Автореферат (1174007), страница 4
Текст из файла (страница 4)
№ 31. Ст. 4398.16Нормы,регулирующиестатуспостоянногопредставительства,закреплены в национальном налоговом праве и на международном уровне(например, в Модельной конвенции по налогу на доход и на капитал ОЭСР28(далее – Модельная конвенция ОЭСР)). В силу конституционного принципаприоритета норм международного права и международных договоров вслучае коллизии между национальным и международным правом (п. 4 ст. 15Конституции РФ) на территории Российской Федерации могут применятьсякак нормы НК РФ, так и нормы международных договоров (соглашений обизбежании двойного налогообложения (далее – СИДН)) о постоянномпредставительстве.
Таким образом, правила о постоянном представительствене относятся исключительно к российскому налоговому праву.При этом в науке отсутствует единая позиция по вопросу определенияпонятия международного налогового права. Автор разделяет позициюученых по этому вопросу, согласно которой международное налоговое правовключает в себя как международные, так и национальные нормы права29.Исходя из указанного определения предмета международного налоговогоправа, нормы о статусе постоянного представительства следует объединить вподинститут,являющийсячастьюинститутатрансграничногоналогообложения прямыми налогами.Вовторомпараграфе«Видыипризнакипостоянногопредставительства» анализируется классификация видов постоянногопредставительства, а также критерии, на основании которых эти видывыделяются.Общепризнанным является выделение основного и агентского видовпостоянного представительства30.
Также отдельно следует рассматривать28Model convention with respect to taxes on income and on capital //URL:https://www.oecd.org/ctp/treaties/2014-model-tax-convention-articles.pdf (дата обращения 02.04.2016)29Винницкий Д.В. Налоговое право: учебник для академического бакалавриата – М.: Издательство Юрайт,2016. С. 292; Шахмаметьев А.А. Международное налоговое право – М.: Международные отношения, 2014.С. 147.30См., например, Коннов О.Ю. Институт постоянного представительства в налоговом праве: Учебноепособие/ Под ред.
С.Г. Пепеляева. – М.: Академический правовой университет, 2002. С. 38; Полежарова Л.В.Механизм устранения международного налогообложения организаций в Российской Федерации и пути его17постоянное представительство в форме строительной площадки как подвидосновного постоянного представительства.Основнойвидпостоянногопредставительствахарактеризуетсяследующими признаками: наличиелюбогоместадеятельности(обособленногоподразделения) иностранной организации на территории России; ведениеиностраннойорганизациейвэтомместепредпринимательской деятельности; осуществление такой деятельности иностранной организациейрегулярно/на постоянной основе31.Определение постоянного представительства содержит признаки этогопонятия, но не раскрывает их.
В ст. 306 НК РФ, как и в главе 25 НК РФ,отсутствуют определения некоторых терминов, а сами признаки неконкретизируются.Правоприменительнаяпрактикаиразъясненияконтролирующих органов также не позволяют избежать неоднозначностипри толковании положений НК РФ в этой части.Строительнаясамостоятельныйплощадка,видкакпостоянногоправило,невыделяетсяпредставительства,хотякакобладаетнекоторыми особенностями в сравнении с основным видом.
Во-первых, в НКРФ закреплено специальное определение стройплощадки для налоговыхцелей; во-вторых, в большинстве СИДН четко определен срок существованияплощадки, до истечения которого строительная деятельность иностраннойорганизациинебудетприводитькобразованиюпостоянногопредставительства.совершенствования: дис. … канд. экон.
наук. – М., 2006. С. 59; Липатова И.В. Налогообложениеорганизаций / учебник под науч. редакцией Л.И. Гончаренко. — М.: Кнорус, 2014. С. 185.31Эти признаки единогласно выделяются и в теории (напр., см.: Шахмаметьев А.А. Режим налогообложениянерезидентов: правовая основа регулирования.
