Ни штрафа, ни пеней не возникает, когда налогоплательщик не использовал право, предоставленное ему п.6 ст.174 НК РФ, и представил в налоговые органы декларацию по НДС за первый месяц отчетного квартала, хотя и не обязан был этого делать исходя из объемов своей выручки.

По мнению налоговиков, после принятия ежемесячной налоговой декларации инспектором налогового органа налогоплательщик в соответствии со ст.23 НК РФ должен уплатить налог на добавленную стоимость в общие сроки, установленные законодательством РФ, то есть до 20-го числа месяца, следующего за отчетным.

Соответственно, при нарушении сроков подачи налоговых деклараций и уплаты НДС, то есть вместо представления в последующем не ежемесячных деклараций, а ежеквартальных, к ним должны применяться как меры ответственности в виде штрафа, так и меры обеспечения исполнения обязательства в виде пеней.

Вне зависимости от того, какой налоговый период (месяц или квартал) у налогоплательщика, форма представляемой им налоговой декларации по НДС является единой.

Документы, заполняемые налогоплательщиком по расчету налога.

Налоговый кодекс предъявляет к плательщикам НДС помимо самой обязанности уплаты данного налога целый ряд требований по составлению и оформлению документов, связанных с его исчислением. В соответствии с п.3 ст.169 НК РФ они обязаны составить счет-фактуру, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж при совершении любых операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с гл.21 НК РФ, в том числе не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со ст.149 НК РФ.

Ряд основных правил по выставлению и оформлению счетов-фактур описаны в самой ст.169 НК РФ. Что касается остальных названных выше документов, то в ней содержится лишь отсылочная норма о том, что порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж должен устанавливаться Правительством РФ. Такой порядок установлен Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - Правила). Последние изменения в Правила внесены Постановлением Правительства РФ от 16.02.2004 N 84.

Форма счета-фактуры утверждена этим же Постановлением. Она является единой для всех плательщиков НДС, то есть для юридических лиц и индивидуальных предпринимателей. Однако существуют некоторые различия в их оформлении данными лицами. Так, в строке 2 "Продавец" индивидуальный предприниматель записывает свою фамилию, имя, отчество, а в строке 2а "Адрес" указывается адрес места жительства индивидуального предпринимателя (по паспорту).

Кроме того, согласно п.6 ст.169 НК РФ при выставлении счета-фактуры индивидуальным предпринимателем он подписывает его и указывает реквизиты своего свидетельства о государственной регистрации.

Под реквизитами свидетельства о государственной регистрации следовало понимать данные, которые позволяют точно идентифицировать налогоплательщика. До 1 января 2004 г. следовало указывать регистрационный номер и дату выдачи свидетельства, наименование органа власти, выдавшего его, а также номер и дату решения о регистрации. Однако 1 января 2004 г. вступил в силу Федеральный закон от 23.06.2003 N 76-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "О государственной регистрации юридических лиц". Поэтому с 1 января 2004 г. индивидуальных предпринимателей регистрируют налоговые органы.

Новый порядок регистрации для лиц, уже ведущих предпринимательскую деятельность, предусмотрел так называемый переходный период. Физическое лицо, зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя до 1 января 2004 г., обязано до 1 января 2005 г. представить в налоговый орган по месту жительства следующие документы:

- копию основного документа, удостоверяющего личность указанного лица как гражданина Российской Федерации на территории Российской Федерации;

- копию свидетельства о рождении или копию иного документа, подтверждающего дату и место рождения;

- документ, подтверждающий государственную регистрацию указанного лица в качестве индивидуального предпринимателя.

Порядок представления указанных документов такой же, как и при представлении документов для регистрации. Фактически предприниматели должны пройти перерегистрацию. С 1 января 2005 г., если предприниматель не сдал эти документы, его государственная регистрация в качестве индивидуального предпринимателя утратит силу.

