Бухгалтерский учет товарных потерь

ТЕМА 6.  Бухгалтерский  учет товарных потерь

6.1.  ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ

При перевозке и хранении товаров возникают потери, которые делятся на две группы:

1) нормируемые;

2) ненормируемые.

Нормируемые потери обусловлены различными факторами: физико-химическими свойствами товаров (естественная убыль, бой), психологией людей (потери товаров в магазинах самообслуживания и с открытой выкладкой). Вследствие своего объективного характера эти потери нормируются, то есть по каждому товару устанавливается норма убыли в процентах. Эти нормы могут определяться организациями самостоятельно. Однако, для целей налогообложения при исчислении и уплате налога на прибыль в соответствии со ст. 254 НК РФ могут применяться только нормы, утвержденные в порядке, установленном Правительством РФ. В дальнейшем именно об этих нормах и будет говориться в книге.

Ненормируемые потери в основном возникают в результате бесхозяйственности (порча товаров, их недостача сверх норм и др.).

Деление потерь на нормируемые и ненормируемые имеет значение при решении вопроса о том, за чей счет их списать. Нормируемые потери списываются за счет организации, а ненормируемые должны взыскиваться с материально ответственных лиц и только при отсутствии виновников списываются за счет организации.

Рекомендуемые материалы

Определение естественной убыли дано в Приложении к Приказу Минэкономразвития России от 31.03.2003 № 95: "Под естественной убылью товарно-материальных ценностей следует понимать потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и/или физико-химических свойств товаров".

6.2. УЧЕТ ТОВАРНЫХ ПОТЕРЬ ВСЛЕДСТВИЕ ЕСТЕСТВЕННОЙ УБЫЛИ

Естественная убыль может быть:   а) при перевозке товаров;    б) при хранении.

Нормы естественной убыли при перевозке товаров утверждаются соответствующими министерствами совместно с Министерством транспорта РФ по согласованию с Минэкономразвития России. Например, Приказом Минсельхоза России и Минтранса России от 14.01.2008 № 3/2 утверждены Нормы естественной убыли картофеля, овощей и бахчевых культур при перевозках автомобильным, железнодорожным, речным и морским транспортом.

Для расчета потерь от естественной убыли при хранении товаров применяются нормы убыли, утвержденные Приказом Минэкономразвития России от 07.09.2007 № 304 "Об утверждении Норм естественной убыли продовольственных товаров в сфере торговли и общественного питания" (в дальнейшем Приказ № 304). Данные Нормы используются при хранении товаров на холодильниках, складах и базах розничных торговых предприятий и предприятий общественного питания, в розничной торговой сети, в кладовых предприятий общественного питания и др. Этим же Приказом установлены Нормы потерь от боя стеклянной тары с пищевыми товарами на складах и базах, в розничных торговых предприятиях и предприятиях общественного питания.

Естественная убыль при перевозке товаров

Нормы убыли при перевозке товаров зависят от ряда факторов: расстояния и продолжительности перевозки, вида транспорта, времени года, условий перевозки и др.

Сумма товарных потерь при перевозке определяется путем нахождения нормы убыли от массы перевозимых товаров. Эти нормы применяются только в том случае, если при приемке товаров выявлена их недостача.

Если эта недостача не превышает установленных норм, то представитель транспортной организации обязан сделать соответствующую отметку в сопроводительном документе поставщика. Если фактическая недостача превышает установленные нормы, то составляется соответствующий акт и сумма превышения должна быть возмещена виновником.

Естественная убыль при хранении товаров

Нормы убыли при хранении товаров зависят от ряда факторов: климатической группы, периода хранения, условий хранения и др.

К сожалению, в Приказе № 304 не указана методика расчета потерь товаров при хранении вследствие естественной убыли. В нем приведены нормы естественной убыли (в процентах), но не сказано, от какой величины товаров нужно их находить. Поэтому порядок расчета этих потерь в книге излагается в соответствии с Приказом Минторга СССР от 02.04.1987 № 88, которым были утверждены нормы естественной убыли, применявшиеся для целей налогообложения прибыли до 2002 г.

