Бюджетирование на предприятии

Обычно термин «бюджет» ассоциируется с разработкой экономической политики государства. Менее известно, что бюджет может разрабатываться и утверждаться не только для всей страны, но и на микроуровне, в рамках планирования деятельности отдельной организации,; Сегодня существует не только «государственное бюджетирование», но и «корпоративное бюджетирование», под которым понимается поставленная на регулярную основу система «сквозного» (комплексного); планирования, контроля и анализа хозяйственной деятельности организации.

Бюджетирование является основным направлением для оперативного планирования и финансового анализа в организации и относится к числу наиболее сложных и ответственных функций менеджмента.

В самом общем случае бюджет организации – это финансовый план, т.е. запланированное на будущее финансовое состояние, выраженное в цифрах, или же количественно определенное выражение результатов маркетинговых исследований и производственных планов на определённый период:

■ по использованию капитальных, товарно-материальных, финансовых ресурсов;

■ по привлечению источников финансирования текущей и инвестиционной деятельности;

■ по доходам и расходам;

■ по движению денежных средств;

■по инвестициям (капитальным и финансовым вложениям).

В экономически развитых странах бюджеты организаций отчасти соответствуют таким документам, принятым в отечественной практике, как техпромфинплан, смета затрат. Они охватывают все сферы финансово-хозяйственной деятельности: производство, реализацию продукции, деятельность вспомогательных подразделений, управление финансовыми потоками.

В широком смысле бюджетирование понимается как система тотального планирования и контроля целей, планирования потенциала, мероприятий и ресурсов, необходимых для их достижения.

Определяющими характеристиками бюджета являются формализация (количественное выражение), централизация и сквозной характер (системность).

Формализация означает, что бюджет – это набор цифр. План же, помимо бюджетных цифровых показателей, как правило, включает в себя перечень конкретных мероприятий по достижению данных показателей.

Централизация означает то, что бюджет охватывает только централизованно устанавливаемые аппаратом управления (директивные) показатели для отдельных подразделений (центров ответственности). Независимо от того, какая методология составления бюджетов используется в организации («снизу вверх» или «сверху вниз») утверждение бюджетных показателей происходит по линии «директивный орган (аппарат управления) — подразделение (центр ответственности за исполнение утвержденных бюджетных показателей)». Исключением является индикативный бюджет, устанавливающий целевые ориентиры стратегии развития организации на долгосрочный период, он носит рекомендательный характер для подразделений организации.

Сквозной характер бюджетирования подразумевает, что в бюджетном процессе сводный бюджет организации в целом должен формироваться на основе совокупности бюджетов отдельных центров ответственности. То есть объектом бюджетирования выступает весь бизнес организации в целом, а бюджетные показатели для отдельных подразделений и по отдельным сегментам хозяйственной деятельности устанавливаются исходя из критерия максимизации конечных финансовых результатов организации в целом, а не повышения эффективности данного отдельного сегмента.

Бюджет организации разрабатывается на определенный временной интервал, который называется бюджетным периодом. Одновременно в организации может составляться несколько бюджетов, различающихся по продолжительности бюджетного периода (текущий квартальный, среднесрочный годовой и долгосрочный бюджет развития на 3—5 лет и т.д.). Его правильный выбор является одной из важных предпосылок эффективности бюджетного планирования.

Необходимо различать понятия «бюджет» и «бюджетирование». Бюджет – это насыщенный количественными показателями документ, в соответствии с которым организация ведет свою хозяйственную деятельность. Бюджетирование — это процесс составления и реализации данного документа в практической деятельности, включающий несколько стадий. Стадии бюджетного процесса отражены на рис. 11

Таким образом, бюджетный цикл - это период времени от составления сводного бюджета до завершения анализа «план -факт» исполнения сводного бюджета. В идеале в организации бюджетный процесс должен быть непрерывным, т.е. завершение анализа исполнения бюджета отчетного периода должно совпадать по времени с разработкой бюджета следующего периода.

Главным условием обеспечения непрерывности бюджетного процесса является правильная методология проведения «сквозного» анализа «план - факт» исполнения бюджета, на базе которого формируются бюджетные показатели следующего периода, т.е. анализ «план факт» - это одновременно и отправная, и завершающая стадия бюджетного цикла.

Целью разработки и внедрения системы бюджетирования является совершенствование системы финансового управления и экономического анализа деятельности организации. Фрагмент дерева целей бюджетирования показан на рис. 11.2.

Основной задачей бюджетирования является получение своевременной и полной информации, необходимой:

■ для управления денежными средствами;

■ для формирования необходимого объема финансовых ресурсов;

■ для рассмотрения альтернативных финансовых стратегий;

■ для контроля и коррекции финансово-хозяйственной деятельности;

■ для оптимизации документооборота;

■ для формирования учетной политики организации;

■ для разработки концепции ведения бизнеса;

■ для планирования финансово-хозяйственной деятельности организации на определенный период;

■ для оптимизации затрат и прибыли организации;

■ для координации — согласования деятельности различных подразделений организации;

■ для коммуникации — доведение планов до сведения руководителей разных уровней;

■ для мотивации руководителей на местах на достижение целей организации;

■ для контроля и оценки эффективности работы руководителей на местах путем сравнения фактических затрат с нормативом;

■ для выявления потребностей в денежных ресурсах и оптимизм ции финансовых потоков;

■ для постановки плановых целей;

■ для контроля достижения плановых целей путем своевременного сопоставления фактических и запланированных результатов;

■ для анализа причин, вызвавших отклонения;

■ для корректировки планов [32].

Бюджетирование охватывает все сферы деятельности организации: производство, реализацию продукции, деятельность вспомогательных подразделений, управление финансовыми потоками; включает в себя текущий сбор и обработку информации для принятия управленческих решений, осуществление функций контроля отклонений фактических показателей деятельности от запланированных. Таким образом, бюджетирование занимает особое место в системе управления организацией, осуществляя не только информационное обеспечение принятия решений в целях оптимального использования имеющихся возможностей, но одновременно являясь отправным пунктом в организации всей ее деятельности.

Однако бюджетирование имеет свои сильные и слабые стороны, Воспользовавшись аппаратом SWOT-анализа, выделим сильные и слабые стороны бюджетирования, его достоинства и недостатки рис. 11.3.

Следует отметить, что отрицательные стороны в большей степени имеют краткосрочный характер, что в основном связано с введением и поддержанием на должном уровне эффективного функционирования системы, с подготовкой и внедрением технологии бюджетирования с организационным, техническим и информационным оснащением рабочих мест.

Бюджет формируется на базе одного из альтернативных вариантов плана. Например, возможны следующие варианты бюджетов: пессимистичный, наиболее вероятный, оптимистичный.

Бюджет как экономический прогноз. Руководство любой организации, независимо от ее вида и размера, обязано знать, какие задания в области экономической деятельности оно может запланировать на следующий период. Группы заинтересованных в деятельности организации лиц предъявляют определенные минимальные требования к результатам ее работы. К тому же при планировании нескольких видов деятельности необходимо знать, какие экономические ресурсы требуются для выполнения поставленных задач. Это относится, например к планированию в области привлечения капитала (приобретение кредитов, увеличения акционерного капитала и т.п.) и определения объема инвестиций.

Бюджет как основа для контроля. По мере реализации заложенных в бюджете планов необходимо регистрировать фактические результаты деятельности организации. Сравнивая фактические показатели с запланированными, можно осуществить так называемый бюджетный контроль. В этом смысле основное внимание уделяется показателям, которые отклоняются от плановых, и анализируются причины этих отклонений. Таким образом, пополняется информация обо всех сторонах деятельности организации. Бюджетный контроль позволяет, например, выяснить, что в каких-либо областях деятельности организации намеченные планы выполняются неудовлетворительно. Но можно предположить, что и сам бюджет был составлен на основе нереалистичных исходных положений. В обоих случаях руководство заинтересовано в получении информации об этом, чтобы предпринять необходимые действия, т.е. изменить способ выполнения планов или ревизовать положения, на которых основывается бюджет.

