Изменение срока исполнения налоговой обязанности
4. Изменение срока исполнения налоговой обязанности
По общему правилу НК всегда устанавливает достаточно чёткие сроки исполнения налоговой обязанности.
Срок уплаты налога – это один из элементов налогообложения; если он не закреплён в законе, налог считается неустановленным.
Срок всегда носит императивный характер, срок не может быть изменён по воле сторон.
В гл.9 НК предусмотрен ряд случаев, когда может быть произведено изменение срока уплаты налога. Закрепляется 4 основных формы, в которых может быть произведено изменение срока уплаты налога:
1) отсрочка
2) рассрочка
3) налоговый кредит
Рекомендуемые материалы
4) инвестиционный налоговый кредит
| отсрочка и рассрочка | налоговый кредит и инвестиционный налоговый кредит |
| являются договорными | являются внедоговорными |
| Соответствующее решение об отсрочке или рассрочке принимается исключительно в одностороннем порядке компетентным органом. Основание для применения отсрочки или рассрочки – правоприменительный акт. | Кроме принятия решения о налоговом кредите или инвестиционном налоговом кредите (вынесения правоприменительного акта), требуется их оформление в виде двустороннего договора с налогоплательщиком. |
В гл.9 НК законодатель закрепляет ряд общих требований (правил), касающихся случаев, когда вопрос об изменении сроков уплаты налога не может быть поставлен (правовые преграды, препятствия):
1) если претендующее на изменение срока уплаты налога лицо привлекалось к налоговой ответственности либо к уголовной ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах
2) если у компетентного органа есть основание полагать, что лицо воспользуется изменением срока выполнения налогового обязательства для сокрытия имущества или планирует выехать за пределы РФ.
В этом также проявляется отличие изменения срока уплаты налога от налоговых льгот.
Изменение срока уплаты налога по смыслу Налогового кодекса не является разновидностью налоговой льготы.
|
налоговые льготы | изменение срока исполнения налоговой обязанности |
| Понятие налоговой льготы закреплено в ст.56 НК. Из этой статьи вытекает, что налоговая льгота представляет собой определённое преимущество налогоплательщика, выражающееся в возможности не уплачивать налог, уплачивать его в меньшем размере или на более удобных условиях. Подчёркивается, что налоговые льготы не могут быть предоставлены индивидуально (налоговые льготы действуют только в отношении категории плательщиков). | Всегда индивидуально, решение принимается в отношении конкретного налогоплательщика. |
| Использование налоговой льготы не требует какого-либо разрешения (правоприменительного акта) со стороны государственного органа. Например, НК предоставляет льготную ставку НДС или освобождение этих операций от налогов в отношении некоторых медицинских товаров. Налогоплательщик сам учитывает налоговую льготу при исчислении суммы налога. | Для изменения срока уплаты налога всегда требуется правоприменительный акт, а иногда – ещё и договор. |
| Некоторые налоговые льготы тоже предоставляются под контролем, с разрешения налогового органа (например, для приобретения жилья) – но они действуют в отношении категории лиц. |
Какие органы ответственны (компетентны) в сфере изменения сроков исполнения налоговой обязанности (т.е. кто принимает решение об этом):
| По общему правилу, это финансовые органы (Министерство финансов РФ, финансовые органы субъектов РФ, финансовые органы местного самоуправления) | когда налог уплачивается в один бюджет (например, налог на доходы физических лиц уплачивается в муниципальный бюджет) | решение об изменении срока уплаты налога принимается финансовыми органами местного самоуправления |
| когда налог уплачивается в несколько бюджетов (например, налог на прибыль организаций уплачивается в 3 бюджета) | решение должно быть принято в отношении каждой доли налога соответствующим органом: ü в части налога, уплачиваемого в федеральный бюджет – Министерством финансов РФ ü в части налога, уплачиваемого в бюджет субъекта федерации – Министерством финансов республики или области ü в части налога, уплачиваемого в муниципальный бюджет (2%) – финансовыми органами местного самоуправления | |
| Имеется ряд исключений | в части платежей, взимаемых таможенными органами | решение об изменении срока уплаты налога принимают таможенные органы |
| по сборам, контроль за взиманием которых обеспечивают суды и иные компетентные органы | решение принимает суд или иной компетентный орган | |
| в определённой доле некоторые налоги (например, единый социальный налог) поступают во внебюджетные фонды | в этой части налога решение принадлежит соответствующему внебюджетному фонду |
Кто вправе претендовать на изменение сроков исполнения налоговой обязанности:
1) налогоплательщики
2) согласно правовой позиции Министерства финансов – налоговые агенты (это дискуссионный вопрос, т.к. в гл.9 НК такое право за налоговыми агентами не закреплено)
3) плательщики сборов (не во всех формах, а только отсрочка и рассрочка)
4) какие-либо законные представители и иные лица, выполняющие функции налогоплательщика (во всех формах).