Монография. – М.: Юрлитинформ, 2010, Кобзарь-ФроловаМ.Н. Налогово-правовое регулирование деятельности иностранных организаций через постоянноепредставительство // Финансовое право, 2010, № 9; Овчарова Е.В., Травкина Н.А. Постоянноепредставительство иностранной организации в России: судебная практика и оптимизационный анализ //Налоговед. 2006. № 9, и на практике (напр., см. Письмо Минфина России от 24.06.2008 г. № 03-08-05, от19.08.2005 г.
№ 03-08-05).18Вторым видом является агентское постоянное представительство.Данная категория является самостоятельным видом, положения об основномвидепостоянногопредставительствамогутиспользоватьсядляегоопределения только в части. Основной особенностью этого вида является то,что постоянное представительство может быть образовано в результатедеятельности не самой иностранной организации, а третьего лица, имеющегоопределенную связь с этой организацией (зависимого агента). Положения НКРФ, посвященные агентскому виду, позволяют выделить два признака,присущихагентскомупостоянномупредставительству.Во-первых,деятельность агента должна отвечать общим признакам постоянногопредставительства,аво-вторых,лицо,представляющееинтересыиностранной организации в Российской Федерации, должно действовать отимени этой иностранной организации, иметь и регулярно использоватьполномочия на заключение контрактов или согласование их существенныхусловий, и при этом такая его деятельность в интересах иностраннойорганизации не должна являться его основной (обычной) деятельностью32.В результате анализа признаков постоянного представительства авторприходитквыводу,чтоособенностьюкатегориипостоянногопредставительства является ее оценочный характер.
Налоговое право несодержитточныхкритериевдляопределениястатусапостоянногопредставительства. При этом именно оценочность признаков постоянногопредставительствапозволяетпредпринимательскойобеспечитьдеятельностии,гибкийподходкследовательно,анализуисключитьвозможность уклонения от уплаты налогов иностранными организациями.Третий параграф «Виды деятельности, исключающие образованиепостоянногопредставительства»деятельностьиностраннойпосвященорганизациинаслучаям,притерриториикоторыхРоссийскойФедерации не приводит к образованию постоянного представительства.32П. 2.5.4. Методических рекомендаций.19В работе предлагается разделить на две группы случаи, исключающиеобразование постоянного представительства: первая – осуществлениедеятельности подготовительного или вспомогательного характера; вторая –остальные случаи, прямо указанные в ст.
306 НК РФ.Нормазакрепляетоподготовительнойисключениеииливспомогательнойприменяетсяпридеятельностиотсутствиипризнаковпостоянного представительства. Данное положение содержится как в НК РФ,так и во всех СИДН, заключенных Россией с другими странами. При этом п.4 ст. 306 НК РФ, закрепляющий это правило, не дает определения понятийподготовительной и вспомогательной деятельности (как и нормы СИДН оподготовительной или вспомогательной деятельности), лишь приводяпримеры такой деятельности. Отсутствие определения подготовительной иливспомогательной деятельности затрудняет применение данной нормы.НаоснованиисистемногоанализанормНКРФ,СИДН,правоприменительной практики и разъяснений Минфина России и налоговыхорганов автором предложены следующие критерии и способы оценкидеятельности иностранной организации.Во-первых, необходимо проанализировать фактический характердеятельности представительства и организации, также стоит обратитьвнимание на внутренние документы организации, регулирующие основнуюдеятельность и деятельность представительства.
Тем не менее более важнымкритерием является анализ реально совершаемых представительствомдействий.Во-вторых, в Комментариях к Модельной конвенции ОЭСР (далее –Комментарии ОЭСР)33 указывается на такой критерий, как существенность изначительность деятельности представительства34; чем большее значение33Commentaries on the Articles of the Model Tax Convention // URL: http://www.keepeek.com/Digital-AssetManagement/oecd/taxation/model-tax-convention-on-income-and-on-capital-condensed-version-2014_mtc_cond2014-en#.V71v8Y9OLIU#page7 (дата обращения 11.12.2015).34Там же. П. 24.20имеет такая деятельность в совокупной деятельности организации, тембольше вероятность образования постоянного представительства.В-третьих, важным вопросом является количественный и качественныйсостав сотрудников представительства, который необходимо рассматривать сточки зрения достаточности для осуществления основной деятельностиорганизации.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