Бюджет как средство координации. Бюджет представляет собой выраженную в стоимостных показателях программу действий (план) в области производства, закупок сырья или товара, реализации произведенной продукции и т.д. В программе действий должна быть обеспечена временная и функциональная координация (согласование) отдельных мероприятий. Рентабельность сбыта зависит, например, от величины ожидаемой цены поставщика и условий производства; количество выпускаемой продукции – от ожидаемого объема реализации; величина отпускной цены – от того, каких объемов закупок сырья и материалов требует программа производства и реализации; и т.д.

Бюджет как основа для постановки задачи. Разрабатывая бюджет на следующий период, необходимо принимать решения заблаговременно, до начала деятельности в этот период. В таком случае существует большая вероятность того, что разработчикам плана хватит времени для выдвижения и анализа альтернативных предложений, по сравнению с ситуацией, когда решение принимается в самый последний момент.

Бюджет как средство делегирования полномочий. Одобрение руководством организации бюджета подразделения служит сигналом того, что в дальнейшем оперативные решения принимаются на уровне этого подразделения (децентрализованно), если они не выходят за установи ленные бюджетом рамки. Если же бюджеты на уровне подразделений не разрабатываются, руководство организации вряд ли будет в такой степени склонно к децентрализации процесса принятия оперативных решений.

Существует ряд требований к составлению бюджетов:

1) бюджет должен быть напряженным, но достижимым;

2) право на существование имеет только действительный бюджет. Теневой или аварийный бюджеты недопустимы;

3) бюджет является обобщающим планом в натуральных и денежных единицах;

4) бюджет является своеобразной инструкцией к записи по счетам. Он требует равенства планируемых и фактических данных.

Информация, представленная в системе бюджетирования, должна отвечать следующим требованиям:

■ понятность (информация не должна требовать значительных усилий для «расшифровки»);

■ достоверность (чтобы не тратить время на дополнительную проверку информации);

■ полнота (не должно быть упущений);

■ полезность (эффект от использования бюджетов не должен превышать затраты на их составление);

■ регулярность сбора информации и составления бюджетов;

■ релевантность (существенность), т.е. бюджеты и представленная в них информация по производственно-хозяйственной деятельности должны помогать принимать решения;

■ своевременность.

Для внедрения в практику работы организаций системы бюджетирования необходим ряд обязательных условий.

1.Наличие необходимой методологической и методической базы разработки, контроля, и анализа исполнения сводного бюджета, а также квалифицированных специалистов, способных применять эту методологию на практике. Методическая и методологическая база составления, контроля и анализа исполнения сводного бюджета составляет аналитический блок бюджетного процесса.

2.Наличие соответствующей количественной информации о деятельности организации, достаточной для того, чтобы представить себе его реальное финансовое состояние, движение товарно-материальных и финансовых потоков, основные хозяйственные операции. Источником подобной информации может сталь управленческий учет, регистрирующий факты хозяйственной деятельности, необходимые для обеспечения процесса составления, контроля и анализа сводного бюджета. Система управленческого учета в организации составляет основу учетного блока бюджетного процесса.

3.Наличие организационной структуры и системы управления бюджетированием. Понятие организационной структуры включает в себя:

■ количество и функции служб аппарата управления, в чьи обязанности входит разработка, контроль и анализ бюджетов организации

■ совокупность структурных подразделений, являющихся объектами бюджетирования (центрами ответственности), которым назначается бюджетный план и которые ответственны за его исполнение.

Система управления бюджетированием — это регламент взаимодействия служб аппарата управления и структурных подразделении, закрепляющий в соответствующих внутренних нормативных акта» и инструкциях обязанности каждого подразделения на каждой стадии бюджетного процесса. Так как бюджетный процесс является непрерывным и повторяющимся (регулярным), то в соответствующие сроки в аппарат управления из структурных подразделений должна поступать учетная информация, необходимая для его обеспечения.

С другой стороны, структурные подразделения должны своевременно получать из аппарата управления бюджетное задание и коррективы, вносимые в него в течение бюджетного периода. Следовательно, важнейшей составляющей регламента бюджетного процесса является внутренний документооборот – совокупность регулярных, закрепленных в соответствующих внутренних нормативных актах и инструкциях информационных потоков подразделений организации в процессе разработки, контроля и анализа исполнения сводного бюджета.

Организационная структура и система управления составляют организационный блок бюджетного процесса.

4. Наличие программно-технических средств, используемых структурами организации, задействованными в бюджетном процессе, так как процесс разработки, контроля и анализа исполнения бюджета предполагает регистрацию и обработку больших массивов информации, что затруднительно сделать вручную. Данные средства составляют программно-технический блок системы бюджетирования в средних и крупных организациях.

Все четыре блока бюджетного процесса тесно связаны между собой и составляют инфраструктуру системы бюджетирования в организации (рис. 11.4).

Так, например, внутренний документооборот находится на стыка учетного и организационного блоков, так как, с одной стороны, он охватывает совокупность информационных потоков, напрямую определяемых действующей системой управленческого учета, с другой стороны, он жестко закреплен внутренним регламентом в виде ряда внутреннихнормативных актов, а это уже является частью системы управления.

Так же трудно провести разделение между учетным и аналитическим блоками, поскольку обработка информации для управленческих целей, включая расчет коэффициентов, структурирование данных и пр., начинается уже на стадии составления учетных регистров.

3. Структура сводного бюджета промышленного предприятия. Основные понятия и категории

Сводный бюджет промышленного предприятия состоит из трех групп бюджетов первого уровня – операционного, инвестиционного и финансового. Иногда в отечественной литературе финансовый бюджет определяют еще как «бюджет движения денежных средств» или денежный бюджет». Это не совсем корректно, так как целью составления финансового бюджета является не только планирование денежных поступлений и расходов предприятия, но и всех оборотных средств и краткосрочных обязательств как основных факторов, определяющих текущую платежеспособность предприятия.

Операционный бюджет фокусируется на моделировании будущих расходов и доходов от текущих операций за бюджетный период. Следовательно, объектом рассмотрения операционного бюджета является финансовый цикл предприятия.

Инвестиционный бюджет рассматривает вопросы обновления и выбытия капитальных активов (основных средств и вложений, долгосрочных финансовых вложений), что составляет основу инвестиционного цикла. Цель финансового бюджета – планирование баланса денежных поступлений и расходов, а в более широком смысле – баланса оборотных средств и текущих обязательств для поддержания финансовой устойчивости предприятия в течение бюджетного периода.

Конечными результатами бюджетного процесса являются плановые формы сводной финансовой отчетности:

■ отчет о финансовых результатах (прибылях и убытках) –итог операционного бюджетирования;

■ отчет о движении денежных средств и отчет об изменении финансового состояния — «итог» финансовых бюджетов;

■ отчет об инвестициях — «итог» инвестиционного бюджетирования;

■ баланс — интегральный «итог», объединяющий результаты вод трех основных бюджетов, составляющих сводный бюджет предприятия

Блок-схема составления сводного бюджета промышленного предприятия показана на рис. 11.5.

Приведем основные понятия и категории сводного бюджета промышленного предприятия, используемые в бюджетировании.

