Диссертация (1174008), страница 9
Текст из файла (страница 9)
В этом случае будет нарушена не только статья 57Конституции РФ, но также один из основных принципов налогообложения –принцип определенности налогообложения (п. 6 ст. 3 НК РФ), чтосвидетельствует об особой важности работы над правилами постоянногопредставительства.Понятиепостоянногопредставительстватесносвязаносналогоплательщиком. Но само по себе постоянное представительство нельзяназватьналогоплательщикомилиинымсубъектомналоговыхправоотношений. Субъекты налогового права – это лица, являющиесяносителяминалоговыхзаконодательствомРФ97.правиПостоянноеобязанностей,предусмотренныхпредставительствоиностраннойПодробнее этот вопрос будет рассмотрен в §3 главы 1 диссертации.Например, наличие постоянного представительства необходимо учитывать при определении места оказанияуслуг (ст. 148 НК РФ), а также в отношении порядка уплаты налога на имущество организаций (п.п.
3 и 4ст. 374 НК РФ).97См, например, Винницкий Д.В. Налоговое право: учебник для академического бакалавриата – М.:Издательство Юрайт, 2016. С. 95; Налоговое право России: Учебник для вузов / Отв. ред. д. ю. н., проф. Ю.А. Крохина – М.: Норма, 2004. С. 222.959637организации не имеет каких-либо прав и обязанностей, не выступает отсобственного лица. Субъектом остается сама иностранная организация.Постоянное представительство образуется иностранной организацией,при этом оно не является самостоятельным налогоплательщиком –обязанность уплачивать налог возникает у иностранной организации. Каксформулировано в ст.
246 НК РФ, налогоплательщиками являютсяиностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РоссийскойФедерации через постоянные представительства. Таким образом, можносказать,чтопостоянноепредставительствоявляетсякритерием,характеризующим деятельность иностранной организации.В связи с изложенным, нельзя не согласиться с мнением Денисаева М.А.о том, что понятие постоянного представительства является характеристикойобъекта налогообложения, при наличии которой у иностранной организациипоявляется обязанность по уплате налога на прибыль98.Таким образом, категория постоянного представительства имеетспецифическую природу: с одной стороны, постоянное представительство неявляется ни налогоплательщиком, ни элементом налога, с другой стороны,наличие постоянного представительства является обязательным условием длявозникновенияугосударства праваоблагатьналогоминостраннуюорганизацию (то есть распространить свою налоговую юрисдикцию на этуорганизацию).
В связи с этим у иностранной организации возникаеткорреспондирующая обязанность по уплате налога.Исследование понятия постоянного представительства было бынеполным без определения места этой категории в системе налогового права.Понятие постоянного представительства используется в ситуацияхведения предпринимательской деятельности иностранной организацией. Тоесть, используя терминологию международного частного права, можносказать, что в отношениях, к которым применяется это понятие, всегдаприсутствует иностранный элемент.
Кроме того, нормы, регулирующие статусНалогообложение иностранных компаний в России: сборник материалов правоприменительной практики.Выпуск 1 / cост. Е. В. Овчарова; науч. ред. М. Ф. Ивлиева. – М.: Статут, 2004. С. 8.9838постоянного представительства, закреплены не только в национальномзаконодательстве, но и в международных договорах (СИДН). Но можно липоместитькатегориюпостоянногопредставительствавсистемумеждународного налогового права? Либо в силу налогового суверенитетаположенияопостоянномпредставительствемогутбытьотнесеныисключительно к налоговому праву России?Поиск ответов на эти вопросы осложнен неопределенностью статуса ипредмета международного налогового права.
Одни ученые считают, чтомеждународное налоговое право является институтом международногопубличного права, то есть регулирует исключительно межгосударственныеотношения в сфере налогообложения99. В этом случае нельзя однозначноопределить, относится ли категория постоянного представительства кпредмету регулирования международного налогового права. С одной стороны,она направлена на распределение налоговых прав между государствами(поэтому правила о постоянном представительстве закрепляются в СИДН), тоесть может быть отнесена к международному налоговому праву. С другойстороны, эта категория регулирует отношения между государством ииностранной организацией, то есть частным лицом, который не являетсясубъектом международного публичного права.
На наш взгляд, такоеопределение предмета международного налогового права не учитываетособый статус тех норм, которые регулируют отношения между государствоми иностранными частными лицами. Эти нормы существенно отличаются отиных норм внутреннего налогового права, так как затрагивают налоговыйсуверенитет, изменяют налоговую юрисдикцию государств.Кучеров И.И. рассматривает международное налоговое право какподотрасль международного финансового права, охватывающую сферыпубличного и частного международно-правового регулирования100.
В этомслучае нормативную основу отрасли будут составлять нормы, закрепленныеМеждународное налоговое: учебник и практикум для бакалавриата и магистратуры / отв. ред. А.А. Копина,А.В. Реут. – М.: Издательство Юрайт, 2016. С. 23.100Кучеров И. И. Международное налоговое право (Академический курс): Учебник. – М.: ЮрИнфоР, 2007. С.55.9939исключительно на межгосударственном уровне. Положения, установленныегосударством в одностороннем порядке в форме законов и подзаконныхнормативных актов, будут формировать национальное налоговое право101.При этом предлагается считать постоянное представительство институтоммеждународногоналоговогоправа102.Еслиследоватьпредложеннойконцепции, то можно сделать следующий вывод.