Величину потерь вследствие естественной убыли (Е) рассчитывают по формуле: Е = Т x Н / 100,                                                 

где Т - стоимость (масса) проданных товаров;

Н - норма естественной убыли, %.

Товарные потери при хранении из-за естественной убыли списываются лишь в том случае, если при инвентаризации будет выявлена недостача товаров. За счет организации недостача списывается исходя из норм, но не больше суммы недостачи, выявленной при инвентаризации.

На холодильниках, складах и базах нормы естественной убыли, кроме вышеуказанных факторов, зависят также от срока хранения товаров.

При партионном способе хранения товаров сроки хранения определяются по партионной карте исходя из даты поступления товаров и даты их выбытия.

    При  сортовом  способе  хранения  товаров  рассчитывается  средний срок хранения.

Особенности расчета естественной убыли в розничной торговле

В розничной торговле оборот по продаже отдельных видов товаров непосредственно можно определить только в том случае, если используется натурально-стоимостная схема учета.

В тех магазинах, где используется стоимостная схема учета, сумму естественной убыли можно рассчитать следующим образом:

1. Естественная убыль на остаток товаров на начало межинвентаризационного периода.

2. Естественная убыль на поступившие товары.

3. Естественная убыль на выбывшие товары (кроме проданных).

4. Естественная убыль на остаток товаров на конец межинвентаризационного периода.

5. Естественная убыль на проданные товары (1 + 2 - 3 - 4).

Отражение потерь от естественной убыли в бухгалтерском учете

Потери товаров вследствие естественной убыли при перевозке списывают, как правило, за счет покупателя. При этом делают следующие записи.

1. На стоимость недостающих товаров (без НДС):

Д-т сч.94 "Недостачи и потери от порчи ценностей",

К-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";

2. На сумму НДС, относящегося к недостаче:

Д-т сч.19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

К-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

3. Списание недостачи товаров на расходы организации:

Д-т сч.44 "Расходы на продажу",

К-т сч.94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

Это списание осуществляется по мере выявления потерь, то есть при приемке товаров.

Потери товаров при хранении вследствие естественной убыли списываются в том месяце, в котором была закончена инвентаризация. Так делается потому, что в п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ сказано, что недостача имущества в пределах норм естественной убыли относится на издержки производства или обращения (расходы) только после выявленных при инвентаризации расхождений между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета.

Недостача товаров при хранении в пределах норм естественной убыли, выявленная при инвентаризации, списывается или на дебет счета 44, или на дебет счета 96 (в зависимости от учетной политики). Второй вариант используется в том случае, если организация начисляет резерв на списание потерь товаров вследствие естественной убыли. Возможность создания резерва объясняется следующим.

Инвентаризация товаров редко проводится ежемесячно, поэтому списывать всю сумму потерь, возникших за межинвентаризационный период (за несколько месяцев), на издержки обращения одного месяца было бы неправильно. Это искусственно уменьшило бы расходы в месяцах, в которых не было инвентаризации, и искусственно увеличило бы расходы в месяце проведения инвентаризации. Поскольку потери товаров образуются за весь период между инвентаризациями, то более правильно распределить их между всеми месяцами данного периода. С этой целью ежемесячно на предполагаемую сумму естественной убыли за месяц может начисляться резерв:

Д-т сч.44 "Расходы на продажу",

К-т сч.96 "Резервы предстоящих расходов".

После проведения инвентаризации естественную убыль списывают за счет ранее начисленного резерва:

Д-т сч.96 "Резервы предстоящих расходов",

К-т сч.94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

Поскольку фактические потери товаров вследствие естественной убыли за межинвентаризационный период и начисленный резерв, как правило, отличаются друг от друга, то после списания потерь сумму резерва нужно скорректировать. С этой целью на разность между недостачей товаров вследствие естественной убыли и суммой начисленного резерва составляется проводка на начисление резерва:

а) обычными числами, если сумма резерва меньше суммы недостачи, то есть резерв доначисляется;

б) отрицательными числами, если сумма резерва больше суммы недостачи, то есть излишне начисленный резерв сторнируется. Цель данной корректировки - закрыть счет 96.

