Актуальные проблемы ответственности за совершение налоговых правонарушений, страница 14

85 Из данной нормы закона следует, что налогоплательщики — это те лица, на которых кодексом возложена обязанность по уплате налога. В свою очередь, обязанность по уплате налога возникает объективно в силу самого факта исчисления налога к уплате и наступления срока уплаты налога (ст.ст.52, 57, 58 НК РФ). Объективность исчисления налога выражается в том, что сложившийся результат хозяйственной или иной деятельности налогоплательщика за определенный налоговый период в силу норм публичного права приводит к необходимости выявить размер действительного налогового обязательства лица перед бюджетом и предпринять действия (исчисление налога), направленные на отчуждение части средств, находящихся в собственности лица, в доход государства или муниципального образования (п.1 ст.8 НК РФ).

Обязанность по обеспечению деятельности государства путем уплаты налога, как следует из ст.8 НК РФ, обусловлена возникновением у лица публично-правовой обязанности уплатить налог применительно к итогам его хозяйственной деятельности и положениям закона о порядке исчисления налога к уплате, а также наступлением события в виде срока уплаты налога. Ст.57 Конституции РФ возлагает на каждого обязанность уплачивать законно установленные налоги и сборы без дополнительного вмешательства вв Правонарушения налоговых агентов в ранках настоящего исследования не рассматриввиггся. 7О контролирующих органов. Данное конституционное положение представляет собой субъективную обязанность лица, исполнение которой обеспечивается, в первую очередь, правосознанием налогоплательщика, осознающего свои обязательства перед государством. Как отмечает А.В.

Поляков, «человек вправе делать что-либо потому, что это соответствует установленному в обществе правилу и соответствие действий субъекта этому правилу — социально оправдывает их (позволяет интерпретировать как нормальное поведение)». Единственное исключение относится к случаям обязанности по исчислению и уплате налогов неисполнения (предположениям контролирующего органа о таком неисполнении), что влечет за собой совокупность контролирующих, карательных и правовосстановительных действий контролирующего органа.

Нахождение налогоплательщика на учете в налоговом органе представляет собой не обстоятельство, существенное для возникновения самой налоговой обязанности этого лица, а наиболее простую форму реализации такой обязанности, а также контроля со стороны государства за исполнением этой обязанности. Нормы НК РФ, касающиеся условий возникновения обязанности налогоплательщика по уплате налога (ст.ст.8, 52, 57, 58 НК РФ) не корреспондируют положениям закона о налоговом учете налогоплательщика (ст.ст.83, 84 НК РФ).

Такой вывод подтверждается буквальным содержанием п.1 ст.83 НК РФ: налогоплательщик подлежит постановке на учет в налоговом органе в целях налогового контроля. Отказ лица от постановки на налоговый учет затрудняет или делает невозможным контрольные, правовосстановительные и карательные меры государственного контролирующего органа, который не может располагать сведениями о наличии или отсутствии хозяйственной деятельности лица и о возникновении у этого лица объективно существующей обязанности Л В. попиков.

Обивая теория права. Ктре яекпий. С256. 71 уплатить налог. Неустранимая возможность или затруднительность такого контроля со стороны государства, обеспечивающего финансовые интересы государства, является объективным критерием общественной вредности данного деяния. Иное толкование норм закона неизбежно приводит к выводу о том, что лицо, осуществлявшее деятельность без постановки на учет в налоговом органе, не обязано уплатить налоги за период деятельности вне рамок правоотношений с налоговым органом, а также дает почву для вывода об экономической нецелесообразности постановки на налоговый учет.

Правосубъектность лица во всех отраслях права предполагает выделение особого правового статуса государства и его органов. Так подраздел 2 ГК РФ под «лицами» понимает «граждан (физических лиц)» (глава 3), «юридических лиц» (глава 4), «Российскую Федерацию, Субъектов Российской Федерации и муниципальные образования» (глава 5). В налоговых правоотношениях законодатель разграничивает с одной стороны, организации и физических лиц (поди.1 и 2 ст.9 НК РФ) и государство и муниципальные образования в лице их органов (подп.3-8 ст.9 НК РФ).

