Синтетический учет движения товаров

ТЕМА 3. Синтетический учет движения товаров

3.1. СЧЕТА ПО УЧЕТУ ДВИЖЕНИЯ ТОВАРОВ

Для учета товаров используются две группы счетов:  1) балансовые; 2) забалансовые.

На счетах первой группы учитываются товары, которые являются собственностью организации, а на счетах второй группы - товары, не принадлежащие организации, но находящиеся у нее во владении и пользовании.

Балансовые счета для учета товаров

К балансовым относятся счета 41 "Товары" и 45 "Товары отгруженные".

Счет 45 используется в двух случаях.

1. Товары покупателю отгружены, но право собственности на них к покупателю еще не перешло.

2. При продаже товаров по посредническим договорам (комиссии, поручения, агентским).

Рекомендуемые материалы

В соответствии с Планом счетов наличие и движение товаров, являющихся собственностью оптовых и розничных торговых предприятий, учитывают на счете 41 «Товары». Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета для организаций торговли и общественного питания к счету 41 предусмотрены три субсчета:

1 «Товары на складах»;

2 «Товары в розничной торговле»;

3 «Тара под товаром и порожняя»;

На субсчете 41-1 «Товары на складах» учитывают наличие и движение товарных запасов, находящихся на оптовых и распределительных базах, складах, в кладовых предприятий общественного питания, овощехранилищах, холодильниках и т.п.

На субсчете 41-2 «Товары в розничной торговле» отражается наличие и движение товаров, находящихся на предприятиях розничной торговли (в магазинах, палатках, ларьках, киосках и т.п.) и в буфетах общественного питания. На этом же субсчете показывается наличие и движение стеклянной посуды на предприятиях розничной торговли и в буфетах предприятий общественного питания.

На субсчете 41-3 «Тара под товаром и порожняя» учитывают наличие и движение тары, как находящейся под товаром, так и свободной, за исключением стеклянной посуды на предприятиях розничной торговли и в буфетах предприятий общественного питания.

Если товары учитываются по продажным ценам, то для учета торговой наценки используется счет 42 "Торговая наценка". Он является регулирующим по отношению к счету 41, то есть не может применяться самостоятельно, без данного счета. Если из сальдо счета 41 вычесть сальдо счета 42, то разность покажет стоимость приобретения остатка товаров.

Между счетами 41 и 42 существует следующая взаимосвязь: если дебетуется счет 41 (при увеличении товаров), то кредитуется счет 42 (увеличивается торговая наценка). И наоборот, при кредитовании счета 41 (уменьшение товаров) обязательно дебетуется счет 42 (уменьшается торговая наценка). Однако эта взаимосвязь существует не всегда, а только при получении товаров со стороны или при выбытии товаров на сторону. При перемещении товаров внутри организации счет 42 используется только в том случае, если учетные цены на товары в структурных подразделениях, получивших и отпустивших товары, будут разными. Если учетные цены одинаковы, то при внутреннем перемещении товаров счет 42 не используется.

Забалансовые счета по учету товаров

К забалансовым счетам, на которых учитываются товары, относятся счета 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" и 004 "Товары, принятые на комиссию".

Счет 002 применяется как продавцами, так и покупателями.

Продавец на этом счете учитывает товары, которые стали собственностью покупателя, но не вывезены им. На эти товары продавец выдает покупателю сохранную расписку.

Покупатель использует счет 002 в двух случаях.

1. Получив от поставщика товары, он на законном основании от них отказывается, не становясь собственником (например, при получении недоброкачественных и некомплектных товаров).

2. Для учета поступивших товаров, собственником которых он еще не стал (например, по договору покупатель становится собственником товаров после их оплаты, а товары еще не оплачены).

Счет 004 применяется комиссионером для учета товаров, полученных от комитента, поскольку собственником этих товаров является комитент.

На счетах 002 и 004 товары учитываются по ценам, указанным в приемо-сдаточных документах. Аналитический учет к этим счетам ведется по каждому собственнику товаров, а также по наименованиям товаров.

3.2.  СИНТЕТИЧЕСКИЙ УЧЕТ ПОСТУПЛЕНИЯ ТОВАРОВ

Для целей бухгалтерского учета купли-продажи товаров важно, в какой момент приобретаемые товары нужно отразить на балансе покупателя. При этом следует исходить из Федерального закона "О бухгалтерском учете", где сказано, что имущество, являющееся собственностью организации, должно учитываться обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации. Это означает, что покупателю следует отражать на своем балансе товары после перехода на них права собственности.

Согласно ст. 223 ГК РФ право собственности у приобретателя вещи возникает с момента ее передачи. Согласно п. 1 ст. 224 ГК РФ передачей вещи признается вручение ее приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю.

Однако в соответствии с п. 1 ст. 223 ГК РФ норма о моменте возникновения права собственности у приобретателя вещи с момента ее передачи применяется, "если иное не предусмотрено законом или договором". Таким образом, продавец и покупатель могут установить отличный от общепринятого момент перехода права собственности на товар (например, его оплата).

