Действие налогового законодательства во времени (1105982), страница 45
Текст из файла (страница 45)
Том 1. Обппм часть, под ред. П. Соколовского. М., 1906, стр. 114 '»' Федеральный нивн от 6 вюна 2003 года № 65-ФЗ «О внесении дополнение а часть вторую Налогового кодекса Российской Федерапвв, внесении изменений н дополнений а вешторые друпю акты Российской Федерации и призвании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации» д Российская газета, № 111, 10.06.2003 «и Закон Республики Бурятия от 23 апреля 2003 года № 266-Ш «О внесении изменений и дополнений а акты законодательства Республики Бурятия о налогах и сборах» /! Бурятия, № 76, 26.04.2003 г. 184 Представляется, что такой способ придания обратной силы актам законодательства о налогах и сборах нельзя назвать удачным. В диссертации уже говорилось о том, что законодатель должен четко разделять момент вступления в силу акта и момент начала его действия. В и.
4 ст. 5 НК РФ говориться о том, что акты законодательства о налогах и сборах, определенным образом улучшающие положение участников налоговых правоотношений, имеют обратную силу, если прямо предусматривают это. Из приведенной законодателем формулировки следует намерение законодателя придать акту обратную силу, однако у правоприменителя может возннкнугь вполне закономерный вопрос — можно ли говорить, что такой акт прямо предусматривает его обратное действие.
В такой ситуации право налогоплателыцика применять те или иные нормы, улучшающие его положение, могут быть поставлены в зависимость от усмотрения налогового органа и толкования суда. Поэтому, по нашему мнению, приоритетным способом придания акту законодательства о налогах и сборах обратной силы, должно являться прямое, ясно выраженное словесно, указание законодателя. Примеры таких актов немногочисленны, но могут быть приведены. Так, Законом Московской области от 10 июля 2003 года № 84/2003-ОЗ~'~ в Закон Московской области «О системе налогообложения в виде единого налога на вмеиенный доход для отдельных видов деятельности в Московской области» были внесены изменения и дополнения.
В ст. 2 Закона Московской области прямо указано, что «настоящий Закон имеет обратную силу и распространяется на отношения, возникшие с 1 января 2003 года». Решением Городской Думы Калужской области от 27 июня 2002 года № 227~~ действие пункта 2 решения Городской Думы от 20.04.2001 года № бб распространено на «соответствующие налоговые правоотношения, возникшие с 1 января 2001 года (обратная сила налогового закона)». Закон Московской области от 1О июля 2003 года № 84/2003-03 «О внесении взменений и дополнений в Закон Московской области «О системе налогообложения в виде единого налога на вмененвый доход для отдельных видов деятельности в Московской области» // Вестник Московской обааспюй Думы, № 9, октябрь, 2003 год Решение Городской Дузыз Какуиской области Мунвпипального образовашп «Город Киров и Кировский район» от 27 шоня 2002 года № 227 «О действии пункта 2 Решения Городской Думы Калуягской области Муниципального образованна «Город Киров и Кировский райою> от 20.04.2001 года и № бб «О представлении льготы цо плате за землю» во времени» // не опубликован 185 Также указание о придании акту обратной силы может быть дано законодателем и без использования именного этого выражения.
Законодателю достаточно установить, что действие акта законодательства о налогах и сборах распространяется на определенные им правоотношения или на определенный период. Например, Федеральным законом от 20 июля 2004 года № 66-ФЗ~' были внесены изменения в статьи 346.27 и 346.29 НК РФ. При этом в статье 1 закона предусмотрено, что настоящий Федеральный закон вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования.
В ст. 2 закона говориться о том, что его действие распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2004 года. Закон Республики Саха (Якугия) от 14 апреля 2004 года № 122-3 № 247-Ш4~~ вступил в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования и не ранее первого числа очередного налогового периода (ст. 3 закона). При этом в статье 2 законодатель предусмотрел, что настоящий закон применяется к правоотношениям, возникшим с 1 января 2004 года.
Подобные формулировки представляются оптимальными с точки зрения законода- тельной техники. Законодатель прямо устанавливает момент вступления акта законода- тельства о налогах и сборах в силу (который может соответствовать или противоречить п. 1 ст 5 НК РФ). Одновременно, законодатель прямо предусматривает, что закон имеет обратное действие, поскольку распространяется на ранее возникшие правоотношения. Указание на придание акту законодательства о налогах и сборах обратной силы может содержаться как в самом законе, так и в вводном законе, принимающимся в случаях издания объемных законодательных актов.