В этой связи можно предположить, что до момента постановки налогоплательщика на налоговый учет в конкретном налоговом органе, налогоплательщику в правоотношениях противостоит государство как субъект права в лице соответствующего налогового ведомства и его территориальных подразделений (поди.3 ст.9 НК РФ). К такому выводу приводит и содержание п.9 ст.83 НК РФ, предусматривающего механизм конкретизации субъекта налогового правоотношения со стороны государства без ущерба, как для существования, так и содержания налогового В этом случае привлечение к налоговой правоотношения.

ответственности по ст.11б НК РФ или ст.117 НК РФ будет осуществлять тот налоговый орган, который осуществит (предполагает осуществить постановку налогоплательщика на налоговый учет). С этой точки зрения привлечение к ответственности за налоговые правонарушения налоговым органом, в котором лицо не состоит на налоговом учете, само по себе, не будет являться незаконным, поскольку не нарушает прав и законных интересов налогоплательщика. Вместе с тем, возможна и иная точка зрения на определение момента возникновения налоговых правоотношений и связанного с ним объекта налоговых правонарушений, предусмотренных ст.ст.116, 117 НК РФ. Мы полностью разделяем мнение Д.В.

Винницкого о том, что «реализовать значительное число прав, требующих активных действий налоговых и иных государственных органов, организация может лишь после прохождения именно налоговой регистрации, т.е. после постановки на налоговый учет» Такой вывод можно сделать и в отношении налоговых обязанностей хотя бы потому, что до постановки на налоговый учет ни один налог не может быть уплачен, поскольку до зтого момента организация не имеет идентификационного номера налогоплательщика88, без которого осуществление любых расчетов с бюджетом невозможно. В соответствии с пунктом 2.10 Положения ЦБ РФ от 03.10.2002г.

Я~2-П «О безналичных расчетах в РФ»89, обязательным реквизитом расчетного документа является ИНН организации, в то время как в силу пункта 2.1б данного Положения расчетные документы, оформленные с нарушением установленных требований, приему банками не подлежат. Как отмечает В.Л. Куланов, общественные отношения есть сложное явление социальной действительности, состоящее из различных элементов. К ним относятся и субъекты, выступающие сторонами отношения, и объекты, по поводу которых устанавливаются регулируемые правом связи, и ы Д В. Винницкий Субьекты налогового права.

М. Норма. 2000. С.105. " П.7 ст.84 НК РФ, п.2.1. Порядка и условий присвоения, применения, а также изменения идеитификаинонного номера налогопдатедьшика при постановке на учет, снятии с учета юридических и физических лнп. утвержденных Приказом МНС РФ от 03.03.2004. Кя БГ-3-09!178 д Российская газета.

№64. 30.03.2004. ~' Вестник Банка России №74. 28.122002. 73 деяния сторон. Уклоняясь от постановки на учет в налоговом органе, лицо 90 не приобретает и не может приобрести статуса налогоплательщика, в связи с чем осуществляемая таким лицом предпринимательская деятельность будет находиться за рамками налоговых правоотношений. Допуская отдельные случаи участия организации в налоговых правоотношениях до ее постановки на налоговый учет, Д.В. Винницкий в целом также связывает возникновение налоговой праводееспособности организации именно с завершением процедуры налоговой регистрации (постановкой на налоговый учет). Во-первых, любое налоговое правоотношение предполагает двустороннюю связь. Норма права, писал Н.И. Матузов, вызывающая правоотношение, носит предоставительно-обязывающий характер, она всегда кого-то на что-то управомачивает и кого-то к чему-то обязывает. В большинстве правоотношений каждый из их участников одновременно обладает правом и несет обязанность."' При уклонении от постановки на учет в налоговом органе такой связи не возникает, поскольку не определена вторая сторона правоотношения — налоговый орган.

В соответствии с п.1 ст.83 НК РФ в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств, подлежащих налогообложению. Таким образом, закон не предусматривает возможности налогоплательщика произвольно выбирать любой налоговый орган для постановки на учет. С другой стороны, права налогового органа по отношению к конкретному налогоплательщику (за отдельными исключениями) могут осуществляться только одним налоговым органом, Теория тосударства и права.