Бухгалтерские экспертизы, их цели и задачи
ТЕМА 1. Бухгалтерские экспертизы, их цели и задачи.
1. Правоохранительная деятельность и ее основные понятия.
2. Сущность судебных экспертиз. Виды экспертиз. Задачи.
3. Судебно – бухгалтерская экспертиза.
4. Отличие бухгалтерской экспертизы от ревизии финансово-хозяйственной деятельности.
1. Правоохранительная деятельность и ее основные понятия.
Правоохранительная деятельность – это совокупность правоотношений, направленных на обеспечение правопорядка в обществе, основанном на строгом соблюдении правовых норм. Правопорядок предусматривает действенность законности, устойчивых гарантий охраны прав субъекта и выполнения им юридических правовых норм. Конституцией предусматривается образование правовых отношений в государстве. Правопорядок в обществе обеспечивается право сознательностью граждан.
Правосознание – специфическая форма общественного сознания, которая проявляется в совокупности взглядов, отношений граждан к праву, в их правовых требованиях, правовых идеалах. Принципы правосознания отражены в Конституции государства, которая сформулировала основное содержание юридического права, свободы граждан, их права и обязанности, провозгласила неприкосновенными различные формы собственности.
Следовательно, правоохранительная деятельность осуществляется в соответствии с законодательством государства: прокуратурой, органами государственной безопасности, внутренних дел и другими госучреждениями, на основании правосознания граждан путем определенных правоотношений.
Рекомендуемые материалы
Правоотношения, или правовые юридические отношения – это вид общественных отношений характеризующийся тем, что участники каждого правоотношения взаимно связаны субъективными правами, юридическими обязательствами, предусмотренными нормами права.
В правоотношениях одна сторона имеет субъективное право (правомочность), а другая несет соответствующее юридическое обязательство.
Юридическое обязательство – это предусмотренная законом форма конкретных правоотношений (носителей обязательств). Юридическое обязательство предусматривает осуществление определенных действий или воздержание от них. Невыполнение юридических обязательств обуславливает юридическую ответственность и применение мер государственного влияния по отношению к конкретным гражданам.
Юридическая ответственность отличается от обязательств граждан в части отношений к государству (обязанность сохранять государственную (общественную) собственность, защищать экономические интересы государства, общества и др.). Эти обязательства конкретизируются в правоотношениях, которые возникают в связи с наступлением тех или иных юридических фактов, предусмотренных законом (в связи с заключением трудового договора, призывом в армию и т.п.).
Юридическая ответственность основана на определенной системе доказательств, которые утверждают или опровергают обстоятельства правоотношений, обуславливающие наступление ответственности. Задачи доказательств в правоотношениях заключаются в поиске истины, т.е. получении доказательств фактически учиненных действий, за которые законом предусмотрена юридическая ответственность.
По источникам юридические доказательства делятся на первичные, т.е. взятые из первоисточника (акт ревизии кассы), и вторичные (производные), которые содержатся в источниках повторного характера (исковое заявление о возмещении материального ущерба).
Доказательства в гражданском процессе – это факты, утверждающие или опровергающие обстоятельства, с которыми связано наступление тех или иных правовых результатов (возникновение, смена или прекращение прав и обязательств сторон). Такими доказательствами могут быть те, которые используются в уголовном процессе. Дополнительно в гражданском процессе более широко используются акты ревизий финансово- хозяйственной деятельности организаций, первичные документы, регистры бухгалтерского учета, документы на магнитных носителях и т.д.
В правоохранительной деятельности, связанной с возмещением материального ущерба, проводится оценка доказательств поданных исков.
Оценка доказательств – это действие судей, следственных органов и арбитража, прокуратуры по установлению достоверности доказательств, которые позволяют сделать вывод о виновности или невиновности обвиняемого, обоснованности иска или необоснованности на возмещение материального ущерба. Факты достоверности доказательств могут быть приняты правоохранительными органами только тогда, когда их источники доброкачественные.
Вышесказанное можно изобразить схематично.
ПРАВООХРАНИТЕЛЬНАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ
Это совокупность
ПРАВООТНОШЕНИЯ
ПРАВОПОРЯДОК
Который обеспечивает
ЮРИДИЧЕСКИЕ ПРАВОВЫЕ НОРМЫ + ПРАВОСОЗНАТЕЛЬНОСТЬ ГРАЖДАН
Строится
СИСТЕМА ДОКАЗАТЕЛЬСТВ
Имеющиеся
ДОКАЗАТЕЛЬСТВА В ГРАЖДАНСКОМ ПРОЦЕССЕ
И как результат
ОЦЕНКА ДОКАЗАТЕЛЬСТВ
2. Сущность судебных экспертиз. Виды экспертиз. Задачи.