Таким образом, в течение 2004 г. предприниматели, уже работавшие ранее, могут указывать и данные старого свидетельства о регистрации, а после получения от налогового органа нового документа, подтверждающего факт внесения записи в государственный реестр, - его реквизиты. Соответственно, после 1 января 2005 г. все категории предпринимателей могут указывать реквизиты только нового документа о регистрации.

Основным из документов, которые налогоплательщики должны составлять при расчетах по НДС, является счет-фактура. Именно он является тем документом, который служит основанием для принятия налогоплательщиками предъявленных им сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном гл.21 НК РФ (п.1 ст.169 НК РФ).

При реализации своих товаров (работ, услуг) каждый плательщик НДС обязан выставить счет-фактуру в срок не позднее пяти дней со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). Такая обязанность распространяется даже на тех налогоплательщиков, которые совершают операции, не облагаемые НДС в соответствии со ст.149 НК РФ, или пользуются освобождением от уплаты НДС по ст.145 НК РФ. Однако, выставляя счета-фактуры, они в них НДС не выделяют и, кроме того, делают на них соответствующую надпись или штамп "Без налога (НДС)" (п.5 ст.168 НК РФ). Исходя из изложенного, справедливо утверждать, что счета-фактуры налогоплательщики должны составлять и при совершении всех других операций, признаваемых объектами налогообложения и включаемыми в налоговую базу.

Счета-фактуры не составляют следующие категории лиц:

- лица, не являющиеся плательщиками НДС (переведенные на уплату ЕНВД или сельхозналога, а также применяющие упрощенную систему налогообложения);

- организации (индивидуальные предприниматели) розничной торговли и общественного питания, а также другие организации (индивидуальные предприниматели), выполняющие работы и оказывающие платные услуги непосредственно населению за наличный расчет, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы (бланк строгой отчетности). Данное положение применяется теми лицами, которым разрешено при работе с населением использовать вместо кассовых чеков утвержденные в установленном порядке бланки строгой отчетности;

- налогоплательщики по операциям реализации ценных бумаг (за исключением брокерских и посреднических услуг), освобождаемых от налогообложения.

Чаще всего счета-фактуры составляются налогоплательщиками в двух экземплярах: один для себя и один для покупателя. Однако в ряде случаев счета-фактуры налогоплательщик-получатель средств выписывает в одном экземпляре для отражения в своей книге продаж и покупателю не передает (п.п.18 и 19 Правил). А именно при получении:

- авансов;

- штрафов;

- финансовой помощи;

- денег в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой товаров (выполнения работ, оказания услуг);

- процентов по векселям, процентов по товарному кредиту в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставкой рефинансирования Центрального банка Российской Федерации;

- страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств).

Так как наличие счета-фактуры является обязательным условием для зачета (возмещения) НДС по приобретенным материальным ресурсам (работам, услугам), особое внимание следует уделять правильности его заполнения.

В соответствии с п.5 ст.169 НК РФ в счете-фактуре в обязательном порядке должны быть указаны следующие реквизиты:

- порядковый номер и дата выписки счета-фактуры;

- наименование, адрес и ИНН налогоплательщика и покупателя;

- наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя;

- номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг);

- наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единица измерения (при возможности ее указания);

- количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания);

- цена (тариф) за единицу измерения по договору (контракту) без учета налога, а в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя налог, - с учетом суммы налога;

- стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) без налога;

- сумма акциза по подакцизным товарам;

- налоговая ставка;

- сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), определяемая исходя из применяемых налоговых ставок;

- стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога;

- страна происхождения товара;

- номер грузовой таможенной декларации.

Как указано в п.6 ст.169 НК РФ, подписывать счет-фактуру должны руководитель и главный бухгалтер организации-поставщика. Могут это сделать и иные должностные лица, уполномоченные на то в соответствии с приказом по организации.