Сводный бюджет (от англ. master budget) — план деятельности предприятия на установленный период времени (бюджетный период), выраженный в ряде целевых (бюджетных или плановых) показателей, охватывающих все сферы деятельности предприятия и подразделения, составляющие его организационную структуру. В отечественной и переводной литературе также часто встречаются определения «основной бюджет», «мастер-бюджет». Сводный бюджет состоит из трех подбюджетов 1-го уровня: операционного, инвестиционного и финансового. 1

Операционный бюджет — подбюджет 1-го уровня, входящий в состав сводного бюджета предприятия и являющийся планом доходов (выручки), расходов (себестоимости) и конечных финансовых результатов (прибыли) предприятия на бюджетный период. Операционный бюджет состоит из ряда подбюджетов 2-го уровня: бюджета продаж, бюджета производства, бюджета запасов готовой продукции, бюджета постоянных (общехозяйственных и общих коммерческих) расходов, бюджета закупок.

Инвестиционный бюджет — подбюджет 1-го уровня, входящий в состав сводного бюджета предприятия и являющийся планом капитальных затрат и долгосрочных финансовых вложений предприятия на бюджетный период. В литературе также встречается определение «бюджет капитала».

Финансовый бюджет — подбюджет 1-го уровня, входящий в состав сводного бюджета предприятия и являющийся планом, во-первых, денежных поступлений и расходов, во-вторых, движения всех ликвидных ресурсов (оборотных средств) и текущих обязательств предприятия на бюджетный период. В литературе встречаются также определения «денежный бюджет», «бюджет движения денежных средств».

Бюджет продаж — подбюджет 2-го уровня, входящий в состав операционного бюджета и являющийся планом доходов от продаж (выручки), физического объема и структуры продаж, себестоимости продаж (реализации) и сбытовых (прямых коммерческих) расходов предприятия на бюджетный период.

Бюджет производства — подбюджет 2-го уровня, входящий в состав операционного бюджета и являющийся планом физического объема и структуры выпуска (производственной программы) и производственных затрат и себестоимости выпуска предприятия на бюджетный период.

Бюджет запасов (готовой продукции) — подбюджет 2-го уровня, входящий в состав операционного бюджета и являющийся планом изменения стоимостного и физического объема и структуры запасов готовой продукции предприятия за бюджетный период.

Бюджет закупок — подбюджет 2-го уровня, входящий в состав операционного бюджета и являющийся планом закупок материальных оборотных средств (сырья, материалов и комплектующих) и изменения складских запасов материальных оборотных средств предприятия за бюджетный период. В литературе встречаются также определения «бюджет снабжения», «бюджет заготовления».

Постоянные расходы (затраты) — текущие расходы предприятия по поддержанию общих условий хозяйственной деятельности и не зависящие от колебаний объемов продаж и выпуска. Постоянные затраты состоят из общехозяйственных (административных) расходов и общих коммерческих расходов (реклама имиджа фирмы, оплата труда службы сбыта и пр.). В литературе также встречается определение «периодические расходы». В противоположность «постоянным затратам», остальная часть текущих расходов предприятия, зависящая от колебаний объемов выпуска и сбыта отдельных видов продукции, относится к переменным затратам.

Бюджет постоянных расходов — подбюджет 2-го уровня, входящий в состав операционного бюджета и являющийся планом постоянных (общехозяйственных и общих коммерческих) расходов предприятия на бюджетный период.

Производственные затраты — затраты предприятия, возникающие на стадии производства и обусловленные величиной и структурой выпуска.

Бюджет производственных затрат — подбюджет 3-го уровня, входящий в состав бюджета производства и являющийся планом величины и структуры производственных затрат за бюджетный период.

Себестоимость выпуска — плановый и отчетный показатель (в разрезе видов продукции), входящий в бюджет производства. Исчисляется как разница производственных затрат и изменения остатков! незавершенного производства за бюджетный период.

Коммерческие расходы — расходы предприятия, связанные с продвижением и сбытом продукции предприятия на рынке. Коммерческие расходы предприятия состоят из общих коммерческих и сбытовых (прямых коммерческих) расходов.

Сбытовые (прямые коммерческие) расходы — расходы предприятия по реализации отдельных видов готовой продукции и обусловленные величиной и структурой продаж.

Бюджет сбытовых (прямых коммерческих) расходов — подбюджет 3-го уровня, входящий в состав бюджета продаж и являющийся планом прямых коммерческих расходов в разрезе сбыта отдельных видов продукции за бюджетный период.

Прямые затраты — переменные затраты, которые могут быть непосредственно отнесены на производство и сбыт отдельных видов продукции. В зависимости от формирования по стадиям финансового циклa прямые затраты подразделяются на прямые производственные затраты и часть сбытовых (прямых коммерческих) расходов.

Косвенные расходы — статьи переменных затрат предприятия, которые при используемой системе учета не могут быть непосредственно списаны на себестоимость выпуска и реализации отдельных видов продукции. Для распределения косвенных расходов по видам продукции используются специальные методы. В зависимости от стадий финансового цикла косвенные затраты подразделяются на общепроизводственные и коммерческие (часть прямых коммерческих расходов).

Накладные расходы (от англ. overhead costs) — термин бухгалтерского учета, включающий все виды текущих затрат предприятия, не относящихся к прямым затратам. Накладные расходы включают и себя косвенные переменные затраты и постоянные (периодические) затраты.

Внереализационные расходы у- текущие расходы предприятия, не связанные с ведением хозяйственной деятельности и не включаемые в управленческом учете в себестоимость выпуска и реализации. В категорию внереализационных расходов включаются отчисление части прибыли (дивиденды) акционерам, безвозмездное финансирование других предприятий и организаций, начисление премиального фонда персонала предприятия по итогам бюджетного периода, содержание социальной сферы. В литературе также встречается определение «трансферты из чистой прибыли».

Бюджет прямых материальных затрат — подбюджет 4-го уровня, входящий в состав бюджета производственных затрат и являющийся планом прямых производственных затрат в части расходования материальных и финансовых оборотных ресурсов (сырье, материалы, комплектующие, субподряд сторонних организаций) за бюджетный период.

Бюджет прямых затрат труда — подбюджет 4-го уровня, входящий в состав бюджета производственных затрат и являющийся планом прямых производственных затрат в части прямых затрат по оплате труда за бюджетный период.

Бюджет общепроизводственных расходов — подбюджет 4-го уровня, входящий в состав бюджета производственных затрат и являющийся планом всех косвенных производственных расходов предприятия за бюджетный период.

Отчет о финансовых результатах и их использовании — основной плановый и отчетный документ операционного бюджета, содержащий данные по величине и структуре выручки, себестоимости реализации и внереализационных расходов и конечных финансовых результатов (маржинального дохода, балансовой и чистой прибыли). Другим названием является отчет о прибылях и убытках.

Выручка - показатель (в разрезе видов продукции), включаемый в основной плановый и отчетный документ операционного бюджета — отчет о финансовых результатах и их использовании. Исчисляется как стоимостной объем реализации продукции предприятия за отчетный период. Различают показатели собственно «выручки» (или «брутто выручки») и «нетто-выручки» (за вычетом косвенных налогов, в первую Очередь налога на добавленную стоимость).

Себестоимость реализации — показатель (в разрезе видов продукции), включаемый в основной плановый и отчетный документ операционного бюджета — отчет о финансовых результатах и их использовании. Исчисляется как сумма себестоимости выпуска продукции, реализованной в течение бюджетного периода + величина прямых коммерческих расходов + величина постоянных затрат. Различают себестоимость реализации отдельного вида продукции (величина постоянных затрат не включается) и полную себестоимость реализации продукции предприятия (с включением суммы постоянных затрат) Себестоимость реализации в управленческом планировании не включает величину начисленных за бюджетный период налогов.

