Диссертация (1150983), страница 11

Просмтор этого файла доступен только зарегистрированным пользователям. Но у нас супер быстрая регистрация: достаточно только электронной почты!

Текст из файла (страница 11)

Этотстандарт может применяться как альтернатива полному комплекту МСФОмалыми и средними предприятиями, кроме общественно значимых, т. е.банков, страховых компаний, пенсионных фондов, инвестиционных фондов,эмитентов долевых и долговых ценных бумаг и т. п.В этом стандарте в МСФО впервые введен термин «комбинированнаяфинансовая отчетность». В п. 9.28 указывается, что комбинированнаяфинансовая отчетность — это сводная отчетность по двум и болеекомпаниям, контролируемым одним инвестором.Стандарт не требует составления комбинированной отчетности, ноописывает основные правила: исключение внутригрупповых операций и остатков; исключение нереализованной прибыли или убытка в активах; одинаковая учетная политика объединяемых предприятий; одинаковая отчетная дата объединяемых предприятий, если этовозможно; требуютсяраскрытия:фактаипричинысоставлениякомбинированной отчетности, основы определения периметраобъединения предприятий и т.

п.61При этом «МСФО для МСБ» не дает ответа на такие вопросы, какметодикаотраженияоперацийподобщимконтролем,методикаформирования капитала комбинированной группы и др.Как и во многих других случаях, стандарты учета США содержатзначительнобольшеинформации,чемМСФО.Принципиальныепредпосылки составления комбинированной отчетности по US GAAPзаключаются в следующем (FASB Кодификации бухгалтерских стандартовASC 810-10-55-1B, ранее ARB 51.228): компании находятся под общим контролем или под общимуправлением (последнее обычно относится к некоммерческимпредприятиям,фондамит.п.—онисоставляюткомбинированную отчетность достаточно часто); контролирующее лицо по каким-либо причинам не входит вотчитывающуюся группу; комбинированная финансовая отчетность для пользователейболее полезна, чем индивидуальная.Таким образом, менеджмент какой-либо группы компаний можетрешить, что комбинированную финансовую отчетность целесообразносоставлять тогда, когда нельзя составить консолидированную.Например, FIN 46(R) устанавливает, что компании должны в своейотчетности объединять компании с переменной долей участия (компании спеременной долей владения, variable interest entity, VIE), где оно являетсяконечным бенефициаром даже при отсутствии большинства голосующихакций.Отметим, что, например, в МСФО, компании с переменной долейучастия8именуютсякомпаниямиспециальногоназначенияFASB Кодификации бухгалтерских стандартов ASC 810-10-55-1B, ранее ARB 51.22или62структурированнымикомпаниями.Американскийинститутпрофессиональных бухгалтеров (AICPA) в документе «Техническая ипрактическая помощь» (TPA) 1400.29 Consolidated versus Combined FinancialStatements under FASB Interpretation No.

46(R), Consolidation of VariableInterest Entities9 разъясняет, что объединение компаний с переменной долейучастия осуществляется через консолидированную отчетность, а непосредством составления комбинированной отчетности — у группы имеетсяконтроль.US GAAP также устанавливает полезные правила по учету активов иобязательств, меняющих своих владельцев в результате объединенийпредприятий или бизнесов, находящихся под общим контролем (FASB ASC805-50-30-5, ранее SFAS 141(R) appendix D10). Получающая компания в этихслучаях признает в качестве стоимости активов и обязательств стоимость,принятую в учете у передающей стороны.

Но если стоимость этих активов(обязательств) у контролирующей компании (компании, под общимконтролемотличается,которойтонаходятсяиспользуетсяпередающаяпоследняя.иполучающаяДанныйметодсторона)получилнаименование predecessor accounting method, или «метод предшественника».Так, например, при реструктуризации РАО «ЕЭС России» методпредшественникаиспользовалсятогда,когдаизэтойорганизациивыделялись компании и в соответствии с, как ни странно, МСФО упринимающей стороны активы и обязательства учитывались по тойстоимости, по которой ранее они учитывались в консолидированнойфинансовой отчетности группы РАО «ЕЭС России» по МСФО.Если же учетная политика получающей стороны отличается от учетнойполитики, по которой эти активы/обязательства учитывались у передающей9AICPA (TPA) 1400.29 Consolidated versus Combined Financial Statements under FASBInterpretation No.

46(R), Consolidation of Variable Interest Entities10FASB ASC 805-50-30-5, ранее SFAS 141(R) appendix D63стороны, то показатели пересчитываются по новой учетной политике,причем изменения отражаются в отчетности ретроспективно — так, как еслибы эта учетная политика применялась всегда (FASB ASC 805-50-30-611). Этиже правила действуют в отношении передачи активов между предприятиямипод общим контролем по любым другим основаниям.Ценные указания содержатся также в FASB ASC 805-50-4512:финансовые результаты в комбинированной отчетности в периоде, когдапроизошло объединение, должны включать результаты как до объединения,так и после (с исключением внутригрупповых оборотов). Сравнительныепоказатели также корректируются — но только в отношении тех периодов, вкоторых компании находились под общим контролем.Отметим, что такой метод также использовался в России приформировании консолидированной финансовой отчетности по МСФОдочерних компаний РАО «ЕЭС России» (например, при составленииконсолидированнойфинансовойотчетностиОАО«ТГК-8»):приреструктуризации новая целевая структура группы включала сравнительнуюинформацию таким образом, как будто такая реструктуризация произошла наначало самого раннего периода сравнительной информации, представленнойв финансовой отчетности.В бухгалтерском законодательстве большинства стран Европы, в томчислевВеликобритании,Германии,Ирландии,комбинированнаяфинансовая отчетность не предусмотрена.В Сингапуре национальные стандарты главным образом основаны наМСФО, поэтому операции под общим контролем исключены из FRS 103Business Combinations13 (аналог IFRS 3).

