Диссертация (1145572), страница 15
Текст из файла (страница 15)
Были сформированы представления о коммерческой бухгалтерии, как обуниверсальной системе, открывающей новые возможности развития учета общественногохозяйства. Под влиянием рыночно-ориентированной модели управления, которую отличаетстремление к эффективности и прибыльности, перед бухгалтерией общественного хозяйства вочередной раз были поставлены задачи коммерческого характера: определять себестоимость общественных услуг с целью оценки эффективности затрат; исчислятьобъемфинансовыхобязательствдляснижениярискаувеличениянеобеспеченной задолженности;Формулировка этого определения заимствует положения трех работ: Ashworth R., Boyne G.A., WalkerR.M. Regulatory problems in the public sector: theories and cases // Policy & Politics.
2002. Vol. 30. № 2. Pp. 195-211;Jackson A., Lapsley, I. The diffusion of accounting practices in the new ‘managerial’ public sector // International Journal ofPublic Sector Management. 2003. Vol. 16. №. 5. Pp. 359-72; Lapsley I. The NPM agenda: back to the future // FinancialAccountability and Management.
2008. Vol. 24. № 1. Pp. 77-96.146Lee B. New Public Management, accounting, regulators and moral panics // International Journal of Public SectorManagement. 2012. Vol. 2, No. 3. P. 192.147Hoskin K. Boxing clever: For, against and beyond Foucault in the battle for accounting theory // CriticalPerspectives in Accounting. 1994. P.
57.14554 устанавливатьвеличинучистыхактивовгосударства,гарантирующихегоплатежеспособность148.Однимизнаглядныхпримеровконцепцииучетаобщественногосектора,соответствующей доктрине NPM, является «Модель новой бухгалтерии» (The New AccountingModel — NAM) Швейцарской конфедерации. Она была разработана и начала применяться в 2007г., а в 2008 г. Федеральное управление финансов опубликовало описание этой модели в «Журналео бюджетировании» Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) 149. Этоодна из немногих публикаций, в которых новая модель учета описывается исчерпывающе, безтолкований и комментариев.
Она интересна и в исторической ретроспективе. В Швейцарии, какизвестно, имела место одна из первых и весьма интересных попыток создания общественногосчетоводства по образцу коммерческого150.В согласии с историческими традициями и современными тенденциями реформа учетаобщественного сектора в Швейцарии опирается на «стандартную бизнес-практику»151. Ееидеологической основой являются следующие основные положения.1. Стремление к прозрачности государственных счетов подобно тому, как она достигаетсяв коммерческой бухгалтерии. Сближение стандартов бухгалтерского учета общественногосектора IPSAS и международных стандартов финансовой отчетности IFRS — по мысли авторовшвейцарской реформы — должно иметь и другие положительные следствия: повышение уровнясопоставимостиотчетнойинформациигосударственных,статистическихоргановикоммерческих компаний, в том числе путем существенной корректировки принятых в учетеобщественного сектора способов оценки.2.
Признание отчета о доходах, баланса и отчета о движении денежных средств базовымикомпонентами новой отчетности общественного сектора Швейцарии. Они почти полностьюсоответствуют аналогичным отчетам частных компаний. На уровне административных единицзаимствуется еще один из разделов отчетности частных компаний — отчет об инвестициях (отчетоб изменении капитала). При этом основным отчетом общественной бухгалтерии признаетсяОтчет о доходах.3. Использование принципа начисления как основы формирования отчета о доходах.Распространение его не только на область учета, но и на процедуру бюджетирования.
СогласноСм.: Arnaboldi M., Lapsley I. On the implementation of accrual accounting: a study of conflict and ambiguity //European Accounting Review. 2009. № 4. P. 813.149The New Accounting Model of the Swiss Confederation. By the Federal Finance Administration // OECD Journalon Budgeting. 2008. Volume 8. No. 1.150Речь идет о реформе учета кантона Берн 1873 г. Ее автор и организатор Фридрих Гюгли разработалоригинальную теорию константной бухгалтерии, представляющую собой одну из первых попыток синтезабюджетного и коммерческого учета (ее описание можно найти в третьей главе работы).151The New Accounting Model of the Swiss Confederation.
P. 3.14855этому принципу в учет общественного сектора вводятся т.н. книжные операции, не связанные сфинансированием, главными из которых являются начисление амортизации и резервов.4. Исчисление стоимости общественных услуг и учет расчетов за услуги, оказанныевнутри общественного сектора. Использование внутренних расчетов рассматривается каксредство повышения прозрачности издержек государственного управления, а также созданияконкуренции между внутренними и внешними поставщиками. Учет затрат на услуги на местномуровне направлен на целевое управление ими, а на федеральном уровне – на внедрениеинструментов бенчмаркинга.5.Трехлетнеефинансовоепланированиефедеральногобюджета,призванноеспособствовать большей предсказуемости будущих расходов и обязательств.В модели новой бухгалтерии, таким образом, сделана попытка сочетания налоговобюджетной политики и бизнес-ориентированного подхода.
И, как полагали разработчики, этосоединение могло ввести высокие стандарты в управление общественными финансами152.Главная идея швейцарской реформы заключается в максимальном заимствовании практики учетаи отчетности коммерческих компаний. Такова общая тенденция современных преобразований вучете в русле доктрины NPM153.Метод начисления – определяющий элемент реформыМногие авторы отмечают, что определяющим элементом реформы изначально сталпереход бухгалтерии общественного сектора на метод начисления154. Кристенсен и Паркеруказывают место и время, где и когда этот метод был применен впервые. Начало было положеноНовой Зеландией и провинцией Новый Южный Уэльс в Австралии в 1993 г.