Маржинальный доход — показатель (в разрезе видов продукции), включаемый в отчет о финансовых результатах и их использовании. Исчисляется как разность между выручкой от реализации предприятия и себестоимостью реализации в части переменных затрат за бюджетный период. Категория «маржинальный доход» используется при проведении анализа «издержки — объем — прибыль» при составлении бюджета продаж. В литературе также встречаются определения «контрибуционная маржа», «маржинальная прибыль», «валовая маржа».

Операционная прибыль — показатель, включаемый в отчет о финансовых результатах и их использовании. Рассчитывается как разность между выручкой от реализации и полной себестоимостью от реализации или между маржинальным доходом и величиной постоянных затрат.

Валовая прибыль — показатель, включаемый в отчет о финансовых результатах и их использовании. Рассчитывается как сумма операционной прибыли и финансового результата от прочей реализации, в основном от реализации активов предприятия — основных средств, запасов материальных оборотных средств и пр.).

Прибыль до налогообложения — показатель, включаемый в отчет о финансовых результатах и их использовании. Рассчитывается как разность между валовой прибылью и суммой начисленных за бюджетный период процентов по привлеченным средствам (кредитам).

Чистая прибыль — показатель, включаемый в отчет о финансовых результатах и их использовании. Исчисляется как разность между прибылью до налогообложения и суммой начисленных налогов за период.

Нераспределенная прибыль (прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия) — показатель, включаемый в отчет о финансовых результатах и их использовании. Рассчитывается как разность между чистой прибылью и внереализационными расходами (трансфертами).

Отчет об инвестициях – основной плановый и отчетный документ инвестиционного бюджета, содержащий данные о величине и структуре инвестиционных вложений (капитальных и долгосрочных финансовых вложений) предприятия за бюджетный период.

Отчет о движении денежных средств — один из двух основных плановых и отчетных документов финансового бюджета, содержащий данные о величине и структуре поступлений и расходов денежных средств предприятия за бюджетный период.

Отчет об изменении финансового состояния — один из двух основных плановых и отчетных документов финансового бюджета, содержащий данные об изменениях величины и структуры оборотных средств и краткосрочных обязательств предприятия за бюджетный период.

Управленческий баланс — основной плановый и отчетный документ сводного бюджета, содержащий данные об изменениях величины и структуры активов и источниках финансирования деятельности предприятия за бюджетный период.

Бюджет развития — один из вариантов составления долгосрочного бюджета, в котором инвестиционный бюджет имеет не только расходную, но и доходную часть, определяемую как доход от инвестиционных вложений за инвестиционный цикл (срок полезной службы инвестиций).

Индикативный бюджет — один из вариантов составления долгосрочного бюджета, при котором бюджетные показатели не являются обязательными для центров ответственности (подразделений) и выполняют функции долгосрочных ориентиров развития бизнеса при выполнении подразделениями бюджетного задания на текущий (краткосрочный) бюджетный период.

Трансакционные издержки — общеэкономическая категория, обозначающая все затраты предприятия, связанные с функционированием организационной структуры и системы управления. В частности, в разряд трансакционных издержек попадают текущие расходы по ведению управленческого учета и планированию (бюджетированию) на предприятии.

4. Продолжительность бюджетного периода.

Типы бюджетов. Текущее и стратегическое бюджетирование

В процессе управленческого планирования на промышленном предприятии очень важную роль играет установление сроков бюджетного периода. Выбор временного интервала, составляющего бюджетный период, достаточно жестко определяется отраслевой и индивидуальной спецификой предприятия, а также особенностями макроэкономической среды, в которой оно функционирует.

Данное положение имеет совершенно определенную практическую значимость при выборе сроков бюджетного планирования. Две крайности, которые необходимо избегать:

■ ведение плановой (бюджетной) деятельности исключительно для целей текущего управления без разработки стратегических планом развития (так называемых бюджетов развития). В этом случае на предприятии обычно составляются краткосрочные бюджеты сроком на 1-3 месяца;

■ увлечение составлением долгосрочных программ и бизнес-планов развития, в том числе и бюджетов, при отсутствии жесткого краткое срочного бюджетирования. Чем продолжительнее бюджетный период, тем больше бюджет носит индикативный (необязательный) характер.

Из вышесказанного вытекает, что наличие лишь одного (краткосрочного либо долгосрочного) бюджета в большинстве случаев негативно сказывается на эффективности управленческого планирования, Опыт передовых западных компаний свидетельствует о том, что наиболее разумным является применение одновременно двух или даже трех бюджетов, различающихся по своим срокам и целям.

Сочетание стратегического и текущего планирования на основе одновременного составления двух или трех бюджетов, различающихся по степени длительности, показано на рис.11.6.

Основой составления сводных бюджетов является стратегический план, определяющий основные приоритеты и цели развития. На его основе разрабатываются три сводных бюджета: один краткосрочный и два долгосрочных (индикативный (скользящий) и бюджет развития). Бюджеты различаются по срокам, функциям, степени обязательности исполнения, возможности корректировки.

Для краткосрочного бюджета (1—3 месяца) характерны:

1) обязательность исполнения. Неисполнение бюджетных покателей рассматривается как срыв выполнения плана, виновные могут быть лишены премий, получить выговор и т.п.;

2) отсутствие корректировки. Краткосрочный бюджет корректируется в исключительных случаях с санкции высшего руководства предприятия и по причине форсмажорных обстоятельств. Итоги выполнения подводятся на основе сравнения фактически полученных показателёй с плановыми, установленными в начале бюджетного периода (в краткосрочном периоде вероятность изменения внешних факторов достаточно мала, процесс выполнения плана зависит от самих структурных подразделений);

3) глобальный характер контрольно-стимулирующей функции бюджета. Показатели исполнения бюджета лежат в основе положения о материальном стимулировании работников предприятия;

4) высокая степень детализации бюджетных показателей. Устанавливаются не только совокупные показатели, но и их структурные составляющие. Так, производственные подразделения получают бюджет, разукрупненный по статьям затрат в разрезе отдельных производственных линий.

Характерные черты бюджета развития (1 год):

1) обязательность исполнения. В начале года принимаются краткосрочный бюджет и бюджет развития, в дальнейшем, принятие квартальных бюджетов идет в рамках бюджета развития.

Таким образом, бюджет на IV квартал можно получить расчетным путем, уменьшив плановые показатели бюджета развития на суммарную величину плановых показателей за первые три квартала;

2) возможность корректировки вследствие изменения макроэкономической конъюнктуры;

3) выборочный характер контрольно-стимулирующей функции. За достижение и перевыполнение годовых показателей, как правило, премируются руководители структурных подразделений (высший и средний менеджмент), а не рядовые сотрудники подразделений;

4) меньшая степень детализации бюджетных показателей. Как правило, фиксируются лишь интегральные стоимостные величины, например, валовый объем реализации, общая смета затрат подразделения и пр., так как бюджетные показатели низшего уровня являются лишь средством достижения сводных стоимостных плановых величин, а ж самоцелью. Например, доход от продаж отдельного вида продукции ценен не сам по себе, а как часть совокупного объема продаж. Если реализация другого вида продукции будет сравнительно более выгодна, то структура продаж изменится. Поэтому излишняя детализация годовых показателей не только бесполезна в условиях рыночной неопределенности, но и вредна;

5) наличие доходной составляющей в инвестиционном бюджете (подбюджете 1-го уровня, включаемом в сводный бюджет). Структура сводного бюджета промышленного предприятия (см. рис. 11.5 ) является однотипной и не зависит от длительности бюджетного периода, однако, при составлении инвестиционного бюджета на текущий период (месяц или квартал) планирование освоения средств по долгосрочным инвестиционным программам производится от достигнутого уровня (на начало периода) в соответствии с инвестиционным бюджетом., включенным в бюджет развития, т.е. долгосрочная инвестиционная программа в качестве обособленного объекта планирования (включая параметры совокупных капитальных и текущих затрат, валовых и чистых поступлений, окупаемости и т.д.) фигурирует только в долгосрочном бюджете развития.