На практике комбинированная11FASB ASC 805-50-30-6FASB ASC 805-50-4513FRS 103 Business Combinations1264отчетность составляется так, как если бы компании были частью группы смомента появления общего контроля.Итальянскоебухгалтерскоезаконодательствосодержитпонятие«комбинированная финансовая отчетность» (в терминологии ITA GAAP «агрегированный баланс»).

Согласно п. 17 OIC такая отчетность должнапредставляться в дополнение к обычной отчетности «сестринских компаний»в следующих случаях: если масштаб и характер операций между «сестринскимикомпаниями»настольковажны,чтокомбинированнаяфинансовая отчетность более полезна, чем индивидуальная; компании находятся под общим контролем; компании управляются одним и тем же менеджментом; компании рассматриваются для проведения сделки (залога,продажи и т.

п.).Вместе с тем на практике комбинированная отчетность по итальянскимстандартам ITA GAAP очень редка.Анализ показывает, что правила составления комбинированнойотчетности во всем мире диктуются GAAP США. В отсутствие конкретныхтребованийМСФОэтистандартыиразработкицентральныхметодологических отделов аудиторских фирм «Большой четверки», по сути,сохраняют определенную последовательность и единообразие составлениякомбинированной отчетности.

Поэтому в разных странах различныекомпаниисоставляюткомбинированнуюфинансовуюотчетностьпрактически по единым принципам, хотя законодательных требований кэтому нет.65Рассмотрим основные сложившиеся подходы к решению вопросовсоставлениякомбинированнойотчетности,атакженепосредственносвязанной с ней темы учета объединений бизнеса под общим контролем.Вначале целесообразно выделить те компании, которые войдут вкомбинированную финансовую отчетность группы, то есть «очертитьпериметр комбинирования», или, в английском варианте, произвестипроцедуру «carve out» (дословно – «очерчивание»).Определение периметра консолидации группы при составленииконсолидированной отчетности осуществляется путем анализа того, какиекомпании юридически или по существу контролируются материнскойкомпанией и ее дочерними компаниями.

В свою очередь, при составлениикомбинированной отчетности определение периметра консолидации группыосуществляется в зависимости от целей составления этой отчетности.Под общим контролем (например, из-за принадлежности одномуфизическому лицу или группе физических лиц) может находиться множестворазныхбизнесов,ноеслинесколькоизнихобъединяютсявкомбинированную отчетность, это не значит, что в ее периметр необходимовключить и остальные бизнесы (хотя, естественно, информация об операцияхс ними раскрывается в качестве операций со связанными сторонами).Поэтомупериметрконсолидацииопределяетсясоставителямиотчетности самостоятельно.

Но свобода выбора ограничена разумнойцелесообразностью.Отчетностьдолжнапредставлятьсобойкартинуфинансового положения и финансовых результатов определенного бизнеса,поэтому в нее следует включить все компании, которые задействованы вбизнес процессах именно отчитывающегося бизнеса.Это не требование МСФО или каких-либо иных стандартов, атребование здравогосоставляетсясмысла. Это отвечает задачам, ради которыхотчетность,атакжепредполагаемыминтересам66предполагаемых инвесторов и иных пользователей отчетности. Естественно,что при составлении комбинированной отчетности целесообразно исполнятьвсе требования традиционных стандартов — например, МСФО. Так,требование выявить и включить в периметр консолидации все бизнесы,которые контролируются какой-либо из компаний группы, уже включенной вотчетность, вне зависимости от того, имеется ли доля в уставном капитале,сохраняется.Если в рамках периметра консолидации появится хотя бы однаподгруппа с материнской и дочерней компанией, то отчетность, например вРоссийскойФедерации,ужепринятоназыватьнапрактике«комбинированной и консолидированной».Если в рамках группы, т.

е. между компаниями группы, существуетконтроль, то комбинированная отчетность не применима (к таким группампрактика составления комбинированной отчетности, за исключениемопераций объединения бизнеса с компаниями под общим контролем, неприменяется).Например, обязательно консолидируются компании специальногоназначения или структурированные компании (термины МСФО, в том числеПКИ (SIC) 12, МСФО (IFRS) 3, МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 12),компании с переменной долей участия (термин US GAAP, а именностандарта FIN 46(R)), а также компании, контроль над которыми имеется нена основе доли в капитале, а в соответствии с каким-либо другим договором.При появлении таких ситуаций важно убедиться в том, что точкаконтроля (откуда осуществляется контроль) находится именно в пределахгруппы, а не вне ее, т.

е. контролирующая материнская компания находится впериметре консолидации группы.Например, если компания «А» контролирует компанию «В», т. е. можетопределять ее финансовую и операционную политику с целью извлечения67выгод от ее деятельности самостоятельно, решением руководства компании«А», без обязательного подкрепления своих требований авторитетом лица,под общим контролем которого находятся и компания «А», и компания «B»,то составляется консолидированная финансовая отчетность. В противномслучае компании «А» и «В» не составляют консолидируемую группу, анаходятся под общим контролем и могут быть объединены только в рамкахкомбинированной отчетности.Следует также признать, что консолидированная отчетность приотсутствии корректной юридической структуры может выглядеть довольно«некрасиво». При формальном выполнении стандартов компания можетотойти от представления реальной экономической ситуации.Например, группа может контролировать какую-то компанию, но невладеть ее уставным капиталом.

Характеристики

Список файлов диссертации