Объект изменения срока уплаты налога – это сумма налога или сбора, а также сумма пени (на это указывает название главы 9 НК).
Сумма санкции не может быть объектом изменения срока уплаты налога (т.к. конечное определение размера санкции осуществляется судом). Отсрочка исполнения судебного решения будет осуществляться не в порядке гл.9 НК, а по закону «Об исполнительном производстве».
Гл.9 НК предусматривает, что изменение срока уплаты возможно в отношении налогов, сборов, пени. Налоговая санкция не является объектом изменения срока уплаты, поскольку принудительное взыскание налоговых платежей предполагается в судебном порядке.
Основные формы, в которых может быть произведено изменение срока уплаты налога – это отсрочка, рассрочка, налоговый кредит и инвестиционный налоговый кредит.
Отсрочка и рассрочка – это внедоговорные формы изменения срока уплаты. Они закреплены в ст.64 НК.
Эти формы объединяет то, что изменение срока уплаты осуществляется на основании решения компетентного органа.
Основания до применения отсрочки и рассрочки закреплены в ст.64 НК.
Общее свойство этих форм заключается в том, что во всех случаях говорится об определённых обстоятельствах, свидетельствующих о том, что налогоплательщику будет затруднительно исполнить свою налоговую обязанность, поскольку
1) имущественная база налогоплательщика пострадала в результате каких-то чрезвычайных обстоятельств, стихийных бедствий и т.п. либо
2) в результате экономической деятельности возникла угроза банкротства.
Отсрочка и рассрочка – это такие формы изменения срока уплаты налога, которые предоставляются на неопределённый срок. Закон ограничивает этот срок 6-ю месяцами.
Существуют процедурные аспекты, которые обеспечивают право налогоплательщика на получение отсрочки или рассрочки – должно быть подано заявление. Закон не предусматривает конкретных требований к заявлению в части его формы, также как и к форме решения, принимаемого компетентными органами по такому заявлению. Применяются общие требования, предъявляемые к любому управленческому акту:
ü решение выносится компетентным органом
ü решение должно содержать информацию о вынесшем его органе или должностном лице
ü информация о налогоплательщике
ü должен быть по существу рассмотрен предмет обращения
ü мотивированность (решение должно быть мотивированным).
Налоговый кредит и инвестиционный налоговый кредит – это договорные формы изменения срока уплаты налога.
Следует отметить, что речь не идёт о применении каких-либо гражданско-правовых положений о договоре. Ст.65 – 67 НК не предусматривает возможность применения к подобным отношениям гражданско-правовых норм даже в субсидиарном порядке.
Налоговый кредит и инвестиционный налоговый кредит – это особы публично-правовые договоры.
НК позволяет их разграничить с иными кредитными отношениями финансово-правовой принадлежности (в частности имеется в виду бюджетный кредит, понятие которого закреплено в ст.76 Бюджетного кодекса). Основное различие состоит в том, что бюджетный кредит предполагает предоставление денежных средств, уже находящихся в бюджете, в пользу какой-либо организации или иного плательщика. Налоговый кредит и инвестиционный налоговый кредит (подобно отсрочке и рассрочке) означает лишь возможность не зачислять налог в бюджет в установленный срок, т.е. перенос срока уплаты налога; средства из бюджета в данном случае не предоставляются.