В рамках краткосрочного (месячного либо квартального) бюджета как собственно «инвестиционное планирование» можно определить локальные закупки оборудования с коротким сроком монтажа, вызванные текущими (данного бюджетного периода) бюджетными планами по производству и сбыту. По этой составляющей инвестиций присутствует финансово-экономическое обоснование, проистекающее из бюджетных планов краткосрочного же периода. Включение же показателей планового освоения средств или сроков ввода в строй объектов долгосрочного капитального строительства в краткосрочный бюджетный план производится на основе графика освоения средств с общей продолжительностью, выходящей за рамки краткосрочного бюджетного периода (разумеется, с корректировкой на текущую ситуацию, как то наличие финансовых, ресурсов сверх текущих производственных потребностей и пр.).

Таким образом, инвестиционный доход является параметром лишь долгосрочного бюджета развития, когда в рамках одного бюджетного периода можно сопоставить произведенные затраты и полученный доход, т.е. оценить величину эффекта от инвестиций. При том что инвестиционный доход по вводимым в строй объектам капитального строительства включается в краткосрочный бюджетный план, его величина учитывается при сопоставлении финансовых результатов деятельности предприятия отчетного и предыдущего краткосрочных бюджетных периодов. Здесь в расчет принимаются только финансовые результаты по текущим операциям. Это вполне естественно, так как полученный результат от инвестиций обусловлен затратами, которые могли производиться на протяжении многих краткосрочных бюджетных периодов.

Индикативный (скользящий) бюджет (1 год) — это бюджет особого вида. Он принимается в начале года и полностью аналогичен бюджету развития (т.е. в начале года принимаются всего два бюджета — бюджет развития на 1 год и краткосрочный бюджет на I квартал). По истечение I квартала к «скользящему» бюджету добавляется еще один квартал (I квартал следующего года), по истечение II квартала — II квартал следующего года и т.д. Этим обеспечивается непрерывное 12-месячное планирование. Данное обстоятельство очень существенно для эффективности управленческого планирования на предприятии. Корректировка бюджета развития и принятие очередного квартального бюджета в течение года происходят одновременно и на основе разработки очередного «скользящего» годового бюджета. Так, подвергая ревизии объемы инвестиций в III квартале бюджета развития, управленцы должны знать ситуацию не только до конца года, но и на год вперед (считая сначала этого квартала), иначе корректировка инвестиционной политики может быть недостаточно обоснованной. Индикативный (скользящий) бюджет:

1) не только не является обязательным, но и по определению никогда не выполняется и служит для сугубо аналитических целей. Контрольно-стимулирующая функция в нем отсутствует;

2) детализация бюджетных показателей такая же, как и в бюджете развития.

Таким образом, сочетание двух долгосрочных сводных бюджетов и одного краткосрочного позволяет проводить управленческую политику, в которой сбалансированы и взаимоувязаны стратегические и текущие цели предприятия. Такой подход целесообразно использовать на крупных промышленных предприятиях, где дополнительные издержки по ведению планово-аналитической работы оправданы в контексте повышения качества принятия управленческих решений.

Для средних по размеру предприятий можно рекомендовать планирование на основе двух бюджетов (краткосрочного квартального бюджета и годового бюджета развития).

Для мелкого же бизнеса, как правило, разумно практиковать лишь текущее планирование с составлением только квартальных бюджетов.

Мелкие компании в своей основе наиболее зависимы от внешних факторов рыночной конъюнктуры и при этом наиболее гибко могут «подстраивать» под изменения рынка свой ресурсный потенциал. Для них будущее через год или два — это «черный ящик» Юма. Поэтому дли мелкого бизнеса составление долгосрочных бюджетов чаще всего сродни строительству «воздушных замков». Лучше этим не заниматься и с точки зрения экономии денежных средств, и просто во избежание иллюзий надо ставить перед собой реальные цели.

Виды бюджетов и методы их составления. Рассмотрим существующие подходы к разработке бюджетов. Их классификация приведена на рис. 11.7..

В гибком бюджете происходит привязка отдельных статей к объему выпуска и реализации продукции. В зависимости от объема деятельности переменные и смешанные затраты меняются, а постоянные остаются неизменными. Поэтому в гибком бюджете указываются ставка переменных затрат на единицу продукции и прирост смешанных затрат на единицу прироста объема продукции. Эта ставка есть норма, умноженная на цену. Постоянные затраты выделяются отдельно. С помощью формулы, связывающей затраты и объем производства, можно разрабатывать сметы и планы для различных уровней деловой активности. Гибкий бюджет наилучшим образом подходит для центров полностью регулируемых затрат, а также для центров выручки, так как он показывает, каким образом руководитель, меняя объем выпуска или реализации, может воздействовать на затраты или выручку. По принципу гибкого бюджета планируют выручку, затраты на основные материалы, сдельную заработную плату и др.

Фиксированный бюджет не меняется в зависимости от изменения 1 уровня деловой активности, поэтому его используют для планирования частично регулируемых затрат, которые не зависят непосредственно от объема выпуска и для которых взаимосвязь «вход — выход» носит не столь явный характер (например, план затрат на НИОКР, на рекламу).

Выделяют следующие разновидности фиксированных бюджетов:

■ преемственные используются данные за предыдущие периоды времени и подразделяются следующим образом:

—приростные формируются путем простой индексации (в процентах или рублях) предыдущего бюджета без просмотра его основ,

—добавочные — разновидность приростного бюджета. Анализирует бюджеты предыдущих лет и подстраивает их под текущие параметры, такие, как инфляция и изменения в штате. Чтобы удовлетворить текущим потребностям, рассматривается дополнительное финансирование. Сам по себе добавочный бюджет не стимулирует повышение эффективности, однако конкуренция заставляет более эффективно использовать ресурсы;

■ бюджеты с нулевым уровнем («с нуля») разрабатывают исходя из предположения о том, что для данного центра ответственности бюджет составляется впервые;

■ бюджеты с проработкой дополнительных вариантов отличаются от обычных приростных бюджетов анализом различных вариантов. Например, такой бюджет может содержать варианты, при которых сумма затрат сокращается или увеличивается на 5, 10, 20%.

Как правило, вначале разрабатывается долгосрочный бюджет, в который закладывается ориентировочный объем продаж, желаемый уровень рентабельности. Затем он детализируется краткосрочными бюджетами.

В настоящее время в отечественных компаниях применяются бюджеты:

■ постатейные — это вид бюджетов, в которых существует жесткое ограничение сумм по каждой отдельной статье без возможности переноса расходов из одной статьи в другую;

■ с временным периодом. Данный вид бюджетов подразумевает закрытие сумм по окончании отчетного периода без возможности переноса неиспользованных средств на следующий период. Контроль и корректировка показателей на планируемый период осуществляется на основе анализа «план — факт»;

Приведенная классификация дополнена нижеследующими бюджетами:

дополнительный бюджет (supplemental budget) — предусматривает финансирование тем, не включенных в основной бюджет;

скобочный бюджет (bracket budget) — это план, в котором затраты предусматриваются на уровнях большем или меньшем относительно базовых цифр. Затем рассчитываются объемы продаж, соответствующие этим уровням затрат. Если базовые показатели объемов реализации не достигаются, скобочный бюджет позволяет менеджеру понять, как это скажется на прибыли, и сформировать план, соответствующий непредвиденным обстоятельствам. Такой бюджет необходим в ситуациях, когда существует риск сокращения уровня деятельности и возможны резкие изменения объемов продаж;

