3526 (684950), страница 8

Просмтор этого файла доступен только зарегистрированным пользователям. Но у нас супер быстрая регистрация: достаточно только электронной почты!

Текст из файла (страница 8)

До недавнего времени покупка золота банками была не так выгодна, только с 1 января 2008 года вступила в силу новая редакция подп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ, но она не исключила возможность возникновения налоговых рисков для кредитных организаций при применении льгот по налогу на добавленную стоимость по операциям реализации слитков драгоценных металлов.

В настоящее время в России практически все произведенные драгоценные металлы реализуются коммерческим банкам. Золото у производителей приобретают более 30 коммерческих банков, "имеющих право на работу с драгметаллами (лицензию, разрешение)".Налоговое законодательство РФ не дает специального толкования термину "драгоценный металл". Поэтому правоприменитель на основании ст. 11 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) вынужден использовать термины иных отраслей законодательства. Статьей 1 Федерального закона от 26.03.1998 № 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" установлен исчерпывающий перечень драгоценных металлов, подлежащий изменению только каким-либо федеральным законом. Согласно этому перечню в число драгметаллов входят: золото, серебро, платина и металлы платиновой группы (палладий, иридий, родий, рутений и осмий). Драгоценные металлы могут находиться в любом состоянии и виде, в том числе в самородном и аффинированном виде, а также в сырье, сплавах, полуфабрикатах, промышленных продуктах, химических соединениях, ювелирных и иных изделиях, монетах, ломе и отходах производства и потребления.

Понятие "слитки драгоценных металлов" введено п. 2.3 Положения Банка России от 01.11.1996 № 50 "О совершении кредитными организациями операций с драгоценными металлами на территории РФ и порядке проведения банковских операций с драгоценными металлами" (далее - Положение № 50). Это стандартные или мерные слитки российского производства, соответствующие государственным стандартам, действующим в РФ, и зарубежного производства, соответствующие международным стандартам качества, принятым Лондонской ассоциацией участников рынка драгоценных металлов и участниками Лондонского рынка платины и палладия. Параметры стандартных и мерных слитков даны в Инструкции Банка России от 30.11.2000 № 94-И.

Согласно подп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) налогом на добавленную стоимость, в частности:

• реализация драгоценных металлов и драгоценных камней налогоплательщиками (за исключением указанных в подп. 6 п. 1 ст. 164 НК РФ) Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней РФ, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов РФ, Банку России и банкам (первая льгота);

• реализация драгоценных металлов в слитках Банком России и банками, в том числе по договорам поручения, комиссии либо агентским договорам с Банком России и банками, независимо от помещения этих слитков в хранилище Банка России или хранилища банков, а также иным лицам при условии, что эти слитки остаются в одном из хранилищ (Государственном хранилище ценностей, хранилище Банка России или хранилищах банков) (вторая льгота).

Особенностью применения первой льготы является то, что независимо от того, кем реализуются драгоценные металлы и каков источник их выбытия, если приобретателями по сделке являются Государственный фонд драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фонды драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Банк России или какой-либо банк, операция не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость.

Такой вывод основан на буквальном толковании содержащихся в норме слов и выражений. Нет никаких исключений, которые позволили бы иначе истолковать первую льготу.

Таким образом, если сделка заключается между банками (один банк продает, а другой банк приобретает), то стороной покупателя и конечным получателем драгоценного металла всегда будет выступать банк. Банк вправе совершать операции с драгоценными металлами исключительно при наличии у него специального разрешения (лицензии) на данный вид операции, о чем прямо говорится в п. 6 ст. 149 НК РФ, который определяет, что "перечисленные в настоящей статье операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации".Так, в соответствии с п. 3 ст. 17 Федерального закона "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" Банк России в соответствии с федеральными законами осуществляет лицензирование операций банков и иных кредитных организаций с драгоценными металлами и драгоценными камнями.

