Управленческий анализ границ прибыльности деятельности организаций розничной торговли, страница 4

Каждая из этих классических школ бухгалтерского учетавнесла свой вклад в развитие управленческого анализа.Одним из ученых, систематизировавших знания о бухгалтерском учете,можно назвать Луку Пачоли [110]. Он сформулировал принцип двойной записи всвоем «Трактате о счётах и записях», тем самым утвердив первенство в развитиибухгалтерского учета на несколько веков за итальянской школой. Итальянскаяшкола объединяла в себе три учетных школы: ломбардскую, тосканскую ивенецианскую.

Тосканцы: Франческо Марчи [151, c.11], Джузеппе Чербони и др.развивали юридический аспект бухгалтерского учета. Они видели цель учета вуправлении людьми. В то же время, представители венецианского направления,Фабио Беста [152, c. 249], делали акцент на управлении ресурсами, контролехозяйственнойдеятельности.(юридическое)иЛомбардскаявенецианскоешкола(экономическое)объединяетнаправлениятосканскоеучетаирассматривает учет как науку о контроле хозяйственной деятельности черезконтроль занятых в ней лиц. Итальянская школа вводит в учет понятие19предполагаемых результатов, использует математические методы экстраполяциифинансовых результатов, осуществляет контроль фактических доходов всопоставлении с предполагаемыми. Таким образом, дает начало развитию одногоиз направлений современного «план-факт» анализа.В отличие от итальянской школы, учет французской классической школыбылнаправленнаоценкуэффективностихозяйственнойдеятельностипредприятия.

Ее представители, в частности, Жан Густав Курсель-Сенель [99],считали, что необходимо не описывать процессы, а предвидеть фактыхозяйственной деятельности. Особое значение французская школа придаваласкорости получения данных. Французская школа сформулировала некоторыепринципы современного управленческого анализа: оперативность, релевантность,направленностьспецифическиминаперспективу,особенностямикоторыевпоследствииуправленческогосталианализа.Всчитатьсяпроцессеисследования факторов, влияющих на финансово-хозяйственную деятельностьорганизации,былизаложеныосновыфакторногоанализа.Кзаслугамфранцузской школы можно также отнести выделение и усиление аналитическойфункции учета, обоснование необходимости проведения учета на внутреннемуровне, деление затрат на постоянные и переменные, что позволило проводитьанализ будущих доходов, планировать прибыль.

Таким образом, уже в ХХ векепредставителями французской школы были сформулированы отдельные методы иприемы управленческого анализа.Достижением немецкой школы стал переход от вопросов конструированияи трактовки баланса к его анализу. Попытки углубить изучение баланса привели ксозданию экономического анализа.

Иоганн Фридрих Шер [145] разработалметодики исчисления оборачиваемости, деления издержек на постоянные ипеременные, прием, названный им «мертвой точкой», позволяющий установить,когда предприятие окупает свои расходы и начинает работать с прибылью.Однако, можно с уверенностью сказать, что фундамент современногоуправленческогоанализабылзаложенамериканскимиучеными20Г.

Эмерсоном [149], Ч. Гаррисоном и другими. Созданные ими методологическиеприемы «стандарт-костинг», «директ-костинг» и «центры ответственности» –основа современного управленческого учета и анализа.Учение Д. Сортера о ситуационной бухгалтерии во многом предопределилосовременные черты управленческого анализа: использование в процессе анализазначимойинформации,приемовмоделированияипрогнозированияхозяйственных ситуаций для принятия управленческих решений [53, с. 35].Таким образом, в процессе развития бухгалтерского учета и экономическогоанализа каждаяизшколуправленческогоанализа:способствовалаперспективнойвыделениюхарактерныхнаправленности,ориентациичертнавнутреннее потребление, повышении значимости релевантной информации дляпринятиярешений,выделенииспецифическихприемовиметодовуправленческого анализа.Эволюцию управленческого анализа в России можно рассматривать в триэтапа:1.