Ответ на вопрос о том, допускается ли молчаливое придание обратной силы актам законодательства о налогах и сборах, вызывает затруднения. Здесь нельзя не обратить внимание на правовую позицию КС РФ, высказанную им в одном из решений. В Постановлении от 8 октября 1997 г. № 13-П, которое уже приводилось в этой главе диссертации, КС «и Федеральный закон от 20 юоаа 2004 года № 66-ФЗ «О ни«санни нзменеиий в статьи 346.27 и 346.29 части второй Налогового кодекса Российской Федоркина» // Российскал газета, № 159, 28.072004 ~з Закон Республики Саха (Якугнл) от 14 апреля 2004 года № 123-3 № 247-1П «О внесении изменений и дополнений в Закон Республики Саха (Якугна) «О налоговой иолитнке Республики Саха (Якупм)» Д Якутские ведомости, № 31, 15.05.2004 года 186 РФ сформулировал правило о недопустимости придания обратной силы актам законодательства о налогах и сборах, устанавливающим новые налоги или ухудшающим положение налогоплательщиков.
При этом КС РФ указал, что недопустимо «не только придание таким законам обратной силы путем прямого указания об этом в самом законе„но и при- пятне законов, по своем смысл имею х об атн си хотя бы и без особого аза- ния об этом в тексте закона». Как видно, КС РФ рассматривает такую возможность придания обратной силы законам — как принятие закона, по своему смыслу имеющего обратную силу, без указания об этом в тексте закона. В тех случаях, когда такой закон ухудшает положение участников налоговых правоотношений, его обратное действие, действительно, недопустимо. Однако вопрос, на который предстоит ответить нам, заключается в том, допустимо ли придание обратной силы закону молчаливым способом в тех случаях, когда такой закон улучшает положение участников налоговых правоотношений? По нашему мнению, обратная сила не может быть придана закону молчаливо, в силу самого содержания (смысла) закона, как в случаях, когда такой закон ухудшает положение участников налоговых правоотношений, так и в случаях, когда закон улучшает их по- ложение.
Это объясняется тем, что законодатель не обязан придавать обратную силу актам законодательства о налогах и сборах, улучшающим положение участников налоговых правоотношений. Эта обязанность может быть установлена самим законодателем, как это сделано, например, в отношении законов, устраняющих или смягчающих ответственность за правонарушения (ст.
54 Конституции РФ). Если принимается закон, устраняющий или смягчающий ответственность за правонарушение, он имеет обратное действие и без указания законодателя в самом законе. Однако это обратное действие закон имеет не по причине того, что из самого смысла (содержания) закона выводится правило о придании ему обратного действия. Обратную силу такой закон имеет в силу прямого указания Конституции, а значит, указания законодателя, которое содержится, правда, не в самом законе, а в другом акте. Такой способ будет не молчаливым приданием акту законодательства обратной силы, а придание акту обратной силы в соответствии с коллизионной нормой, закрепленной в ст.
54 Конституции РФ. Последний является особым (другим) способом придания акту законодательства обратной силы, который будет рассмотрен далее. Таким образом, выделение такого способа придания обратной силы актам законодательства о налогах и сборах — как «молчаливого», в силу содержания самого закона, - является ошибочным. Акт законодательства о налогах и сборах может иметь обратную силу только в том случае, если воля законодателя на придание этому акту обратной силы„косвенно или прямо, в этом нли в другом законе, выражена. Придание закону обратной силы посредством коллизионной нормы является распространенным способом придания обратной силы актам законодательства о налогах и сборах.
Коллизионные нормы, которые устанавливает раз и навсегда для всех принимаемых законодателем актов законодательства о налогах и сборах их обратное действие, предусмотрены ст. 54 Конституции РФ и ст. 5 НК РФ. Так, ст. 54 Конституции предусматривает, что имеют обратную силу акты законодательства (в том числе, о налогах и сборах), устраняющие или смягчающие ответственность за правонарушение. Эта норма по своей сути является коллизионной нормой, и любой акт законодательства о налогах и сборах, устраняюгций или смягчающий ответственность за правонарушение, будет действовать обратно в силу прямого указания ст.
54 Конституции РФ. Аналогичная коллизионная норма предусмотрена и. 3 ст. 5 НК РФ. Эта норма предусматривает, что обратную силу имеют акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей.
Смысл этой нормы — также установить коллизионное правило, в силу которого акты законодательства о налогах и сборах, которые относят к перечисленным в этой норме актам, имеют обратное действие. Как было показано в предыдущем разделе диссертации, суды руководствуются этой коллизионной нормой при рассмотрении споров о моменте начала действия акта (нормы) законодательства о налогах и сборах. 188 Правило в ст. 5 НК РФ об обратной силе актов, устраняющих или смягчающих ответственность за правонарушение, повторяет аналогичное правило, закрепленное в ст.
54 Конституции. Что же касается правила о том, что обратную силу имеют акты, устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав участников налоговых правоотношений, то оно закреплено только на уровне федерального закона — в ст. 5 НК РФ. Однако следует отметить, что установление подобных коллизионных правил в федеральном законе сопряжено с определенными трудностями в их применении. Во второй главе диссертации рассматривался вопрос о том, имеет ли НК РФ большую юридическую силу над другими федеральными законами.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