Согласно подп. 8.2.3 Инструкции Банка России от 14.01.2004 № 109-И "О порядке принятия Банком России решения о государственной регистрации кредитных организаций и выдаче лицензий на осуществление банковских операций" лицензия на привлечение во вклады и размещение драгоценных металлов содержит банковские операции, перечисленные в Приложении 8 к этой Инструкции. Данная лицензия может быть выдана банку одновременно с лицензией, указанной в подп. 8.2.2 указанной Инструкции.

Лицензия на привлечение во вклады и размещение драгоценных металлов, содержащая банковские операции, перечисленные в Приложении 8 к указанной Инструкции (Инструкции Банка России от 14.01.2004 № 109-И), позволяет осуществлять: привлечение во вклады и размещение драгоценных металлов; другие операции с драгоценными металлами в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Изложенное позволяет сделать вывод о том, что правовая норма, освобождающая банки от уплаты НДС по операциям с драгоценными металлами, предполагает наличие у банков соответствующих лицензий и хранилищ, то есть охватывает эти условия при применении налоговой льготы. Установления дополнительных условий, если конечным потребителем драгоценного металла является банк, данной нормой не предусмотрено.

В 2007 году вторая льгота действовала при условии оставления слитков в одном из сертифицированных хранилищ (Федеральный закон от 17.05.2007 № 85-ФЗ изменил редакцию второй льготы, исключив, в частности, слово "сертифицированных" и распространив действие новой редакции на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 года, но сам он вступил в силу лишь с 1 января 2008 года). При этом НК РФ не оговаривал, что под таким хранилищем подразумевается исключительно хранилище банка-продавца или же иного банка, в котором слитки находились на момент заключения сделки. Текст подп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ оставлял без комментариев ситуацию физического перемещения покупателем, не являющимся банком, приобретенных им слитков в иное сертифицированное хранилище.

Смысл второй льготы был в том, что она установлена для стимулирования сторон сделки к хранению слитков драгоценных металлов в банковских хранилищах. По этой причине полагаем определяющим в новом тексте второй льготы упоминание об оставлении слитков в "одном" (то есть в любом) из хранилищ.

Официальная позиция налоговых органов по данному вопросу неизвестна. Управление МНС России по г. Москве соглашалось с налоговой льготой при "...временном краткосрочном изъятии их (слитков - прим. автора) для целей транспортировки из сертифицированного хранилища продавца при условии размещения проданных слитков в сертифицированном хранилище покупателя..." (Письмо Управления МНС России по г. Москве от 17.09.2002 № 24-14/43091). Однако этот вывод делался применительно к межбанковским операциям, для которых физическое место нахождения слитков не имеет принципиального значения.

Упоминание о "сертифицированном" хранилище исключено из текста подп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ с 1 января 2008 года. До этого времени предписание налогового законодательства о необходимости сертификации хранилища не базировалось на нормативно закрепленном гражданско-правовом (банковском) механизме сертификации хранилищ. Специальная сертификация банковских хранилищ отсутствовала (Письмо Минфина России от 10.07.2007 № 03-07-05/40).В этой связи до 2008 года налоговые органы не были вправе ставить законность применения банком налоговой льготы п. 3 ст. 149 НК РФ в зависимость от получения банками сертификатов на хранилища (Письмо Минфина России от 10.07.2007 № 03-07-05/40). Достаточно было использовать одно из следующих хранилищ, прямо перечисленных в норме НК РФ: Государственное хранилище ценностей, хранилище Банка России, хранилища специально уполномоченных коммерческих банков.

Также с 2008 года в результате внесенных в НК РФ изменений устранено неоднозначное толкование льготы в части операций по реализации слитков драгоценных металлов банкам по посредническим договорам. В соответствии с Федеральным законом от 17.05.2007 № 85-ФЗ "О внесении изменений в главы 21, 26.1, 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" не подлежит обложению НДС реализация драгоценных металлов в слитках Банком России и банками Банку России и банкам, в том числе по договорам поручения, комиссии либо агентским договорам с Банком России и банками, независимо от помещения этих слитков в хранилище Банка России или хранилища банков.