Период капитализма в Царской России (до 1917);2. Период становления и развития плановой экономики (1918 – 1989);3. Период развития рыночной экономики (1990 – по настоящее время).Предпосылки зарождения управленческого анализа в российской практикепоявились в Петровскую эпоху в рамках балансоведения. Особую актуальностьимел вопрос обеспечения собственников информацией о состоянии производства,одействительныхразмерахприбылей.Большоевниманиеуделялосьаналитическим возможностям учетной информации, на предприятиях быласущественно доработана методика исчисления затрат. Уже тогда проявиласьспецифика развития российского учета и анализа: отраслевой характер иориентация на управленческие нужды. Э.Э Фельдгаузена [138] по праву можносчитать основоположником нормативного направления.

Он ввел понятиенормирования затрат, разделение затрат на прямые и косвенные. Теоретические ипрактическиеосновыиразличныеметодыуправленческогоанализа21себестоимости были заложены А.П. Рудановским [123], А.М. Галаганом,Н.А. Блатовым и В.И. Стоцким. Ф.В. Езерский явился родоначальником новыхконтрольных и управленческих возможностей бухгалтерского учета. Задолго доИ.Ф.ШераФ.В.

Езерскийвывелформулу«мертвойточки»(точкибезубыточности) [77, с. 6].В период плановой экономики усилилось внимание к отраслевой спецификеанализируемых организаций, что в настоящее время является одной изхарактеристик управленческого анализа. Предпринимались попытки анализапоказателей рентабельности не только в целом по торговому предприятию, но и вразрезе отдельных товаров. Несмотря на то, что большая часть работ былапосвященаретроспективномуанализу,вопросыоперативногоанализазатрагивались такими экономистами, как Н.Е. Колосов, С.Б.

Барнгольц [34]. Тоестьпоявляетсяещеодначертауправленческогоанализа–оперативность [53, с. 39]. Развитие хозрасчетных отношений во второй половинеХХ в. дало новый толчок развитию экономического анализа. Анализ нацеливаетсяна подготовку вариантов управленческих решений относительно дальнейшегоулучшения работы хозяйствующего субъекта, на использование ретроспективногоанализадляпроведенияперспективного.Возрастаетинтересквнутрипроизводственному оперативному анализу.

В начале 1970-х гг. выходятпервые книги по теории анализа хозяйственной деятельности С.К. Татура,А.Д. Шеремета, М.И. Баканова, И.И. Каракоза, Н.В. Дембельского. В тот жепериод В.Б. Ивашкевич разработал методику учета и управленческого анализазатрат по центрам ответственности [73, с. 6].Сначаломрыночныхреформв90-хгодах,сопровождавшихсялиберализацией цен, задачи экономического анализа значительно изменились.Необходимостьисследованияконкурентоспособностипродукции,рынка,выбораспросаипредложения,ценовойполитикисоздаютпредпосылки проведения управленческого анализа, в рамках которого решаетсябольшая часть поставленных задач. Быстро меняющаяся внешняя среда повышает22значимость ситуационного анализа, основанного на приемах моделирования ипрогнозированияхозяйственныхситуацийиспособствующегопринятиюэффективных решений менеджерами всех уровней бизнеса. Значительноповышаются требования к качеству и конфиденциальности информации,содержание анализа становится коммерческой тайной и ориентировано навнутренних пользователей.

Анализ становится связующим звеном между учетоми принятием управленческих решений.Как мы видим, отдельные признаки управленческого анализа проявляются впроцессе развития и бухгалтерского учета, и экономического анализа, иуправления. Поэтому, на наш взгляд, было бы правильно характеризоватьуправленческийанализкакнаправлениеэкономическогоанализа,обеспечивающее разные уровни управления бизнесом оперативной релевантнойинформацией, приемами и методами принятия эффективного ситуационного илиперспективного управленческого решения.Однако, несмотря на исторические предпосылки отнесения управленческогоанализа к направлению экономического анализа, определение его места средиэкономических наук в настоящее время носит дискуссионный характер.

Анализэкономической литературы позволил нам выделить четыре основных подхода кданному вопросу.Первый подход рассматривает управленческий анализ как подфункциюуправления. Данной точки зрения придерживается Л.В. Брянцева [119, с. 7],Г.П. Герасименко [105, с. 10], Т.А. Головина [120, с. 9], С.Э. Маркарьян[105, с. 10], Э.А. Маркарьян [105, с. 10], И.А.