модифицированный бюджет (stretch budget) является оптимистическим и используется в случае проектирования продаж на высоком уровне. Он редко используется для прогноза затрат, так как при проектировании затраты должны соответствовать стандартному уровню продаж. Цифры модифицированного бюджета могут быть формальными и неформальными. Менеджеры оперативного уровня не должны отвечать за них;

пооперационное бюджетирование (activity-based budget) предполагает проектирование затрат на выполнение отдельных функций и работ;

стратегический бюджет (strategic budget) интегрирует элементы стратегического планирования и бюджетного контроля. Он полезен в периоды существования неопределенности и нестабильности;

целевой бюджет (target budget) представляет собой план, который классифицирует главные направления расходования средств и связывает их с задачами подразделений. Менеджер может распространить бюджет рекурсивным образом на период, следующий за текущим; Новый период добавляется к оставшимся и получается новый бюджета Преимуществом непрерывного бюджетирования являются улучшение планирования, учет данных прошедших периодов и интеграция возникающих изменений;

бюджеты программ используются для товаров и услуг. Рассматриваются существующие и новые товары. Бюджетируются научно-технические работы, конструирование и технологическая подготовка производства, обслуживание, маркетинг, связи с общественностью, Инвестирование капитала основывается на анализе соотношения затраты/выгоды, риска и ожидаемого показателя рентабельности инвестиций.

5. Организация процесса бюджетирования предприятия

Ведение на постоянной основе процесса сквозного планирования (бюджетирования) невозможно без наличия адекватной организационной структуры предприятия. Составление операционного, инвестиционного, финансового и сводного бюджетов требует наличия подразделений с соответствующими функциями и полномочиями.

На небольших предприятиях проект сводного бюджета обычно «оставляется бухгалтерией и утверждается Генеральным директором, па средних и крупных предприятиях сводный бюджет, как правило, утверждается Правлением.

В организационной структуре процесса бюджетирования можно выделить субъекты планирования (подразделения, участвующие в разработке сводного бюджета) и объекты планирования (подразделения которым составляется сводный бюджет и которые ответственны за выполнение сводного бюджета. К ним относятся производственные цехи, служба сбыта, отдел снабжения, складские службы и др.). Субъекты планирования - аппарат управления организацией (предприятием), который рассматривает, корректирует и представляет на утверждение бюджетные показатели объектов планирования. К ним относятся планово-экономические, финансово-экономические, планово-аналитические службы, отдел труда и заработной платы, управление маркетинга и сбыта и др.

Стоит отметить, что в «чистом виде» субъектов планирования не бывает, так как любое подразделение предприятия ответственно за выполнение того или иного бюджетного задания. Например, планово-экономическая служба, составляющая бюджетные сметы затрат функциональных служб, имеет свою бюджетную смету затрат, за выполнение которой оно ответственно и т.д.

Отдельно рассмотрим бухгалтерию, которая сегодня становится основным плановым органом и главным информационным центром по плановым и фактическим показателям сводного бюджета. Бухгалтерия непосредственно не выполняет аналитическую работу по составлению сводного бюджета, но ведет учетную деятельность по сводным (агрегированным) показателям бюджетного плана и его исполнения, и все плановые службы при разработке бюджета опираются на учетную информацию, предоставляемую бухгалтерией.

В зависимости от устава и внутренних нормативных документов окончательное решение об утверждении сводного бюджета могут принимать: правление организации (предприятия);

■ генеральный директор или президент (правление является консультативным органом);

■ совет директоров (президент компании подает проект сводного бюджета на утверждение совету директоров);

■ общее собрание акционеров организации (предприятия) (совет директоров подает проект сводного бюджета на утверждение общему собранию акционеров, как правило, это касается долгосрочного «бюджета развития»).

Обычно различают две схемы организации работ по составлению бюджетов: по методу break — down (сверху — вниз) и по методу build — up (снизу — вверх). По методу break — down работа по составлению бюджета начинается «сверху», т.е. руководство предприятия определяет цели и задачи, в частности, плановые показатели по прибыли. Затем эти показатели во все более детализированной форме, по мере продвижения на более низкие уровни структуры предприятия, включаются в планы подразделений. По методу build — up поступают наоборот. Например, расчет показателей реализации начинают отдельные сбытовые подразделения, а затем уже руководитель отдела peaлизации предприятия сводит эти показатели в единый бюджет, который впоследствии может войти составной частью в общий бюджет предприятия.

Рассмотренные методы представляют две противоположные тенденции. На практике нецелесообразно использовать только один из этих методов. Планирование и составление бюджетов представляют собой текущий процесс, в котором необходимо постоянно осуществлять координацию бюджетов различных подразделений.

Бюджеты должны быть структурированными, ясными и подробными. Цифры бюджета должны укладываться в пределы, установленные на основе предыдущих результатов, текущих тенденций, экономических факторов, желаемого темпа роста, перспектив развития, ограничений на трудовые и физические ресурсы. Подготовка, анализ и утверждение бюджета должны представлять собой единый процесс, открытый к изменениям, свободный от эмоций и политического давления и построенный на основе информации, скоординированной между подразделениями.

Цифры в бюджетах не должны быть как слишком жесткими (это привело бы к невозможности исполнения бюджета и недовольству персонала), так и неоправданно заниженными (в этом случае становится допустимой потеря рабочего времени). Они должны быть реалистичными, достижимыми и документально обоснованными.

При бюджетировании следует учитывать перечисленные ниже факторы: стадии жизненного цикла продукта; потребности покупателей; уровень конкуренции; человеческие ресурсы и взаимоотношения it коллективе; тенденции в развитии технологии; уровень предпринимательского и финансового риска; потребности и ресурсы производства; запасы на складе и оборачиваемость активов; наличие и стоимость сырья; маркетинговые и рекламные условия, в том числе долю рынка; ценообразование на товары или услуги; моральное устаревание товаров и услуг; потребности в финансировании и наличие средств; корпоративную и отраслевую стабильность, включая трудовые отношения между администрацией и профсоюзами; спрос на продукцию; государственное регулирование; особенности цикла и сезонные колебания; факторы политики и экономики.

Бюджеты могут образовывать отдельные целостные самонастраиваемые системы, каждая из которых соответствует некоторому использованию ресурсов и получению прибыли. Когда это возможно, менеджер должен определить ответственных за конкретные статьи доходов и затрат, приведенных в бюджете.

Подготовка процесса бюджетирования. Под подготовкой процесса бюджетирования понимается создание:

1) организационных структур, отвечающих за организацию процесса бюджетирования;

2) нормативных документов, стандартизирующих проектные формы, сбор и сопоставление данных, проверку информации и предоставление отчетов. По сути дела это стандарт предприятия, подробно описывающий политику, организационную структуру, разделение ответственности и власть, и служит в качестве свода правил и рекомендаций для составления бюджетных программ. В стандарте говорится о том, что нужно делать, как и в какой форме;

3) комитета по бюджету — обычно это составленная из руководителей среднего звена консультативная группа. Комитет — постоянно действующий орган, который занимается тщательной проверкой стратегических и финансовых планов, дает рекомендации, разрешает разногласия и оперативно вносит коррективы в деятельность предприятия. Смысл существования комитета — обеспечение престижа и формального оформления бюджетных программ.

Формирование бюджетов. Сводный годовой, квартальные и месячные бюджеты предприятия формируются экономической службой.

В рамках формирования сводных бюджетов составляются бюджеты по отдельным статьям затрат, процесс формирования которых представлен в табл. 11.1.

Руководители подразделений непосредственно повлечены в деятельность своих подразделений и знают ее досконально, поэтому они являются важными участниками разработки бюджета.

Менеджеру по продажам необходимо спроектировать будущие объемы продаж товаров или услуг и цены реализации, а также прибыль в зависимости от региона и покупателя. Далее он должен рассчитать соответствующие затраты: заработную плату, комиссионные, затраты на продвижение товара, транспортировку, представительские расходы.

