Диссертация (1174008), страница 7
Текст из файла (страница 7)
Современное понятиепостоянного представительства позволяет выделить признаки деятельностииностранной организации на территории Российской Федерации, которыемогутпривестикобразованиюпостоянногопредставительстваи,следовательно, изменению налогового статуса организации.
Но некоторыеученыенесчитаюттакойподходкопределениюпостоянногопредставительства удачным. Например, Полежарова Л.В. делает вывод о том,что«законодательство«постоянногонеустанавливаетпредставительства»,полноценногоприводитсялишьопределенияпереченьвидовдеятельности и видов имущественной базы, посредством которой этадеятельность организована»66.Понятие постоянного представительства, как было отмечено выше,используется не только во внутренних налоговых правилах, но также и вСИДН. Поэтому важное место в изучении этой категории занимает анализположений международных налоговых договоров.Полежарова Л.В. Актуальные вопросы налогообложения при составлении декларации по налогу наприбыль.
// Иностранный капитал в России. 2006, № 6. С. 17.6630Преждечемперейтиканализумеждународныхисточников,регулирующих рассматриваемую категорию, необходимо обратить вниманиена следующее. Среди источников налогового права особое значение придаетсямеждународным договорам, которыми устанавливаются отдельные правиланалогообложения.
При этом в российском праве установлен конституционныйпринцип приоритета норм международного права и международныхдоговоров в случае коллизии между национальным и международным правом(п. 4 ст. 15 Конституции РФ). Но обязанность по уплате налога может бытьустановлена только внутренними законами государства, СИДН не могутсоздавать обязанность по уплате налогов67 и никогда не устанавливают налогисамостоятельно68. Таким образом, положения международного договорамогут применяться лишь в том случае, если российским законодательствомустановлено налогообложение определенного дохода и это налогообложениерегулируется международным договором.Кроме того, в отношении тех государств, с которыми не заключеныСИДН, будут применяться исключительно положения НК РФ.По этойпричине при анализе положений о постоянном представительстве в первуюочередь необходимо изучить положения НК РФ, после чего обратиться кположениям международных договоров.Признаки постоянного представительства, перечисленные в ст.
306НК РФ, в общих чертах повторяют признаки постоянного представительства,содержащиеся в СИДН. При этом не во всех текстах СИДН указанныепризнаки полностью соответствуют критериям и терминам, используемымНК РФ, что может создавать определенные неудобства для иностранныхорганизаций69. Как было отмечено выше, в случае противоречия положенийНК РФ и СИДН, приоритет будет отдаваться международному источнику (ч.4 ст. 15 Конституции РФ, ст. 7 НК РФ).Хаванова И.А. Международные договоры Российской Федерации об избежании двойногоналогообложения: монография / под ред.
д.ю.н., проф. И.И. Кучерова – М.: ИД Юриспруденция», 2016. С. 39.68Ekkehart Reimer, Nathalie Urban, Stefan Schmid. Permanent Establishments. A Domestic Taxation. Bilateral TaxTreaty and OECD Perspective. Walters Kluwer, 2010. P.6.69Russia. Country perspective. Permanent Establishments. A Domestic Taxation. Bilateral Tax Treaty and OECDPerspective. Edited by Ekkehart Reimer, Nathalie Urban, Stefan Schmid - Walters Kluwer, 2010/2011. P. 15.6731Большинство СИДН имеют одинаковую структуру, и, как правило,статья 5 каждого из таких договоров посвящена регулированию статусапостоянного представительства.
При анализе положений ст. 5 СИДН важноучитывать, что данная статья не применяется изолированно от остальныхположений СИДН. Можно сказать, что ст. 5 СИДН, содержащая признакипостоянного представительства, является дополнением ст. 7 СИДН, гдезакреплены правила налогообложения прибыли от предпринимательскойдеятельности организации.Основой любого СИДН являются модельные конвенции70. Существуетнесколько модельных конвенций, которые используются для формированиятекстов СИДН – Модельная конвенция по налогу на доход и на капиталОЭСР71 (далее – Модельная конвенция ОЭСР), Типовая конвенцияОрганизации Объединенных Наций об избежании двойного налогообложенияв отношениях между развитыми и развивающимися странами72 (далее –Модельная конвенция ООН) и Модельная конвенция США.Приоритет обычно отдается Модельной конвенции ОЭСР, где, помнению Коннова О.Ю., содержится основное определение постоянногопредставительства73. Его точку зрения разделяют и другие авторы.