Сущность судебных бухгалтерских экспертиз представляет собой специальную отрасль знаний бухгалтерии, занимающуюся изучением и решением вопросов, связанных с применением бухгалтерского учета и экономического анализа в следственной и судебной практики. Эта дисциплина является теоретической базой использования специальных познаний в уголовном и гражданском прессах.
Правовой основой судебной экспертизы ее деятельности является Конституция РФ, УПК и другие законы и нормативно – правовые акты РФ, регулирующие порядок судопроизводства. Деятельность СБЭ основывается на принципах законности, защиты прав и свобод личности, независимости эксперта, объективности и полноты проведенного им исследования.
СБЭ является комплексной дисциплиной, которая находится на стыке экономических наук и уголовного (гражданского) процесса. Структурно ее можно подразделить на две части: общую и специальную .
В общей освещаются вопросы бухгалтерского учета, экономического анализа, документальной ревизии как метода хозяйственного контроля с точки зрения применения их в судебно-следственной практике. В специальной части дается характеристика порядка и пределов экономических познаний в уголовном и гражданском процессах; методических и организационных основ назначения и производства СБЭ.
Деятельность эксперта- бухгалтера регламентируется УП и ГП законодательством и состоит из 2-х этапов:
1. - исследование документов и других материалов дела, представленных эксперту- бухгалтеру следователем или судом. При этом эксперт- бухгалтер использует свои специальные познания в области бухучета, отраслевых видов учета и анализа хозяйственной деятельности . Результат исследования в виде Заключения передается следователю или суду.
2. - непосредственно составления Заключения, которое представляет собой новый источник доказательств, а также содержит факты, являющиеся доказательством по делу.
Экспертизу может назначить следователь, на стадии предварительного расследования по возбужденному делу, а также и судья и арбитр, на стадии подготовки дела к слушанию.
Проведение экспертиз поручается экспертам (от лат. – опытный) как на стадии предварительного расследования, так и на стадии судебного или арбитражного расследования дел.
Применение научных методов в расследовании уголовных и гражданских дел происходит способом проведения судебных экспертиз.
Экспертиза – это исследование и решение опытными специалистами вопросов, которые требуют специальных знаний в области науки, техники, экономики, искусства, ремесла.
Проведение экспертизы – это процессуальное действие, которое состоит в исследовании экспертом по заданию правоохранительных органов, вещественных доказательств и других материалов с целью установления фактического состояния и обстоятельств, имеющих существенное значение для правильного решения дела, возникшего в процессе правоотношений.
Экспертизы классифицируются по организационным и процессуальным признакам.
1. По организационным признакам экспертизы делятся на:
¨ первичные (назначаются по конкретному делу впервые);
¨ и повторные (осуществляемые по тому же вопросам повторно),
¡ основные (охватывающие все поставленные вопросы по расследуемому делу);
¡ и дополнительные (проводимые в зависимости от ситуации, которая возникла в ходе расследования и вызвала необходимость решения экспертизой дополнительных вопросов или вследствие не полноты исследования основной экспертизой поставленных вопросов, неконкретности и нечеткости ответов на них).
2. По процессуальным признакам экспертизы делятся на:
- одно-предметные (в проведении экспертиз исследуются вопросы одного вида (предметы) экспертизы (бухгалтерской, медицинской). В ней принимают участие эксперты одной специальности.
- многопредметные (комплексные). Исследуются вопросы, которые содержатся в одном расследуемом деле и являются предметом разных экспертиз (психиатрической, криминалистической, технической, бухгалтерской). Комиссия экспертов совместно проводит исследования, и формируют Заключение. Одного из комиссии определяют руководителем.
Руководитель должен иметь наибольшие познания в области методологии и методики судебно – экспертного исследования, уметь синтезировать выводы других экспертов, т.е. классифицировать и устанавливать уголовную идентификацию.
1). Подготовительные работы в экспертном учреждении заключаются в следующем:
- рассмотрение руководителем экспертного учреждения материалов для проведения экспертизы (уточняет вопросы бухгалтерской экспертизы);
- определение структурного подразделения, в котором экспертиза должна быть проведена;
- руководитель учреждения определяет конкретные сроки производства экспертизы.