155 и былоподдержанодругимиангло-саксонскимистранами.Впоследующиегодыихопытраспространился и продолжает распространяться по всему миру под «институциональнымдавлением» таких влиятельных международных организаций как ОСЭР, Международныйконсорциум по правительственному финансовому менеджменту (The International Consortium on152The New Accounting Model of the Swiss Confederation. Pp. 7-8.Как заметил Алан Бартон, почетный профессор Сиднейского университета и бывший проректор иКазначей Национального университета Австралии, реформа учета в общественном секторе была интегрирована среформой «по орыничениванию» самого общественного сектора (Barton A.
The use and abuse of accounting in thepublic sector financial management reform program in Australia // ABACUS. 2009. Vol. 45. № 2. P. 221).154Lapsley I. New Public Management: the cruellest invention of the human spirit? P. 720; Falkman P., TagessonT.
Accrual accounting does not necessarily mean accrual accounting: Factors that counteract compliance with accountingstandards in Swedish municipal accounting // Scandinavian Journal of Management. 2008. Vol. 24. P. 271; Barton A. Theuse and abuse of accounting in the public sector financial management reform program in Australia. P. 221; Christensen M.,Parker L. Using ideas to advance professions: public sector accrual accounting // Financial Accountability and Management.2010. Vol.
26. №. 3.Pp. 246-247.155Ibid. P. 246, 254.15356Governmental Financial Management - ICGFM) и Международный валютный фонд (МВФ)156.Метод начисления в бухгалтерском учете общественного сектора в последние годы применялине только страны-лидеры в бизнес ориентированных реформах общественного сектора, но истраны, относившиеся к доктрине NPM с осторожностью — страны континентальной Европы,со свойственным им «бюрократическим стилем государственного управления» и трепетнымотношением к праву, имеющему первостепенное значение157. По истечении первых десяти летреформы, в 2003 г., число стран ОСЭР, в которых консолидированные финансовые отчетыгосударства или отчеты федерального правительства составлялись с использованием методаначисления был уже достаточно велик (см. данные таблиц 1.3 и 1.4).Таблица 1.3 — Консолидированные финансовые отчеты (отчеты федеральногоправительства), сформированные на основе метода начисления коммерческого сектора(статистика ОСЭР)МетодПолностью пометодуначисленияПо методу начислениякроме капитализации илиамортизации активовСтранаПо кассовому методу, кроменекоторых операций,отражаемых по методуначисленияНовая ЗеландияХАвстралияХСоединенныеХШтатыШвецияХФинляндияХВеликобританияХ(1)КанадаХИсландияХДанияХ(2)ФранцияХ(3)ПольшаХ(4)(1)Великобритания – Отчеты на основе полного метода начисления формируются с 2005/06финансового года.(2)Дания – методом начисления отражались расходы по процентам и пенсионным обязательствам.(3)Франция – методом начисления отражались расходы по процентам и ряд других операций.Переход к применению полного метода начисления был объявлен на дату сбора данных.(4)Польша - методом начисления отражались расходы по пенсионным обязательствам.Источник: составлено автором по Blöndal J.R.
Accrual accounting and budgeting: key issues andrecent developments // OECD Journal on Budjeting. 2003. Vol. 3. № 1. P. 58.Известно, что Мировой банк, Международный валютный фонд, Азиатский банк развития и Организацияобъединенных наций считают необходимым формировать финансовую отчетность правительств методомначисления (Цит.
по: Tickell G. Cash To Accrual Accounting: One Nation's Dilemma // International Business & EconomicsResearch Journal. 2010. Vol. 10. № 11. P. 71); Pina V., Torres L., Yetano A. Accrual accounting in the EU local governments:one method, several approaches // European Accounting Review. 2009.
Vol. 18. № 4. P. 766.157Ibid. P. 767.15657Таблица 1.4 — Использование метода начисления коммерческого сектора для подготовкифинансовых отчетов на уровне департаментов и агентствМетодСтранаВеликобританияНидерландыШвейцарияПортугалияЯпонияДанияБельгияГерманияВенгрияИрландияПолностью по методуначисленияИспользуется кассовый метод, нопредставляется дополнительнаяинформация, полученная методомначисленияХХХХХХХХХХИсточник: составлено автором по Blöndal J.R. Accrual accounting and budgeting: key issues andrecent developments // OECD Journal on Budjeting. 2003. Vol.
3. № 1. P. 59.Таблица показывает, что 75% стран на федеральном уровне по истечении первых десятилет реформы использовали в бухгалтерском учете метод начисления. Другие – таких стран три– применяли его для учета некоторых операций, что можно назвать апробированием данногометода в общественном хозяйстве.
Непродолжительный период использования методаначисления еще не давал оснований для выводов о его эффективности, как инструментауправления государственными расходами. Напротив, имел место пример, когда в периодфинансового кризиса страна потерпела банкротство, несмотря на то, что использовала (снекоторыми ограничениями) этот метод (Исландия). Такая же картина наблюдалась на уровнедепартаментов и агентств. Более половины стран ОСЭР (54,5%) полностью приняли методначисления в своих департаментах и агенствах.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