В этом случае могут иметь место ситуации, когда товар передан покупателю, но остается в собственности продавца (пока не будет оплачен) или, наоборот, хранится на складе продавца, но при этом право собственности на него уже перешло к покупателю.

Стоимость товара с момента возникновения на него права собственности у покупателя фиксируется последним на дебете счета 41 "Товары". Если же фактически поступивший на склад покупателя товар до определенного условиями договора момента остается в собственности поставщика, его поступление отражается покупателем на дебете счета 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение".

Порядок учета купли-продажи товаров по договору поставки зависит от целого ряда факторов (момента перехода права собственности на товары от поставщика к покупателю, момента оплаты товаров, способа учета затрат по заготовке и доставке товаров до места их продажи, учетных цен на товары, системы налогообложения и др.). Наиболее значимыми из этих факторов являются два: момент перехода права собственности на товары и момент оплаты товаров (предварительная, то есть до передачи товаров покупателю, или последующая, то есть после передачи товаров). В таблице указаны четыре наиболее распространенных варианта оплаты товаров и перехода на них права собственности.

Таблица 1

Варианты оплаты товаров и перехода на них права собственности

Таблица 2

Учет покупки товара по договору поставки

* 60 ПО - "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Предварительная оплата".

** 41 П - "Товары", субсчет "Товары, находящиеся у поставщика".

*** 19 П - "НДС по приобретенным ценностям"; субсчет "По неполученному от поставщика счету-фактуре".

3.3. СИНТЕТИЧЕСКИЙ УЧЕТ ПРОДАЖИ ТОВАРОВ

Для целей бухгалтерского учета и налогообложения большое значение имеет установление момента продажи товаров, то есть даты, когда товар считается проданным.

Для целей бухгалтерского учета согласно п. 12 ПБУ 9/99 выручка признается при наличии следующих условий:

а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, то есть когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

г) право собственности на товар перешло к покупателю;

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, в бухгалтерском учете продавца признается кредиторская задолженность, а не выручка.

Из всех перечисленных выше пяти условий признания выручки определяющим является переход права собственности на товары от продавца к покупателю.

Для целей обложения НДС моментом продажи товаров согласно ст. 167 НК РФ является наиболее ранняя из следующих дат:

- день отгрузки (передачи) товаров;

- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров.

В п. 3 ст. 167 НК РФ сказано: "В случаях, если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, такая передача права собственности... приравнивается к его отгрузке".

Для целей обложения налогом на прибыль большинство организаций работают по методу начисления, то есть согласно ст. 271 НК РФ признают дату реализации в соответствии со ст. 39 НК РФ, то есть по моменту перехода права собственности на товары одним лицом для другого лица. Организации, у которых в среднем за предыдущие четыре квартала выручка не превышает 1 млн. руб. за каждый квартал, имеют право работать кассовым методом, при котором согласно ст. 273 НК РФ моментом реализации товаров признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, а также погашения покупателем задолженности за товары иным способом.

Если товары учитываются по продажным ценам, то для выяв­ления финансового результата на счет 90 необходимо списать торговую наценку, относящуюся к проданным товарам.

Схема счета 90 «Продажи»

Таблица 3.

Учет продажи товаров по договору поставки

* 62 ПО - Расчеты с покупателями и "заказчиками", субсчет "Предварительная оплата".

Учет продажи товаров  по договору розничной купли-продажи

Согласно ст. 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью (курсив наш. - В. П.).

В ст. 493 ГК РФ сказано, что "...договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара".

Согласно ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ, в случаях продажи товаров за наличный расчет и (или) с использованием платежных карт должна применяться контрольно-кассовая техника. При этом размер выручки за день определяют по разности между показаниями счетчиков ККМ на конец и начало дня.

В этой же статье вышеуказанного Закона перечислены случаи, когда наличные денежные расчеты при продаже товаров могут осуществляться без применения контрольно-кассовой техники. При этом стоимость проданных товаров определяют обычно суммой выручки, сданной продавцами в кассу организации.

Порядок учета продажи товаров в розничной торговле за наличный расчет показан в таблице 4.

Таблица 4.

Учет продажи товаров по договору розничной купли-продажи за наличный расчет

На дебете счета 90-2 "Себестоимость продаж" должна быть отражена стоимость проданных товаров по покупным, а не по продажным ценам.

При учете товаров по продажным ценам используется счет 42 "Торговая наценка". При поступлении товаров (дебетовании счета 41) счет 42 всегда кредитуется, а при выбытии товаров (кредитовании счета 41) счет 42 должен дебетоваться. Списав записью 2 проданные товары (то есть прокредитовав счет 41), бухгалтер не списал торговую наценку, относящуюся к этим товарам (то есть не сделал запись по дебету счета 42).

Чтобы избежать этих двух ошибок, на списание проданных товаров при учете их по продажным ценам следовало составить две проводки:

а) Д-т сч.90 "Продажи", 

    К-т 41- на стоимость приобретения товаров;

б)  Д-т сч.42 "Торговая наценка",

     К-т сч.41 "Товары"-2 - на сумму торговой наценки.

