВСО от 29 04 03. но дедух Л33-1 П5902СЗФ02-П1Х03-С1. 1!ПС «Кодеке». предусмотренную пунктом 1 статьи 126 названного Кодекса. Поэтому отказ налогоплательщика представить истребуемые документы является налоговым правонарушением, предусмотренным п.1 ст.126 НК РФ». По нашему мнению, применение для целей квалификации налогового правонарушения презумпции наличия у налогоплательщика тех или иных документов противоречит буквальному содержанию, как диспозиции, так и санкции рассматриваемой правовой нормы. Применение юридической ответственности не может основываться на предположениях и презумпциях правоприменительных органов. Условием наступления ответственности в рассматриваемом случае должно являться одновременное наличие сразу двух юридических фактов: представление налоговым органом доказательств наличия у налогоплательщика истребованных у него документов и непредставление (несвоевременное представление) таких документов в установленный срок налоговому органу.
Очевидно, что получить такие доказательства в случае непредставленил налогоплательщиком документов налоговому органу практически невозможно. Следовательно, и применение налоговой санкции по п.1 ст.126 НК РФ за непредставление истребованных документов также невозможно. Таким образом, ответственность за непредставление запрашиваемых документов, наличие которых у налогоплательщика документально не подтверждено, не должна применяться.
Такой вывод позволяет налогоплательщикам злоупотреблять своими правами, препятствуя реализации налоговыми органами контрольных полномочий (проведение налоговых проверок) с одновременным избежанием применения каких-либо финансовых санкций. Очевидно, что непредставление первичных учетных документов исключает саму возможность проведения камеральной или выездной налоговой проверки правильности исчисления и уплаты налогов, отраженных в налоговых декларациях.
Как говорили древнеримские юристы: «с1пой поп ез1 1п ас11з, поп ез~ ш пшпдо» (чего нет в документах, того нет на свете). Тем самым ставится под сомнение принцип обязательности и равенства налогообложения исходя из установленных законом элементов налога, и возрастает значение добросовестности налогоплательщиков, в основе которой лежит готовность добровольного отчуждения части своего дохода в виде налогов на основе общеустановленных требований. В целях соблюдения баланса публичных и частных интересов в сфере налогообложения (который невозможен без обеспечения публичного контроля за правильностью исчисления и уплаты налогов) представляется целесообразным установить для налогоплательщиков (иных обязанных лиц) неблагоприятные правовые последствия за непредставление налоговому органу документов, суть которых заключается в следующем.
Если налогоплательщик, получивший надлежащим образом оформленное требование налогового органа о представлении документов, затребованные документы в установленный срок не представил, то предполагается, что такие документы у налогоплательщика отсутствуют со всеми вытекающими из данного юридического факта последствиями. Во-первых, налогоплательщик не может ссылаться на наличие таких документов в суде, за исключением случаев, когда он докажет невозможность своевременного представления документов налоговому органу по независящим от него обстоятельствам. Во-вторых, ответственность, наступающая за отсутствие первичных учетных документов, счетов-фактур или регистров бухгалтерского учета предусмотрена положениями ст.120 НК РФ, согласно абз.2 п,З которой под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения понимается, в числе прочего, и отсутствие первичных документов, счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета.
Согласно общепризнанным правовым конструкциям связи между юридической обязанностью и наступающей за ее неисполнение 96 юридической ответственностью, применение последней не освобождает правонарушителя от исполнения соответствующей обязанности. Поскольку в результате непредставления налогоплательщиком (иным обязанным лицом) документов налоговый орган, как правило, лишен возможности провести налоговую проверку исполнения налоговой обязанности проверяемым субъектом, представляется, что презумпция отсутствия документов должна предполагать право налогового органа определять суммы налогов, подлежащих внесению в бюджет, расчетным путем в порядке пп.7 п,1 ст.31 НК РФ.
Поскольку применение в ходе налоговой проверки расчетного способа исчисления налогов в данном случае вызвано противоправными действиями (бездействием) налогоплательщика, не исполнившего требование налогового органа о представлении документов (которые должны иметься в силу закона), в случае судебного обжалования решения налогового органа, принятого по такой проверке, бремя доказывания в суде должно быть распределено между сторонами поровну. При этом право ссылаться на указанные документы за пределами срока их представления (кроме вышеназванного случая) противоречило бы обязанности налогоплательщика выполнять законные требования налоговых органов, а также не соответствовало бы вышеописанной презумпции, нарушая тем самым баланс государственных и частных интересов в сфере налогообложения в пользу последних.
Главным недостатком указанных правовых последствий являлось бы допущение законодателем определенного произвола (усмотрения) для налогового органа в определении, как размера налогового обязательства, так и размера производной от него налоговой санкции. Однако такой недостаток имеет лишь относительное значение. Как писал известный русский ученый- финансист И.И. Янжул, «произвол поневоле допускается во многих случаях, если он необходим для достижения известной цели, и один он не может служить достаточной причиной для осуждения целого принципа. В любом законодательстве сравнение сроков тюремного заключения с денежными штрафами, назначение сроков давности, сроков апелляции и т.п.
вытекает исключительно из произвола„ ибо никаких внешних оснований, способных служить точкой опоры для законодательной власти в данном случае здесь нет; но это обстоятельство не служит основанием для отрицания законодательства, судебной практики, юридических определений». Необходимо отдельно рассмотреть ситуацию, при которой налоговый орган в ходе проведения налоговой проверки самостоятельно получает документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика.
В частности, полученные налоговым органом результаты встречной проверки контрагентов-покупателей (абз.2 ст.87 НК РФ) или справки банков по операциям и счетам налогоплательщика (п.2 ст.86 НК РФ) могут свидетельствовать о сокрытии от налогообложения части выручки, полученной налогоплательщиком в проверяемом периоде. В этом случае действия налогового органа по увеличению налоговой базы и исчислению налога исходя из действительного результата деятельности налогоплательщика можно признать правомерными.
С другой стороны, занижая налоговую базу (доходы), налогоплательщик, как правило, не учитывает и расходы, связанные с ее получением. При таких обстоятельствах, по нашему мнению, непредставление налоговому органу документов, относящихся к вышеназванным доходам и расходам, не может являться основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности по п.1 ст126 НК РФ, поскольку результаты встречных проверок других налогоплательщиков не означают фактического наличия истребованных при проверке документов (относящихся к сокрытому объекту налогообложения) у проверяемого налогоплательщика. Вместе с тем, в данной ситуации налогоплательщик может быть привлечен к ответственности по п.З ст.120 н' Янжуа И.И.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