В случае с предпринимателями НК РФ указывает, что счет-фактуру должен подписать сам предприниматель с указанием реквизитов своей государственной регистрации. Поэтому передоверие права подписи счетов-фактур предпринимателем (по аналогии с юридическими лицами) другим гражданам, которые являются его наемными работниками, может вызвать споры с налоговиками. В любом случае использование факсимиле вместо оригинальной подписи должностных лиц или предпринимателя не допускается.

Основанием для зачета НДС может быть только счет-фактура поставщика, оформленный в соответствии с перечисленными выше требованиями, установленными п.п.5 и 6 ст.169 НК РФ (п.2 ст.169 НК РФ и п.14 Правил).

Однако, изменение внешней формы, наличие в счете-фактуре поставщика дополнительных граф или строк не является нарушением установленного порядка оформления счетов-фактур. При этом если какие-либо обязательные строки (графы) счета-фактуры не могут быть заполнены по причине отсутствия необходимой информации, то в них ставятся прочерки. Например, при оказании услуг прочерки ставятся в строках, предназначенных для отражения информации о грузоотправителе и грузополучателе, ввиду отсутствия таких понятий в отношениях, связанных с оказанием услуг ( Письмо МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404 "О применении счетов-фактур при расчетах по НДС").

Сведения о стране происхождения товаров, согласно указанию НК РФ, должны заполняться только в отношении тех товаров, страной происхождения которых не является Россия. Однако, если при реализации товаров отечественного производства налогоплательщик-продавец в графе "Страна происхождения товара" сделает запись "Россия", это не может служить основанием для признания счета-фактуры недействительным. Ксерокопия или факсимильная копия счета-фактуры не может служить основанием для зачета (возмещения) сумм "входного" НДС по приобретенным товарам (работам, услугам).

Счета-фактуры не должны иметь никаких подчисток и помарок. Все исправления, внесенные в счет-фактуру, должны быть заверены подписью руководителя и печатью организации-продавца (либо подписью индивидуального предпринимателя - продавца) с указанием даты внесения исправления (п.29 Правил).

Получаемые и выдаваемые счета-фактуры налогоплательщики должны хранить в журналах учета счетов-фактур. Покупатели ведут журнал учета полученных от продавцов (исполнителей) оригиналов счетов-фактур по мере их поступления. Аналогично покупателям продавцы ведут журнал учета выставленных покупателям счетов-фактур также в хронологическом порядке, то есть по мере выставления.

Как мы уже отмечалось выше, в самом НК РФ вообще ничего не говорится о форме и правилах ведения этих журналов. В Правилах также содержится мало информации о требуемой форме журналов. Таким образом, можно утверждать, что форма ведения этих журналов является произвольной и может быть утверждена для себя каждым налогоплательщиком в индивидуальном порядке.

В Правилах п.1 указывается, что "покупатели ведут журнал учета полученных от продавцов оригиналов счетов-фактур, в котором они хранятся, а продавцы ведут журнал учета выставленных покупателям счетов-фактур, в которых хранятся их вторые экземпляры". Исходя из смысла этого определения, на практике в большинстве случаев под журналом понимается документ, состоящий их двух частей. Первая часть - таблица (реестр всех полученных или выданных счетов-фактур) произвольной формы, в которой учитываются полученные (выданные) счета-фактуры в хронологическом порядке. Вторая часть - подшивка самих оригиналов счетов-фактур. МНС России придерживается именно такого мнения. Иногда под журналом полученных и выставленных счетов-фактур понимают только описи всех полученных и выставленных счетов-фактур.

Согласно п.6 Правил, журнал учета полученных счетов-фактур должен быть прошнурован, его страницы пронумерованы. В связи с этим указанный журнал можно заводить на любой период (неделю, месяц, квартал, год и т.д.), исходя из объема получаемых документов.

Продавцы ведут книгу продаж и регистрируют в ней счета-фактуры, ленты контрольно-кассовых машин, бланки строгой отчетности, составляемые продавцом при совершении как облагаемых, так и необлагаемых операций. Форма книги продаж приведена в Приложении 3 к Правилам.

Приложение N 3

к Правилам ведения журналов

учета, полученных и выставленных