2). Подготовка к проведению бухгалтерской экспертизы в определенной организации :
- проверка соответствия поступивших материалов требованиям УП и ГП законодательства и инструкции о порядке проведения СБЭ;
- руководитель экспертного учреждения в письменной форме поручает проведение СБЭ эксперту-бухгалтеру; изучается содержание задания.
Если же экспертизу проводит группа экспертов, то назначается руководитель, который разрабатывает общий план исследования, координирует действия экспертов-бухгалтеров, но руководитель комиссии не пользуется преимуществом перед другими членами комиссии. Подбор эксперта-бухгалтера определяет круг вопросов, поставленных перед экспертизой, чтобы уровень квалификации эксперта-бухгалтера соответствовал назначению.
Организационно-методическая подготовка к проведению экспертизы:
- решение вопроса помещения для проведения экспертизы и его оснащение, обеспечение транспортом;
- при необходимости заявляется ходатайство о предоставлении дополнительных материалов, изучение полноты и содержания материалов, предоставленных на экспертизу;
- с учетом результатов изучения предоставленных материалов эксперт-бухгалтер составляет: « расчет времени, необходимого для производства СБЭ по делу №...»;
- эксперт-бухгалтер составляет план конкретных процедур (график) исследования;
- определение методики поведения экспертизы - конкретизация методических приемов и способов контрольно-ревизионных процедур, используемых при проверке первичных документов и записей в регистрах учета для получения ответа на поставленные вопросы.
В теории экспертизы различают предмет и объект экспертизы:
Предмет определяется теми вопросами, которые правоохранительные органы поставили на решение экспертизы в связи с необходимостью установления доказательств с применением специальных знаний в конкретной отрасли науки и техники.
Объекты экспертизы конкретизируют предмет исследования данным видом экспертизы. Например, если предметом экспертизы является установление размера ущерба, причиненного приписками строительных работ на строительстве жилого дома, то объектами экспертизы будет объем этих работ, указанных в проектно-сметной документации.
Кроме организационной и процессуальной квалификации экспертизы различаются по их видам – криминалистические, экономические, товароведческие, технические, бухгалтерские, медицинские, психиатрические и др. Единой классификации судебных экспертиз ни в теории, ни на практике пока нет.
1. Криминалистические судебные экспертизы включают: графоведческие, автороведческие, технико-криминалистические экспертизы документов, трасологические (дактилоскопические), баллистические, фототехнические и др. психологические и физиологические закономерности письменных текстов. Задачи идентификационные – установление конкретного исполнителя рукописи; Графоведческие судебные экспертизы исследуют диагностические – установление времени и условий возникновения рукописи, состояние исполнителя.
2. Судебно-экономические экспертизы включают планово-экономическую, финансово-экономическую и бухгалтерскую, Она исследует производственную и финансово-хозяйственную деятельность предприятий с разными формами собственности, которые допустили убытки, потери, хищения и другие негативные явления, отраженные в бухгалтерском учете и отчетности, и стали объектом расследования правоохранительными органами. Бухгалтерская экспертиза обосновывает свои выводы документально достоверными данными, которые отражены в бухгалтерском учете.
Различные виды экспертиз имеют одну и ту же юридическую основу и проводятся в строгом соответствии с Едиными процессуальными нормами и требованиями УП законодательства. Вместе с тем каждый вид СЭ отличается от других предметов объектами, задачами и методами экспертного исследования.
Известно, что документы бухгалтерского учета часто являются объектом исследования экспертизы.
Задачи судебно-бухгалтерской экспертизы.
Основными задачами судебно-бухгалтерской экспертизы являются проверка и установление:
- факты наличия и размера недостачи или излишков ТМЦ, денежных средств, времени и места их возникновения ;
- обоснованности расходования денежных средств, сырья, материалов, готовой продукции и товаров ;
- случаев нарушения финансовой и хозяйственной деятельности ;
- наличия и размера приписок в отчетности о выполнении договорных обязательств ;
- соответствие совершенных операций установленным нормам законодательства ;
- отрицательных экономических последствий, возникающих в результате совершенных злоупотреблений ;
- размер материального ущерба, причиненного должностными лицами в результате нарушений ;
- правильности или ошибочности методики учета на предприятии ;
- нарушения правил ведения бухучета и отчетности ;
- правильности или ошибочности методики проведения документальной ревизии ;
- условий, способствовавших совершению злоупотреблений ;
- разработка предложений, направленных на борьбу со злоупотреблениями.
3. Развитие судебно-бухгалтерской экспертизы.