В отличие от отсрочки и рассрочки налоговый кредит и инвестиционный налоговый кредит предоставляются на более длительные сроки: налоговый кредит – на срок до 1 года, инвестиционный налоговый кредит – на срок до 5 лет.
Эти формы изменения срока уплаты налога являются принципиально различными по экономическому и правовому содержанию. Налоговый кредит в общем и целом предоставляется по тем же основаниям, что и отсрочки и рассрочка, т.е. в случае финансовых затруднений налогоплательщика. Инвестиционный налоговый кредит предоставляется только тогда, когда все объективные данные свидетельствуют об устойчивом финансовом положении налогоплательщика. Для того чтобы его получить налогоплательщик должен осуществлять какую-либо социально-значимую деятельность. Согласно ст.66 НК основанием для его предоставления является осуществление налогоплательщиком инновационной, внедренческой деятельности, реализация важных социально-значимых программ на территории региона.
Инвестиционный налоговый кредит стоит особняком среди иных форм изменения срока уплаты налога. Критериями выступают не только основания и цель предоставления.
| отсрочка, рассрочка, налоговый кредит | инвестиционный налоговый кредит |
| предоставляются и физическим лицам и организациям | предоставляется только организациям |
| объектом предоставления являются суммы любого налога, сбора, пени | может быть предоставлен в части федеральных налогов только по налогу на прибыль организации |
Однако, учитывая тот факт, что инвестиционный налоговый кредит призван стимулировать социально-значимую экономическую деятельность, законодатель полагает справедливым, что решение о представлении инвестиционного налогового кредита принимается на уровне регионов – представительным органом власти субъекта РФ и органами местного самоуправления. Т.е. полномочиями в области предоставления и регулирования инвестиционного налогового кредита обладают органы власти субъекта РФ и органы местного самоуправления. Органы власти субъекта РФ и органы местного самоуправления вправе установить дополнительные требования для его предоставления, а также расширить перечень налогов, в отношении которых предоставляется инвестиционный налоговый кредит. Однако общий принцип остаётся неизменным: инвестиционный налоговый кредит субъектом РФ может быть предоставлен только за счёт тех сумм налога, которые поступают в бюджет данного субъекта РФ (это и федеральные и региональные налоги в той части, в которой они поступают в бюджет субъекта РФ).
Ст.68 НК отдельно регулирует вопрос о том, как прекращаются отношения по изменению срока уплаты налога.
Существенное влияние оказывает здесь то, какая выбрана форма изменения срока уплаты:
ü прекращение отношений по изменению срока уплаты налога в форме отсрочки и
рассрочки возможно в том числе и в одностороннем порядке (например: если будет установлен тот факт, что в целях получения отсрочки или рассрочки налогоплательщиком были предоставлены недостоверные сведения)
ü при налоговом кредите и инвестиционном налоговом кредите налоговый орган не
вправе осуществить расторжение договора в одностороннем порядке, в этом случае обязательным является обращение в суд.
Вопрос о возмездности изменения срока уплаты налога (т.е. начисляются ли проценты за пользование кредитом, предоставление отсрочки или рассрочки?)
"28 Наследственное право" - тут тоже много полезного для Вас.
НК регулирует этот вопрос.
ü При отсрочке и рассрочке предусмотрена возможность безвозмездного изменения
срока уплаты налога (например, если тяжёлое финансовое положение налогоплательщика возникло в результате задержки финансирования из бюджета). При стечении тяжёлых обстоятельств – отсрочка и рассрочка предоставляются на возмездной основе (т.е. за их предоставление взимается определённый процент (часть) от ставки рефинансирования Центрального Банка).
ü Инвестиционный налоговый кредит всегда предоставляется только на возмездной
основе.
Иногда это влечёт удвоение имущественных обязанностей налогоплательщика в случае расторжения договора, т.к. с него будут взысканы: 1) проценты за пользование кредитом, 2) пени, 3) сумма налога.