Однако в течение месяца бухгалтер не знает сумму торговой наценки, относящейся к проданным товарам (реализованной торговой наценки). Это незнание обусловлено тем, что при учете товаров по продажным ценам, как правило, применяется стоимостная схема учета. В течение месяца мы знаем выручку только в целом по всем товарам, а для определения суммы реализованной торговой наценки надо знать выручку в разрезе наименований товаров, так как по разным товарам устанавливается, как правило, разный процент наценки.

Для исправления вышеуказанных ошибок по окончании месяца бухгалтер составляет специальный расчет, посредством которого определяет сумму реализованной торговой наценки и составляет проводку на ее списание (способом "красное сторно"):

Д-т сч.90 "Продажи",

К-т сч.42 "Торговая наценка".

После этой проводки вышеуказанные ошибки будут исправлены: дебетовый оборот счета 90-2 покажет себестоимость проданных товаров, а торговая наценка на проданные товары будет списана "красной" записью по кредиту счета 42, ибо "красный" кредит счета 42 есть не что иное, как "черный" дебет этого же счета.

Реализованную торговую наценку можно определить разными способами, однако в абсолютном большинстве случаев она рассчитывается по среднему проценту.

3.4. ОБЩАЯ СХЕМА КОРРЕСПОНДЕНЦИИ СЧЕТОВ УЧЕТА ТОВАРОВ

При поступлении товаров организации оптовой торговли в учете делают следующие проводки:

Д-т сч.41 «Товары»

К-т сч.60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — показана стоимость приоб­ретенных товаров без НДС;

Д-т сч.19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»

К-т сч.60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — отражен НДС со стоимости приобретенных товаров;

Д-т сч.60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

К-т сч.51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» — произведена оплата стоимости приобретенных товаров;

Д-т сч.68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расче­ты по налогу на добавленную стоимость»

К-т сч.19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» — зачет сумм «входного» НДС по приоб­ретенным товарам.

В отличие от организаций оптовой торговли организации розничной торговли учитывают приобретаемые товары на счете 41 «Товары» по полной стоимости приобретения, включая НДС, уплаченный поставщикам этих товаров.

При этом покупная стоимость товаров от­ражается на счете 41 «Товары», а разница между покупной ценой товаров (за минусом НДС) и их продажной ценой с НДС — на счете 42 «Торговая наценка». При принятии товаров к учету сумма торговой наценки относится в кредит счета 42 «Торговая наценка».

Поступление товаров отражается в учете торговой организации следующими бухгалтерски­ми записями:

Д-т сч.41 «Товары»

К-т сч.60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — отражена цена приобретения товаров (включая стоимость НДС);

Д-т сч.41 «Товары»

К-т сч.42 «Торговая наценка» — показана разница между предполагаемой продажной ценой поступив­ших товаров с НДС и стоимостью их приобретения без НДС.

После продажи товара суммы торговой на­ценки сторнируются. При этом в бухгалтерском учете делают следующую запись:

Д-т сч.90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж»

К-т сч.42 «Торговая наценка» — сторно на сумму торговой наценки на стоимость проданного това­ра.

В оптовой торговле продажа товаров отражается в бух­галтерском учете аналогично продаже производственными пред­приятиями готовой продукции (только вместо счета 43 «Готовая продукция» используется счет 41 «Товары»):

Д-т сч.62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К-т сч.90 «Продажи» — начислена выручка за реализованные товары с НДС;

Д-т сч.90 «Продажи»

К-т сч.68 «Расчеты по налогам и сборам» — начислен НДС с продаж;

Д-т сч.90 «Продажи»

К-т сч.41 «Товары» — списана себестоимость реализованных товаров;

Д-т сч.90 «Продажи»

К-т сч.44 «Расходы на продажу» — списаны расходы по продаже реализованных товаров;

Д-т сч.90 «Продажи» (99 «Прибыли и убытки»)

К-т сч.99 «Прибыли и убытки» (90 «Продажи») — списан финансовый результат реализации товаров (прибыль/убыток).

Предприятия розничной торговли в основном продают товары населению по договору розничной купли-продажи, при этом учет продажи товаров имеет существенные особенности.

В розничной торговле оплата товаров обычно осуществляется наличными деньгами.

Если магазин продает товары с разными ставками НДС, то сумма выручки должна определяться отдельно по каждой груп­пе товаров. Способ раздельного учета выручки тем или иным способом закрепляется в учетной политике (использование отдельных счетчиков контрольно-кассовой техники, на основании формулы товарного баланса и др.).

Списание товаров со счета 41 «Товары» проводится в течение месяца по учетной цене. Как указывалось выше, в розничной торговле то­вары могут учитываться на счете 41 или по стоимости приобрете­ния (фактической себестоимости), или по продажным ценам.

В первом случае применяется натурально-стоимостная схема учета и имеется информация о продаже каждого наименования товаров в натуральных показателях (килограммы, штуки, литры и т.п.). Количественные показатели по каждому наименованию товаров умножаются на соответствующую цену (среднюю или первых закупок в зависимости от учетной политики) и тем самым рассчитывается, на какую сумму продано товаров по стоимости приобретения.

Таблица 5.

Основные бухгалтерские проводки по движению товаров