Менеджер по производству ответствен за качество производимой продукции, увеличение или уменьшение объемов производства, составление расписания работ, управление рабочими, нахождение наилучших методов организации производства, ремонт и замену оборудования. Он также должен задать необходимый уровень брака на основе практического опыта.

Менеджер по производству проектирует будущие затраты на производство и затраты на единицу продукции. Он должен составить график работ так, чтобы поток работ не прерывался. Менеджер должен принимать во внимание принципы взаимовлияния производственных затрат.

Менеджер по качеству оценивает качество продукции, выявляет проблемы и причины их возникновения, формулирует требования по контролю качества.

Менеджер по закупкам бюджетирует закупки в физических и стоимостных объемах, при этом закупки могут быть спланированы по отдельным поставщикам. Бюджетируются затраты на заработную плату, аренду, поставки.

Менеджер по кадрам ведет регистрацию данных по персоналу, рассчитывает и анализирует производительность, включая причины невыхода на работу, и определяет бюджет потребности в кадрах, как по количеству человек, так и по расходам на оплату труда.

Менеджер по кредитному контролю отвечает за увеличение объема продаж с помощью расширения возможностей получения кредита (если это оправдано) при одновременном уменьшении безнадежных счетов.

На рисунках 11.8—11.13 представлена организационная структура промышленного предприятия в части, касающейся процесса составления и утверждения сводного бюджета. Данная модель основывается на классическом варианте аппарата управления, в котором функциональные службы, задействованные в процессе составления сводного бюджета, входят в аппарат управления, а структурные подразделения — объекты планирования, находятся в двойном подчинении:

■ в линейном (прямом) подчинении службам, отвечающим за исполнение бюджетных заданий по различным сегментам ведения бизнеса;

в функциональном подчинении отдельных управленческих служб, т.е. соответствующие структурные подразделения несут ответственность не за весь спектр своей деятельности, а в рамках планирования, контроля и анализа исполнения очередного бюджета (коммерческий директор может быть подчинен функционально начальнику управления маркетинга и сбыта, хотя статус первого в организации, как правило, гораздо выше).

Регламент составления сводного бюджета, как правило, определяется отдельным внутренним нормативным актом организации — положением о планировании, а также положением об отдельных структурных подразделениях и должностными инструкциями их руководителей.

6. Контроль (мониторинг) исполнения сводного бюджета

Система внутреннего контроля исполнения бюджета — это логическая структура формальных и (или) неформальных процедур, предназначенная для анализа и оценки эффективности управления ресурсами, затратами, обязательствами организации в течение бюджетного периода (периодический мониторинг текущей деятельности, сравнение объемов и затрат с бюджетными нормативами, избежание чрезмерных расходов). Она включает в себя:

текущее принятие управленческих решений на различных уровнях организационной иерархии исходя из критерия выбора оптимальных альтернатив в

■ рамках установленного бюджетного задания. Эта работа выполняется в течение бюджетного периода структурными подразделениями — объектами планирования (центрами ответственности) организации;

■ поступление от центров ответственности (объектов планирования) управленческим службам (субъектам планирования) соответствующей информации о ходе выполнения бюджетного задания;

■ анализ текущей информации о выполнении бюджета управленческими службами и подготовка рекомендаций высшему руководству (директору по экономике) по корректировке оперативной деятельности в разрезе различных центров ответственности.

Итак, мониторинг исполнения бюджета осуществляется одновременно:

■ самими подразделениями, отвечающими за исполнение бюджетного задания. Здесь контроль текущих показателей необходим для самостоятельной корректировки оперативной деятельности подразделения с целью наилучшего исполнения бюджета;

■ управленческими службами аппарата управления, ответственными за разработку тех или иных показателей сводного бюджета. Управленческие службы на основе анализа текущей информации разрабатывают рекомендации руководству организации для централизованной корректировки оперативной деятельности подразделений с целый наилучшего исполнения бюджетного задания. Контроль исполнения сводного бюджета осуществляется различными управленческими службами организации в течение всего бюджетного периода (для краткосрочного бюджета, как правило, в течение квартала помесячным подведением промежуточных итогов).

Центры ответственности. Для реализации бюджетного задания необходимо установить персональную ответственность руководителей структурных подразделений за выполнение бюджетных показателей Распределение ответственности за выполнение различных подбюджетов определяется существующей организационной структурой и системой управления, т.е.:

■ распределением функциональных обязанностей по обеспечению хозяйственной деятельности организации в разрезе отдельных стадий финансового цикла, производственных линий и т.п.;

■ регламентом соподчиненное и координации различных подразделений организации, закрепленным в соответствующих внутренних нормативных документах (должностные инструкции руководителей, положения о подразделениях, положение о планировании и пр.)

Центр ответственности - сегмент, руководитель которого отчитывается за определенный участок работ.

Учет ответственности - обязательная составляющая внутрифирменного бюджетирования на всех стадиях бюджетного процесса: составление сводного бюджета, контроль исполнения, анализ исполнения.

Деление организации на центры ответственности позволяет:

■ использовать специфические методы управления с учетом особенностей деятельности каждого подразделения организации;

■ увязать планирование с организационной структурой;

■ децентрализовать планирование, осуществляя его на всех уровнях управления;

■ установить ответственных за возникновение затрат, выручки, прибыли.

Выбор способа деления организации на центры ответственности определяется спецификой конкретной ситуации. При этом необходимо учитывать следующие требования:

■ в каждом центре ответственности должен быть показатель для измерения объема деятельности и база для распределения расходов;

■ во главе каждого центра должно быть ответственное лицо — менеджер;

■ необходимо четко определить сферу полномочий и ответственности менеджера каждого центра ответственности;

■ степень детализации должна быть достаточной для анализа, но не избыточной, чтобы ведение учета не было чересчур трудоемким;

■ для любого вида затрат предприятия должен существовать такой центр затрат, для которого данные затраты являются прямыми;

■ поскольку деление предприятия на центры ответственности сильно влияет на мотивацию руководителей соответствующих центров, необходимо учитывать социально-психологические факторы.

Центр затрат — это наименьший сегмент деятельности или ответственности организации, в котором аккумулируются затраты, руководитель которого отвечает только за качество и количество товаров или услуг, а также за понесенные затраты (например, производственный цех, конструкторское бюро). Центры затрат могут входить в состав более крупных центров ответственности любого типа. Центры затрат можно разбить на центры регулируемых, произвольных (частично регулируемых) и слабо регулируемых затрат.

Для центра регулируемых (нормативных) затрат существует оптимальное соотношение между затратами и выпуском. Поэтому управление такими центрами осуществляют при помощи гибких бюджетов. Гибкий бюджет показывает, какими должны быть затраты на единицу выпуска, а также суммарные затраты при различных объемах выпуска. Менеджер центра регулируемых затрат отвечает прежде всего за минимизацию затрат на единицу выпуска, так что деятельность его оценивается путем сопоставления плановых (нормативных) и фактических затрат на единицу продукции.

Для центра произвольных (управленческих) затрат не существует оптимального соотношения между затратами и результатами деятельности: фиксированная величина затрат для таких центров устанавливается по решению руководства предприятия в период разработки или на (бюджета) в зависимости от задач, поставленных перед такими цен i рами на предстоящий период. Менеджеры центров произвольных затрат отвечают за соблюдение бюджета, а также за качественные показатели работы.

Центр слабо регулируемых затрат отличается от центра произвольных затрат тем, что руководство предприятия практически не может повлиять на величину затрат таких центров и принимает ее как заданную величину.