Новая редакция подп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ исключила не все налоговые риски для кредитных организаций.

В соответствии с п. 1 ст. 113 НК РФ "лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности)". То есть пока срок давности не истек, претензии налоговиков возможны. В 2007 году, несмотря на наличие разъяснений Минфина России от 14.08.2006 № 03-04-15/153 и от 22.01.2007 № 03-07-15/07, ФНС России продолжала судебное преследование ряда банков (Письмо Ассоциации российских банков от 06.06.2007 № А-02/5-298, опубликованное в "Вестнике АРБ", 2007, № 12).Дело в том, что ранее действовавшую редакцию подп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ налоговые органы трактуют как обязывающую банки для освобождения от уплаты НДС доказывать помещение слитков в хранилища банков-покупателей. В Письме Минфина России от 22.01.2007 № 03-07-15/07 не исключается возможность подтверждения банком-продавцом фактического помещения слитков драгоценных металлов банком-покупателем в хранилище. Такие документы, по мнению Минфина России, "возможно требовать в случаях, когда согласно договорам на реализацию слитков банки-покупатели действуют от своего имени, но за счет комитентов, не являющихся банками, и кроме того в случаях, когда дальнейшая передача приобретенных слитков осуществляется банками-покупателями на основании возмездных договоров, предусматривающих переход права собственности на слитки лицам, не являющимся банками". В Письме Минфина России от 22.01.2007 № 03-07-15/07 не разъяснено, какие именно это документы, но практика показывает, что это могут быть, в частности, договоры ответственного хранения и приходно-кассовые ордера, составленные банком-хранителем (Письмо Ассоциации российских банков от 06.06.2007 № А-02/5-298). Однако банк-хранитель или покупатель может не представлять банку-продавцу такие документы. Действующее законодательство не обязывает его это делать. Например, Федеральный закон от 29.07.2004 № 98-ФЗ "О коммерческой тайне" не содержит норм, предусматривающих право организаций, в частности, банков, запрашивать у другого лица документы о его деятельности или информацию, содержащуюся в договорах, заключенных им с третьими лицами.

Если допустить, что банк-хранитель самостоятельно и своевременно представил банку-продавцу документы, о которых идет речь, то возникает другая проблема. Главой 21 НК РФ не определен порядок предъявления банком-продавцом физическим и юридическим лицам, не являющимся кредитными организациями (например, ювелирным компаниям и частным ювелирам), НДС при последующем изъятии из хранилища слитков драгоценных металлов.

На это, в частности, указано в Письме Ассоциации российских банков от 06.06.2007 № А-02/5-298: "Продавая драгоценные металлы в слитках ювелирным компаниям или физическим лицам с условием хранения в хранилище банка-продавца, банк-продавец обязан отслеживать дальнейшее передвижение слитков, в том числе по металлическим счетам, и в случае изъятия их из хранилища или перевода на металлический счет в другом банке требовать от ювелирной компании или физического лица доплаты НДС либо представления документов, подтверждающих зачисление слитков в хранилище другого банка или нахождение драгоценного металла на металлическом счете. Вместе с тем доплата НДС по истечении срока действия договора купли-продажи отдельно от оплаты сумм сделки явно противоречит как условиям подобных сделок, предусмотренных гражданским законодательством, так и нормам главы 21 НК РФ, регулирующим порядок уплаты НДС, а также природе НДС как косвенного налога, выступающего в форме надбавки к цене товара".

Сохраняется вероятность того, что и новую редакцию подп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ налоговые органы будут трактовать как обязывающую банки для освобождения от уплаты НДС доказывать помещение слитков в хранилища банков-покупателей. В случае приобретения драгоценных металлов банком-покупателем по агентскому договору или по договору комиссии в пользу третьего лица, не являющегося банком, по-прежнему налоговый орган может требовать по истечении длительного времени от банка-продавца доказательства того, что эти металлы до сих пор остаются в хранилище банка-покупателя.

Характеристики

Список файлов ВКР