Диссертация (Финансово-правовое регулирование налогообложения иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство), страница 5

Получение доходаот источников вгосударствеКаквидноизДоход получен отТолько полученныйисточника в государстведоходприведеннойтаблицы,понятиепостоянногопредставительства с одной стороны отражает экономическую связьиностранной организации с местом получения дохода/прибыли, схожую сналоговым резидентством, но с другой – ограничивает права государства поналогообложению такого дохода/прибыли, так как налогоплательщик(иностранная организация) не связан с государством критерием резидентства.То есть до возникновения постоянного представительства иностраннаяорганизациянеможетподпадатьподнеограниченнуюналоговуююрисдикцию государства, так как не имеет достаточной экономической связис этим государством48.Такимобразом,категорияпостоянногопредставительства«оправдывает» налоговые притязания государства, на территории которогодействует иностранная организация.При этом использование категории постоянного представительствазатрагивает интересы другого государства, для которого иностраннаяорганизация является налоговым резидентом (как правило, то государство, вкотором она инкорпорирована или в котором имеет место фактического48Налоговое право.

Учебник для вузов / под ред. Пепеляева С.Г. – М.: Альпина Паблишер, 2015. С. 464.22управления). Именно это второе государство может беспрепятственнораспространять свою налоговую юрисдикцию на иностранную организацию.Согласно позиции Организации экономического сотрудничества иразвития (далее – ОЭСР) основное назначение понятия постоянногопредставительства заключается именно в определении права одногогосударства облагать налогом прибыль предприятия другого государства49.Существование постоянного представительства является исключением изобщего правила, согласно которому одно государство не имеет права облагатьналогом прибыль предприятия другого государства.

Но в случае веденияпредприятием деятельности через постоянное представительство первоегосударство получает право облагать налогом часть прибыли предприятия,которая относится к этому постоянному представительству. Так, наличиепостоянного представительства становится «пороговым значением», припревышении которого государство получает право распространить своюналоговую юрисдикцию на иностранную организацию.При установлении правил в отношении постоянного представительстваважно учитывать основные начала налогообложения, закрепленные в НК РФ.Особое значение в этом случае имеет принцип об экономической основелюбого налога (п. 3 ст. 3 НК РФ), который устанавливает соотношение междуфискальной функцией налога и его регулятивной функцией, закрепляяприоритет второй.

При установлении, введении и взимании налогагосударство должно учитывать не только интересы бюджета в части доходов,но и экономические факторы. Учитывая оценочную природу понятияпостоянногопредставительства,государствовпервуюочередьприопределении наличия постоянного представительства должно анализироватьименно экономическое содержание деятельности иностранной организации, ане исключительно формальные критерии.49Commentaries on the Articles of the Model Tax Convention // URL: http://www.keepeek.com/Digital-AssetManagement/oecd/taxation/model-tax-convention-on-income-and-on-capital-condensed-version-2014_mtc_cond2014-en#.V71v8Y9OLIU#page7 (дата обращения 01.05.2016).23Но понятие постоянного представительства существует не только дляреализации налоговых интересов бюджета государства.

Другим участникомналоговых правоотношений является налогоплательщик, поэтому дляопределения места понятия постоянного представительства в налоговом правенеобходимо установить, какое значение оно имеет для налогоплательщика.Конституция РФ обязывает каждого платить законно установленныеналоги. Эта обязанность носит всеобщий характер, вместе с тем, в зависимостиот характеристикналогоплательщикаобъем обязанностипоуплатеконкретных налогов может быть различным50.Как видно из приведенной формулировки, в первую очередь, дляприменения нормы об обязанности платить налоги необходимо определитьпонятие «каждый», то есть установить обязанное лицо. В налоговом правеобязанное лицо обозначается специальным термином – налогоплательщик (ст.19 НК РФ).В соответствии со ст. 17 НК РФ налог считается установленным лишь втомслучае,когдаопределеныналогоплательщикииэлементыналогообложения.

Именно с определения того, соответствует ли лицокритериям налогоплательщика, следует начинать анализ фактическойситуации, чтобы определить, применимы ли к ней положения НК РФ оконкретном налоге.Согласно п. 1 ст. 246 НК РФ «налогоплательщиками налога на прибыльорганизаций признаются:российские организации;иностранные организации, осуществляющие свою деятельность вРоссийской Федерации через постоянные представительства и (или)получающие доходы от источников в Российской Федерации».Как в большинстве кодифицированных нормативно-правовых актов, вНК РФ содержится статья, посвященная основным понятиям и терминам (ст.11 НК РФ). В этой статье закреплено правило толкования терминов, а такжеКомментарий к Конституции РФ / под общ. ред.

Л.В. Лазарева. – М.: ООО «Новая правовая культура», 2009г. // URL: http://constitution.garant.ru/science-work/comment/5366634 (дата обращения: 08.09.2015).5024даны определения некоторых из них, в том числе российского и иностранногоюридических лиц, источника выплаты доходов.Используя приведенные термины, можно определить круг лиц,соответствующих категориям «российская организация» и «иностраннаяорганизация, получающая доходы от источников в Российской Федерации»,на которых может быть возложена обязанность уплачивать налог на прибыль.Но ни в статье, определяющей круг плательщиков налога на прибыль,ни в статье 11 НК РФ не дается определения постоянного представительства.Кроме того, формулировка нормы п. 1 ст.

246 НК РФ не разделяетиностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РоссийскойФедерации через постоянные представительства, и иностранные организации,получающие доходы от источников в Российской Федерации. Нельзя несогласиться с мнением М.Н. Кобзарь-Фроловой, которая отмечает, что«объединение в одно понятие «плательщики налога на прибыль организации»двух различных по своей экономической и правовой сути явлений»51усложняет применение этой нормы.На наш взгляд, указанную норму следовало бы изложить иначе.Например, следующим образом:«Налогоплательщиками налога на прибыль организаций (далее внастоящей главе - налогоплательщики) признаются: российские организации; иностранные организации в следующих случаях:– в случае признания иностранной организации налоговымрезидентом Российской Федерации в порядке, установленномстатьей 246.2 настоящего Кодекса; либо– при осуществлении деятельности в Российской Федерации черезпостоянноепредставительство,налогообложениекоторогоКобзарь-Фролова М.Н.

Отдельные конфликты и коллизии, возникающие при исчислении и уплате налогана прибыль иностранными юридическими лицами // Налоги и налогообложение. 2008. № 11. СПС«КонсультантПлюс».5125осуществляется с особенностями, установленными статьями 306308 настоящего Кодекса; либо– при получении иностранной организации доходов от источниковвРоссийскойФедерациибезобразованияпостоянногопредставительства».Полагаем,такаяструктуранормысмоглабыупроститьдляпотенциальных налогоплательщиков задачу исполнения конституционнойобязанности по уплате налогов.Вместе с тем, некоторые авторы считают, что термин «постоянноепредставительство» является не очень удачным52, так как представляет собойдословный перевод термина «permanent establishment».

В международнойпрактике для обозначения данного понятия иногда используют иныеобозначения, например, «branch» или «permanent representative»53. По мнениюВ.А. Кашина, термин «постоянное представительство» не совсем корректнопереведен с английского языка, так как словосочетание «permanentestablishment» означает скорее «постоянное деловое учреждение»54. В своихработахКашинВ.А.дляописаниядеятельностипостоянногопредставительства использует именно этот термин55, Полежарова Л.В. –«деловое учреждение»56. Викулов К.Е.