Диссертация (1145572), страница 93
Текст из файла (страница 93)
Отличие заключалось лишь в том, что витальянской модели (логисмографии Чербони) синтез осуществлялся на юридическойплатформе, а в швейцарской (константной бухгалтерии Гюгли) — на платформе камеральногоучета.При контекстном рассмотрении двух теорий, что и предпринято в диссертации, методикасинтеза камеральной (государственной) и патримониальной (коммерческой) бухгалтериистановится более отчетливой.В логисмографии Чербони определяется роль счета администратора, который не имеетоднозначной трактовки и разными авторами рассматривается в качестве синонима счета балансаили в качестве счета-распорядителя бюджетных ассигнований.
Вторая его роль получилапризнание благодаря работам А.М. Галагана и З.П. Евзлина, но не имела развития в современныхисследованиях по истории бухгалтерского учета. Модель Чербони в наши дни приняторассматривать как одну из модификаций теории двойной записи, тогда как ее следуетанализировать в контексте особенностей учета в государственном хозяйстве. В применении кгосударственному хозяйству счет администратора становится инструментом учета процессафинансового управления и обременяется функциями контроля исполнения сметы и сохранностиимущества.
В диссертационной работе подчеркивается, что никогда прежде — до Чербони —обязательства по исполнению сметы не были объектом отражения на счетах двойнойбухгалтерии методом начисления. В логисмографии Чербони, в этом также ее отличительнаячерта, формируются два баланса: финансовый и хозяйственный. Первый представляет собой нечто иное, как баланс исполнения сметы, а второй — баланс в традиционном понимании.Одна из главных новаций Гюгли заключалась в том, что он признал имущество — активы— объектом бюджетного учета на всех уровнях управления и предлагал открывать для негоодноименные счета. Финансовый результат бюджетного учреждения Гюгли трактовал как342изменение стоимости чистых активов.
В то же время, следуя традициям камеральнойбухгалтерии, Гюгли наделил особым статусом счет Кассы, отделив его от счетов иногоимущества. Он считал, что этот счет не только отражает наличие и движение одного из объектовимущества — денег, но еще и регистрирует исполнение бюджета государственного хозяйства.Гюгли и автора новой камеральной бухгалтерии Пуэхберга объединяло то, что они стремилисьотразить в системном бухгалтерском учете исполнение бюджета; однако они понимали этотпроцесс по-разному.
Камеральная бухгалтерия Пуэхберга решала задачу сопоставления сметныхи фактических доходов и расходов, тогда как целью Гюгли было сопоставление назначенных иприведенных в исполнение — начисленных — доходов и расходов. По мнению А.П.Рудановского, Гюгли принадлежит указание приема учета причитающихся сумм в балансе впонятиях камеральной бухгалтерии.К безусловному достижению теории Гюгли следует отнести оригинальную методикуучета операций санкционирования расходов бюджета. Именно она дала ключ к пониманию иинтерпретации взаимосвязей между бюджетом и балансом и открыла возможность примененияметода начисления в бюджетном учете. Процедура санкционирования вкупе с методомначисления не оставляли возможности принять к учету задолженность, не обеспеченнуюбюджетными ассигнованиями.Некоторые недостатки теорий Чербони и Гюгли отмечали еще их современники, не давим, однако, методологической интерпретации. Сложности применения метода начисления вгосударственном хозяйстве авторами теорий были явно недооценены: оба метода — илогисмография, и константная бухгалтерия — не прошли апробацию.
И Чербони, и Гюглиупустили из виду вопросы сущности и оценки активов общественного хозяйства. Интерпретацияактивов по правовым основаниям в логисмографии Чербони оказалась неравнозначной заменойих экономической классификации. Гюгли, не оперируя положениями экономической теорий, немог найти подхода к учету внеоборотных активов.Наиболее удачной попыткой создания концептуальных основ бухгалтерского учета вобщественном хозяйстве следует признать разработку А.П.