Нормы, регулирующиепостоянное представительство, в зависимости от того, где они закреплены –во внутреннем праве или на межгосударственном уровне, будут формироватьдва института: институт постоянного представительства в национальномналоговом праве и институт постоянного представительства в международномналоговом праве, соответственно. По нашему мнению, такое деление неявляется целесообразным, так как и те, и те другие нормы направлены нарегулирование одних и тех же отношений.Винницкий Д.В.103 и Шахмаметьев А.А.104 предлагают включать вмеждународное налоговое право как международные, так и национальныенормы права, этот подход также можно увидеть в работах Пистоне П.105. Приописанииположенийвнутреннегоналоговогоправа,касающихсяиностранного элемента, по мнению указанных ученых, можно говорить омеждународном налоговом праве определенной страны, например, России.Шепенко Р.А. считает, что не следует выделять такую отрасль права какмеждународное налоговое право106 и в своих работах использует термин«международные налоговые правила»107.На наш взгляд, позиция ВинницкогоД.В.
и Шахмаметьева А.А. орассмотрениимеждународногоналоговогоправакакподотраслиТам же. С. 60.Там же. С. 122.103Винницкий Д.В. Налоговое право: учебник для академического бакалавриата – М.: Издательство Юрайт,2016. С. 292.104Шахмаметьев А.А. Международное налоговое право – М.: Международные отношения, 2014. С. 147.105См., например, Актуальные проблемы финансового права Республики Беларусь, России и Украины/ подред. Д.
В. Винницкого. – СПб.: ИД С.-Петерб. гос. ун-та, 2006. С. 352.106Шепенко Р.А. Конспект лекций по курсу «Международные налоговые правила»: учебное пособие. – М.:МГИМО-Университет, 2011. С. 107.107См., например, Шепенко Р.А. Международные налоговые правила: диалог о принципах права //Финансовое право, 2011.
№ 5. С. 23-28; Шепенко Р.А. Международные налоговые правила. Часть 2. – М.:Юрлитинформ, 2012.10110240международногофинансовогоправа,включающейвсебянормынационального налогового права и международного регулирования, являетсянаиболее рациональной. Предметом данной подотрасли являются отношениямежду государствами по вопросам разграничения налоговых юрисдикций, атакже иные налоговые отношения, осложненные иностранным элементом.Именно при таком понимании предмета международного налогового праваучитывается трехсторонняя природа отношений, возникающих при взиманииналогов с иностранных лиц (между государством - источником, государствомрезидентстваиналогоплательщиком).Крометого,этотподходоправдывается, функциональным и предметным единством международногоналогового права108.Говоря о структурных элементах в международном налоговом праве,Винницкий Д.М. выделяет институт трансграничного налогообложенияпрямыми налогами, в который входят правила налогообложения прибыли отактивной предпринимательской деятельности109.Категория постоянного представительства используется для целейналогообложения прибыли от активной предпринимательской деятельностииностранной организации.
При этом в правилах налогообложения прибыли отактивной предпринимательской деятельности помимо норм, регулирующихстатус постоянного представительства, следует отдельно выделять группунорм, устанавливающих правила налогообложения прибыли, полученнойиностранной организацией от ведения предпринимательской деятельностичерез постоянное представительство.Институттрансграничногоналогообложенияпрямыминалогамиявляется комплексным, поэтому в нем целесообразно выделять подинституты.Данный элемент системы права является более мелким самостоятельнымобразованием и отличается от правового института объемом регулирования иВинницкий Д.В. Международное налоговое право и структура Налогового кодекса РФ. //Современноеправо.
№1, 2003. С. 15.109Винницкий Д.В. Налоговое право: учебник для академического бакалавриата – М.: Издательство Юрайт,2016. С. 296-297.10841кругом норм права110. Учитывая изложенное, для определения места правил опостоянном представительстве в налоговом праве необходимо использоватькатегорию подинститута (субинститута)111.Такимобразом,используяпредложеннуювышеструктурумеждународного налогового права, нормы о постоянном представительствеследует объединить в подинститут. В данный подинститут входят нормы,закрепляющие признаки постоянных представительств всех видов, правила оподготовительной или вспомогательной деятельности и т.д.Понятие постоянного представительства является одним из основных всистеме международного налогового права.
Эта категория позволяетраспространить налоговую юрисдикцию государства - источника дохода наиностранное предприятие, не являющееся его налоговым резидентом, ноимеющее тесную экономическую связь с этим государством. Место понятияпостоянногопредставительствавмеждународномналоговомправеобусловлено его основной целью – определить право государства облагатьналогом активную деятельность иностранного предприятия. Поэтому нормы,регулирующие эту категорию, по нашему мнению, можно объединить вподинститут постоянного представительства института трансграничногоналогообложения прямыми налогами.При этом подинститут постоянного представительства являетсянеоднородным, так как включает в себя нормы, регулирующие различныевиды постоянного представительства.110Матузов Н.И., Малько А.В.
Теория государства и права: Учебник. – М.: Юристъ, 2004. С. 191; Теориягосударства и права: учебник. 4-е изд., перераб. и доп. Л.А. Морозова. – М.: Российское юридическоеобразование, 2010. С. 201-202.111Представители науки теории государства и права по-разному называют это структурный элемент системыправа – см., например, Теория государства и права: учебник / Т.Н.Радько, В.В. Лазарев, Л.А. Морозова. – М.:Проспект, 2012.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