В своем развитии судебно-бухгалтерская экспертиза прошла определенную эволюцию, которая обусловлена усложнением хозяйственной деятельности людей. Использование учета хозяйственной деятельности людей как достоверных доказательств в коммерческих операциях, уплате налогов, решении спорных вопросов в распределении доходов начинается с древних времен. С тех пор как человек научился считать предметы, орудия добычи, делать зарубки, с развитием письменности и арифметики, когда появилась возможность ведения учета, его данные стали необходимыми в доказательстве истины. Ежедневно составлялись сведения о движении ценностей в кладовых, отображались нормы расходования материалов и т.д.
1) В древнем Египте специальные писцы вели на свитках папируса учет движимого и недвижимого имущества с целью контроля достоверности получения и выдачи серебра, хлеба и т.п.
2) В Иудее учету придавались специальные контрольные функции. Так, на Пасху жрецы Иерусалимского храма не приступали к службе пока Главный писарь Иудей не подведет итоги на всех счетах и не составит отчет, а контролирующее лицо не подтвердит его достоверность .Специальная инструкция предусматривала порядок учета пожертвований на храм. Перед алтарем устанавливался сундук, церковный контролер вместе с Главным жрецом открывали его и подсчитывали доходы. Таким образом ,появляются экспертиза достоверности отчета и контроль ценностей.
3) В Персии оплата выполненных работ производилась частично деньгами, частично натурой. Работник получал требование-наряд в конторе и предъявлял его казначею, который записывал документ в платежную ведомость и делал отметку о выдаче денег. По требованию- наряду выдавались также продукты.
4) Учет в Древней Греции получает правовой характер: закрепляется материальная ответственность конкретных лиц за полученные ценности; подотчетные лица подбирались только из состоятельных людей, которые способны внести большой залог, недостача покрывалась из залога или имущества материально-ответственного лица, а если недостача квалифицировалась как растрата, то она удерживалась в десятикратном размере.
С развитием экономических отношений совершенствуется учет, повышается его значение в доказательствах имущественной ответственности.
5) В средневековье возникла профессия путешествующих писцов, которые составляли отчеты феодалам, выступали их представителями в разного рода судебных инстанциях при рассмотрении имущественных споров. В это время совершенствуется форма учета (13 в.), возникает двойная бухгалтерия. Данные учета использовались для контроля за сохранением собственности торговца. Применялись элементы экспертизы для проверки достоверности данных учета.
6) В городах Северной Италии издавались книги по бухгалтерскому учету, по которым обучались специалисты. Эти книги использовались и как практические пособия при ведении бухгалтерского учета. Наиболее совершенной из них является книги « Трактат о счетах и записях» (1449 г.) Луки Пичоли. Автор изложил учет как счет показателей хозяйственной деятельности людей.
7) В капиталистическом обществе появились аудиторские фирмы, которые проводили контрольные проверки состояния учета и достоверности отчетности.
8) Начиная с первых лет Советской власти, органы расследования и суды широко используют выводы судебно-бухгалтерской экспертизы при решении уголовных и гражданских дел. Декретом о судах Совнарком РФСР в 1918г. Предоставил судам право при рассмотрении гражданских дел, которые требуют специальных знаний, по своему решению приглашать специалистов в свой состав с правом соглашательного голоса. Уже в 20-е годы создаются разные профессиональные организации работников учета. Одной из задач которых было проведение судебно-бухгалтерских экспертиз.
В 1921 г. В Петрограде при Северо-западной областной торговой палате создается отдел учета финансовых экспертиз, который был реорганизован в Институт общественных бухгалтеров. В 1923 г. В Москве при Московском отделении Российского технического товарищества был образован Отдел учета хозяйственной деятельности, включающий Бюро бухгалтерской экспертизы и консультаций, которые использовались судами и арбитражами.
Наиболее важным шагом в организации судебно-бухгалтерской экспертизы было создание в 1925 г. Института государственных бухгалтеров-экспертов при Народном комиссариате Рабоче-крестьянской инспекции СССР с широкой сетью местных органов. Его сотрудникам принадлежало исключительное право по требованию государственных органов проводить экспертизы по вопросам учета и отчетности.
В 1930 г. Институт был ликвидирован а его функции были переданы Всесоюзному товариществу социалистического учета при ВЦСПС.
Обобщение практики судебно-бухгалтерских экспертиз проводилось также другими учреждениями. В 1935г. Институтом уголовной политики была разработана методика по организации и проведению судебно-бухгалтерской экспертизы. В 1937 г. издан ряд методических пособий по расследованию дел о краже и растрате средств в разных отраслях народного хозяйства.