Например,Викулов К.Е. считает, что наиболее разработанный комплекс правил,регулирующихвопросы,касающиесяпостоянногопредставительства,принадлежит именно Организации по экономическому сотрудничеству иразвитию74. Полежарова Л.В. отмечает, что «две другие модели (ООН и США)основаны на модели ОЭСР. Более того, их составители признают приматТокарева К.К. Правовой статус комментариев Организации экономического содействия и развития кмодели Конвенции по налогу на доход и на капитал в странах ОЭСР. // Актуальные проблемы российскогоправа.
2010. № 3. С. 351.71Model convention with respect to taxes on income and on capital // URL: https://www.oecd.org/ctp/treaties/2014model-tax-convention-articles.pdf (дата обращения 02.04.2016)72Типовая конвенция Организации Объединенных Наций об избежании двойного налогообложенияв отношенияхмеждуразвитымииразвивающимисястранами//URL:http://www.un.org/esa/ffd/documents/UN_Model_2011_UpdateRu.pdf (дата обращения 09.03.2016).73Коннов О.Ю. Институт постоянного представительства в налоговом праве: Учебное пособие/ Под ред. С.Г.Пепеляева. – М.: Академический правовой университет, 2002. С.
21.74Викулов К.Е. Правила налогообложения иностранных организаций, действующих через постоянноепредставительство: опыт ОЭСР и правовое регулирование в России: дис. … канд. юрид. наук. М., 2011. С. 4.7032модели ОЭСР»75. Ведущая роль Модельной конвенции ОЭСР может бытьобъяснена тем, что именно этот документ стал первым проектом,разработанным под эгидой международной организации. При этом на моментпоявления первой редакции Модельной конвенции ОЭСР в 1963 году в ОЭСРвходили только развитые страны, интересы которых и были учтены присоставлении документа76. По этой причине позже была создана Модельнаяконвенция ООН для защиты интересов развивающихся стран, на территориикоторых могут существовать постоянные представительства77.
Модельнаяконвенция ОЭСР с момента ее первого опубликования в 1963 году оказаласущественное влияние на большинство заключенных с того моментаналоговыхсоглашениймеждугосударствами-членамиОЭСРигосударствами, не входящими в ОЭСР78.Модельная конвенция ОЭСР – это проект соглашений, состоящий ихтридцати статей. Как отмечает Болтинова О.В., важным дополнениемМодельной конвенция ОЭСР являются постатейные комментарии к ней79. Приэтом Комментарии к Модельной конвенции ОЭСР (далее – КомментарииОЭСР)80 представляют большой интерес, т.к. именно в них на реальныхпримерах разъясняются и конкретизируются положения Конвенции, чтоделает их незаменимыми при применении норм СИДН, заключенных на базеМодельной конвенции ОЭСР.Российская Федерация не является членом ОЭСР, находясь в статусенаблюдателя при организации с 1997 г.
Вопрос о присоединении России кОЭСР активно обсуждается с 2007 г., но с марта 2014 г. процесс включенияПолежарова Л.В. Международные соглашения об избежании двойного налогообложения // Финансы. 2010.№ 7. СПС «КонсультантПлюс».76Kevin Holmes. International Tax Policy and Double Tax Treaties. IBFD, 2007. P. 58.77Модельная конвенция ООН // URL: http://www.un.org/esa/ffd/documents/Un_Model_2011_UpdateRu.pdf(дата обращения 28.04.2016).78Michael Kobetsky.
International Taxation of Permanent Establishments: Principles and Policy. CambridgeUniversity Press, 2011. P. 159.79Налоговое право: учебник / под ред. Е.Ю. Грачевой, О.В. Болтиновой. – Москва: Проспект, 2013. С. 45.80Commentaries on the Articles of the Model Tax Convention // URL: http://www.keepeek.com/Digital-AssetManagement/oecd/taxation/model-tax-convention-on-income-and-on-capital-condensed-version-2014_mtc_cond2014-en#.V71v8Y9OLIU#page7 (дата обращения 11.12.2015).7533Российской Федерации в число членов ОЭСР приостановлен81.
При этомРоссия также использует положения Модельной конвенции ОЭСР вбольшинстве своих СИДН. Примерно треть из всех СИДН России полностьюповторяет положения данной модели (например, СИДН с Францией, Испаниейи Швецией), еще примерно такое же количество соглашений основаны намодели ОЭСР (но с некоторыми отличиями).Кроме того, Комментарии ОЭСР к Модельной конвенции активноиспользуют российские суды, налоговые органы и Министерство финансовРФ82.
Одним из последних примеров того, насколько важно учитыватьКомментарии ОЭСР является дело № А40-116746/15, в рамках которого судытрех инстанций указывали, что положения СИДН следует толковать с учетомразъяснений Комментариев ОЭСР.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