Центр выручки (дохода) — это подразделение, руководитель которого отвечает только за выручку, но не за затраты, например, отдел сбыта. Взаимосвязи между затратами на функционирование такого центра и значением выручки практически нет, поэтому основным контролируемым показателем является выручка, а также определяющие ее показатели: объем сбыта в натуральном выражении, цены, структура реализации (соотношение между различными видами реализуемой продукции).

Центр прибыли — это центр ответственности, в котором оценивается деятельность применительно к отделению, ассортиментной группе или географическому региону, руководитель которого отвечает как за затраты, так и за прибыли, например, предприятие в составе крупного объединения. Менеджер центра прибыли контролирует цены, объем производства и реализации, а также затраты, поэтому основным контролируемым показателем является прибыль как чистая, так и маржинальная.

Управление центром прибыли осуществляют при помощи операционного бюджета, форма которого напоминает отчет о прибылях и убытках, а также отчет об исполнении бюджета. Центр прибыли может в свою очередь состоять из нескольких центров затрат. Например, предприятие, входящее в состав объединения, в свою очередь состоит из цехов и других подразделений.

Центр инвестиций — это подразделение, руководитель которого отвечает не только за выручку и затраты, но и за капиталовложения. Примером может служить дочернее предприятие, имеющее право инвестировать собственную прибыль. Цель центра инвестиций — не только получение максимальной прибыли, как в случае центра прибыли, но и достижение максимальной рентабельности вложенного капитала, максимальной доходности инвестиций, увеличение стоимости акционерного капитала.

Управление центром инвестиций осуществляют при помощи операционного бюджета, отчета о его исполнении, а также баланса и отчета о денежных потоках. На первых этапах существования центров инвестиций — во время прединвестиционной и инвестиционной фазы — важное значение имеют также календарно-сетевой график этапов и график капиталовложений.

Устанавливаемые бюджетные задания и контролируемые показатели различных центров ответственности в упрощенном виде представлены на рис. 11.14.

Таким образом, все бюджетные показатели в разрезе центров ответственности делятся следующим образом:

■ централизованно устанавливаемые аппаратом управления;

м устанавливаемые самим структурным подразделением.

Представим схематично контроль исполнения бюджета через функции аппарата управления и центров ответственности (рис. 11.15).

Рекомендуемая структура сводного бюджета предприятия представлена на рис. 11.16.

7. Анализ исполнения сводного бюджета (анализ «план — факт»)

Рассмотрим методические вопросы проведения анализа исполнения сводного бюджета предприятия за очередной бюджетный период (анализа «план — факт»).

Третьей, заключительной, стадией бюджетного цикла является анализ исполнения сводного бюджета. Этот вид анализа хозяйственной деятельности еще иногда называют анализом «план — факт», потому что при его проведении идет сравнение фактических и плановых данных и анализ отклонений фактических показателей от плановых по отчетному бюджетному периоду в отличие, например, от бизнес-диагностики или финансового анализа, где фактические данные отчетного периода сравниваются с фактическими же данными базисных (прошлых) периодов.

Информационным обеспечением анализа «план — факт» исполнения сводного бюджета является система комплексного нормативного учета, которая позволяет регистрировать отклонения плановых показателей от фактических в течение всего бюджетного периода по большей части подбюджетов и стадий финансового цикла хозяйственной деятельности предприятия. Нормативный учет и, в частности, текущий учет отклонений ведется на основе бухгалтерского учета и отчетности с использованием данных оперативного учета.

Проведение анализа «план — факт» имеет две основные цели: плановую и контрольно-стимулирующую. Плановая функция анализа заключается в том, что на основе полученных выводов вносятся корректировки в хозяйственную стратегию и тактику предприятия и разрабатывается бюджет на следующий период. Последнее обстоятельство необходимо подчеркнуть особо. Одним из базовых принципов управленческого учета и планирования является принцип «продолжающейся деятельности». Применительно к сфере составления сводного бюджета этот принцип, в частности, означает, что как краткосрочный, так и долгосрочный бюджет предприятия разрабатываются на основе анализа причин отклонений фактических показателей от плановых по прошлому бюджетному периоду, а также выявления внутренних резервом повышения эффективности и улучшения финансового состояния, Вообще два основных фактора определяют составление сводного бюджета: 1) объективный (изменение рыночной конъюнктуры); 2) субъективный (выявление внутренних резервов путем анализа исполнения бюджета прошлого периода и «закладывание» их в бюджет нового периода). Единство этих двух основополагающих факторов в корпоративном бюджетировании позволяет сочетать гибкость хозяйственной политики применительно к изменению состояния рынка (рыночная стратегия) и преемственность, под которой понимается наиболее оптимальное использование накопленного ресурсного потенциала предприятия (ресурсная стратегия) (рис. 11.17).

Контрольно-стимулирующая функция анализа исполнения бюджета осуществляется через спецификацию отклонений фактических показателей от плановых в разрезе центров ответственности предприятия (структурных подразделений и их руководителей, персонально ответственных за выполнение данных показателей). Так, для руководства предприятия важно не только то, что превышение : производственных затрат на 30 тыс. руб. в части расходования материальных оборотных ресурсов вызвано на 70% превышением плановых норм расхода и на 30% — превышением цен закупки сырья и материалов, но также и то, что за перерасход ресурсов в 21 тыс. руб. ответственность несут службы вице-президента по производству, а по перерасходу в 9 тыс. руб.— отдел снабжения. На этом строится вся система материального стимулирования предприятия, методологически и практически шляющаяся неотъемлемой частью бюджетного процесса (см. гл. 12).

Анализ исполнения сводного бюджета предприятия проводится и три этапа.

Этап 1. Общее изучение отклонений затрат, выручки и финансовых результатов, движения товарно-материальных и финансовых ресурсов предприятия и источников их финансирования на основе сравнения плановых и фактических «выходных форм» сводного бюджета: отчета о финансовых результатах, отчета о движении денежных средств, отчета об инвестициях, отчета об изменении финансового состояния, баланса на конец бюджетного периода. Собственно, это еще не анализ, а позитивное изучение (фиксация отклонений), так как анализ всегда носит нормативный характер, т.е. дает оценку исследуемых процессов.

Этап 2. Анализ исполнения трех основных (агрегированных) подбюджетов сводного бюджета — анализ «план — факт»:

■ исполнения операционного бюджета;

Лекция "Политика в области социального страхования и пенсионного обеспечения" также может быть Вам полезна.

■ исполнения инвестиционного бюджета;

■ исполнения финансового бюджета.

На данном этапе анализ отклонений и формулировка выводов проводится по каждому агрегированному подбюджету отдельно.

Этап 3. Синтез. Так как все три вышеуказанные составляющие сводного бюджета являются взаимосвязанными в первую очередь через динамику денежных поступлений и расходов, то после детального факторного анализа операционного, инвестиционного и финансового бюджетов появляется возможность сделать количественно обоснованные выводы о выполнении сводного бюджета предприятия в целом. Эти выводы составляют так называемый SWOT-анализ (анализ «слабых» и «сильных» сторон деятельности предприятия за прошедший бюджетный период), который, по существу, является обобщением проделанной на первом и втором этапах аналитической работы по отдельным подбюджетам и сегментам бизнеса. Анализ «сильных» и «слабых» мест является основой разработки бюджета следующего периода (рис.11.18)

Данная методология при проведении анализа исполнения сводного бюджета является «сквозной». Например, анализ операционного бюджета (второй этап) в свою очередь распадается на три стадии: формальное изучение (вертикальный анализ), переход к рассмотрении содержательной основы исследуемых отклонений (горизонтальный анализ) и, наконец, формулировка выводов на основе синтеза результатов вертикального анализа (формы) и горизонтального анализа (содержания).

Поделитесь ссылкой:

Популярные услуги

Бюджетирование на предприятии

Рекомендуемые материалы

Рекомендуемые лекции