В 1936 г. при прокуратуре СССР было создано Центральное бюро судебно-бухгалтерской экспертизы. Этим было положено начало существованию в СССР специального учреждения, основной деятельностью которого стало проведение судебно-бухгалтерской экспертиз, разработка экспертного исследования, подготовка кадров и повышение их квалификации. К сожалению, в 1937 г. это учреждение было передано в ведение Наркома Юстиции СССР, а в 1938г. ликвидировано. Только в 1952 г. при Министерстве финансов СССР было создано Бюро государственной бухгалтерской экспертизы.
Бюро проводило большую методическую работу по экспертному исследованию4 разработало много методических писем по вопросам методики бухгалтерской экспертизы, которые до сих пор не утратили своего профессионального значения для экспертов-бухгалтеров. В 1957 г. Бюро ликвидировали, а его филиалы подчинили Министерствам юстиции союзных республик.
В 1990 г. Бюро государственной бухгалтерской экспертизы при Министерстве Юстиции РФ переданы в состав Институтов судебных экспертиз этого же министерства, где они реорганизованы в специализированные лаборатории экономических экспертиз.
4. Отличие бухгалтерской экспертизы от ревизии финансово-хозяйственной деятельности
Судебно-бухгалтерская экспертиза и ревизия финансово-хозяйственной деятельности исследуют хозяйственную деятельность предприятий, выявляют в ней негативные стороны с целью их ликвидации и т.д. Общее у них – эксперт и ревизор работают с первичными документами и учетными регистрами ;
- исследуют однородные хозяйственные операции, отраженные в бухгалтерских документах ;
- используют знания одной и той же области бухучета ;
- применяются в основном одни и те же приемы исследования материалов, которыми они владеют как специалисты бухгалтера
Вместе с тем между ними есть существенные различия:
- эксперт-бухгалтер, отвечая на поставленные следователем вопросы, устанавливает новые доказательства на основании собранных материалов, а ревизор выявляет не только новые факты, но и сами материалы, на основании которых устанавливаются доказательства ;
- деятельность эксперта регламентируется ГК ,УК законом, а ревизора нет ;
- главная задача ревизора – активно проверять и выявлять факты преступного характера, эксперт стремится максимально полно и правильно дать заключение по поставленным вопросам ;
- эксперт-бухгалтер составляет Заключение – источник доказательств, а ревизор – акт, который в случае необходимости может послужить материалом для экспертизы.
Процессуально правовое содержание бухгалтерской экспертизы определяется системой правил, установленных Законом:
А) в судебно-бухгалтерской экспертизе различают процессуально правовое и экономическое содержание.
Процессуально правовое содержание определяется системой правил, установленных законом.
Экономическое содержание включает систему экономических значений в областях бухгалтерского учета и финансов, контроля и ревизии, аудита, экономического анализа и других наук. Размер ущерба в денежном измерении определяется бухгалтерской экспертизой.
1 Предмет, методы, цели и задачи дисциплины - лекция, которая пользуется популярностью у тех, кто читал эту лекцию.
Б) Бухгалтерская экспертиза исследует отдельные недостатки, выявленные ревизией, с целью документального обоснования исковых требований, поданных в следственные или судебные органы к конкретным материально-ответственным лицам.
В) Бухгалтерские экспертизы проводятся по мере возникновения необходимости в них и только после вынесения специального Постановления органом, который назначает экспертизу. Ревизия проводится по заранее составленному плану.
Г) Методики проведения ревизии и бухгалтерской экспертизы имеют отличия. Некоторые методики, которыми пользуется ревизия, недопустимы или нецелесообразны при проведении экспертизы.
Д) Способы получения фактической информации для эксперта-бухгалтера четко определены Законом. Эксперт-бухгалтер не имеет право собирать информацию, которая является доказательством по возбужденному делу; получать справки от каких-либо лиц; проводить контрольно-ревизионные действия (проводить инвентаризации, сверять расчеты); привлекать к проведению экспертизы других лиц и т.д.).
Е) Проведение бухгалтерской экспертизы регулируется законодательством, т.е. Инструкцией о проведении судебно-бухгалтерских экспертиз, утвержденной Министерством внутренних дел РФ. Эксперт-бухгалтер руководствуется только Законом, а ревизор к тому же- чаще нормативными документами ведомства, которое назначило ревизию.
Следовательно, существенное отличие судебно-бухгалтерской экспертизы от ревизии состоит в том, что параметры ее исследования ограничены кругом вопросов, поставленных на ее решение правоохранительными органами, а также целевым использованием выводов экспертизы в системе доказательств правонарушений.