6.3. УЧЕТ ПОТЕРЬ ПРИ ПОДГОТОВКЕ ТОВАРОВ К ПРОДАЖЕ В РОЗНИЧНОЙ ТОРГОВЛЕ

В Правилах продажи отдельных видов товаров, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 19.01.1998 № 55, в частности, говорится:

- в п. 33: "Товары до их подачи в торговый зал или иное место продажи должны быть освобождены от тары, оберточных и увязочных материалов, металлических клипс. Загрязненные поверхности или части товара должны быть удалены";

- в п. 34: "Не подлежат продаже нерасфасованные и неупакованные продовольственные товары, за исключением определенных видов товаров, перечень которых утверждается в установленном федеральным законом порядке";

- в п. 37: "По просьбе покупателя лицо, осуществляющее продажу, обязано передать ему гастрономические товары в нарезанном виде".

Во всех этих случаях в розничной торговле возникают потери, обусловленные подготовкой товаров к продаже. По этим потерям в советское время Министерством торговли СССР были утверждены нормы, в пределах которых потери списывались на издержки обращения торговых организаций.

В настоящее время организации, списывая эти потери на расходы, не учитывают их при налогообложении прибыли, поскольку они не указаны непосредственно в НК РФ.

По нашему мнению, эти потери можно классифицировать как технологические, поскольку они обусловлены технологическими особенностями процесса продажи, а также физико-химическими свойствами товаров. Технологические потери согласно пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ приравниваются к материальным расходам и учитываются при налогообложении прибыли. Однако торговые организации должны соответствующими расчетами обосновать нормативы потерь и документально оформить эти расчеты в порядке, указанном в Письме Минфина России от 01.11.2005 № 03-03-04/1/328.

6.4.  УЧЕТ ПОТЕРЬ ТОВАРОВ ВСЛЕДСТВИЕ ПОРЧИ, ЛОМА И БОЯ

Порчу, бой и лом товаров оформляют актом о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей (форма № ТОРГ-15), в котором указывают наименование товаров, их отличительные признаки (артикул, сорт (категорию)), количество, цену и стоимость, причину и виновников порчи, а также возможности дальнейшего использования товаров (продажа по сниженным ценам, сдача в переработку, на корм скоту или уничтожение).

Передачу товаров на переработку и на корм скоту оформляют товарной накладной (форма № ТОРГ-12). Если актируемые товары в дальнейшем использовать невозможно, то их уничтожают в присутствии комиссии, составившей акт, во избежание повторного представления этих товаров для актирования и списания.

Акт о порче, бое и ломе утверждается руководителем организации, после чего на его основании делаются соответствующие учетные записи.

На стоимость приобретения актируемых товаров составляется проводка:

Д-т cч.94 "Недостачи и потери от порчи ценностей",

К-т сч.41 "Товары".

Если товары учитываются по продажным ценам, то на сумму торговой наценки, относящейся к вышеуказанным товарам, дополнительно делается запись:

Ещё посмотрите лекцию "Часть 31" по этой теме.

Д-т сч.42 "Торговая наценка",

К-т сч.41 "Товары".

Поскольку потери товаров вследствие порчи, боя и лома возникают, как правило, вследствие бесхозяйственности, неосторожных действий работников, то их следует взыскивать с виновных лиц. При этом составляется проводка:

Д-т сч.73-2 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет 2 "Расчеты по возмещению материального ущерба",

К-т сч.94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

Если конкретных виновников потерь установить невозможно, их списывают за счет организации, то есть на дебет счета 91 кредитованием счета 94.