Рудановского, в 1897–1917 гг.главного бухгалтера города Москвы и одного из признанных в то время теоретиковобщественного счетоводства. Выполненная столетие назад, эта разработка позднее нерассматривалась как полезная модель бухгалтерии общественного сектора экономики. Междутем, идеи ее автора — Рудановского — настолько опередили свое время, что при современномпрочтении могут составить искомую альтернативу положениям реформы бухгалтерского учетагосударственного и муниципального хозяйства.343Еще до создания концепции Рудановского, в 1870-х годах, в рамках международнойПештской статистической комиссии (в которой участвовали представители московскогогородского самоуправления) обсуждались проблемы построения финансовой отчетностиевропейских мегаполисов. Эти дискуссии — они отражены в тексте диссертации — вывели напервый план самые главные вопросы муниципального учета.
По общему мнению участниковдискуссии, ими являлись критерии признания городского имущества и его оценка.Предложенные критерии (право собственности и наличие меновой стоимости) почти сразувызвали критику, поскольку они оставляли за рамками городских балансов имуществоинфраструктуры (улицы, площади, мосты и т.п.), объекты городского коммунального хозяйства(водопроводы, водостоки, канализацию) и культурного наследия (музеи, библиотеки, архивы икартинные галереи).
Ценность Пештской дискуссии, итоги которой в диссертации введены всовременный научный оборот, состоит в том, она показала бесперспективность используемых вкоммерческой практике критериев признания и оценки активов для целей постановки на балансобщественных благ.Ко времени вступления Рудановского в должность главного бухгалтера Москвы, вгородском счетоводстве накопились проблемы, не только подобные тем, что обсуждалисьПештской комиссий, но и другие.
Предметом диссертационного исследования стали не столькосами эти проблемы, сколько последовательность их решения, раскрывающая логику развитияметодов общественного счетоводства.При капитализации расходов бюджета на городское имущество почти сразу возник вопросего амортизации. Первое решение состояло в том, чтобы ее начислять, но второе, принятое черезнепродолжительное время, отменило амортизацию городских активов. Победила и в дальнейшемподдерживалась Рудановским позиция, согласно которой источником возобновления зданий идвижимого имущества были признаны городские ассигнования.
В этой позиции заключался, нанаш взгляд, один из отправных элементов будущей теории Рудановского.Следует признать, что в основе теории Рудановского лежит концепция временныхкоординат. Она складывалась как результат последовательного решения ряда проблем методикиучета городского хозяйства, и в итоге привела созданию известного трехчастного баланса. Вработе выделены и проанализированы основные положения этой теории, имеющие существенноезначение для выработки подходов к интерпретации актива и оснований построения балансаобщественного хозяйства.Прежде всего, надо отметить, что Рудановский рассматривал баланс как следствиебюджета.
Финансовые отчеты Москвы более чем за десять лет свидетельствуют о том, что онпредпринимал несколько попыток “подчинить” баланс бюджету сначала на основе кассового344метода, а затем метода начисления. В первом случае он исходил из необходимости отразить вбалансе итог исполнения бюджета, имея в виду завершение кассовых поступлений и выплат.Этот подход приводил к несовпадению отчетного периода (календарного года) с бюджетнымпериодом (увеличенном на льготный для налоговых платежей срок). В попытке составить баланспри кассовом методе учета бюджета Рудановский интерпретировал отчетную дату каксовокупность трех моментов (трех этапов трансформации баланса): заключительный сальдовый баланс года по состоянию на 1 января (баланс остатковпо счетам — “книжный” баланс); баланс на 31 декабря отчетного года (баланс остатков и оборотов по счетамдоходов и расходов бюджета — отчетный баланс сметного периода); баланс на 1 января следующего года (баланс остатков с учетом результатовисполнения бюджета в льготный период, “ликвидационный” баланс).Второй из приведенных балансов (отчетный баланс сметного периода) вошел в историюучета под названием “трехчастный баланс”, содержание которого принято описывать формулой“актив - пассив - бюджет”.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
