kontr-aud (648822), страница 2

Просмтор этого файла доступен только зарегистрированным пользователям. Но у нас супер быстрая регистрация: достаточно только электронной почты!

Текст из файла (страница 2)

Дослідна і завершальна стадії контрольно-аудиторського процесу

Економічні методи управління виробничою і фінансово-господарською діяльністю підприємств, розширення їхніх прав, відповідно до законодавства про підприємства, актив­ний вплив трудових колективів на ефективність господарю­вання в умовах ринкових відносин внесли певні корективи у функції фінансово-господарського контролю. Відмовившись від дрібного опікунства підприємств та адміністративних методів управління, контролюючі органи надають підпри­ємствам допомогу в раціональному господарюванні виявлен­ням невикористаних резервів від впровадження досягнень науково-технічного прогресу, кооперації виробництва, вико­нання зобов'язань перед державою, здійснення розподільчих функцій відповідно до законодавства. Виконання контроль­них функцій в умовах ринкових відносин підприємствами грунтується на науковому дослідженні їхньої діяльності із застосуванням ЕОМ при виконанні контрольно-аудиторсь­ких процедур, що зумовлено обробкою значних масивів інформації.

Контрольно-аудиторські процедури здійснюються ауди­торами в процесі дослідження діяльності підприємств від­повідно до програми аудиту, планів-графіків і календарних планів. Виконання процедур залежно від чисельності бригади контролерів може здійснюватись паралельним (одні аудито­ри перевіряють кошти, інші — товарно-матеріальні цінності та ін.) або послідовним (після перевірки одних однорідних операцій переходять до інших і так до повного завершення контрольно-аудиторського процесу) способами. Це не озна­чає, що при виконанні контрольно-аудиторських процедур аудитори діють знеособлено і досліджують господарські опе­рації ізольовано. Незалежно від того, паралельно чи послідов­но організовано дослідження, всі об'єкти контролю вивчають у взаємозв'язку, оскільки господарські операції у діяльності підприємства взаємообумовлені. Координація виконання контрольно-аудиторських процедур здійснюється керівни­ками бригади контролерів.

Господарські операції аудитори досліджують за допомо­гою методичних прийомів, які реалізуються виконанням контрольно-аудиторських процедур. Так, інвентаризація цін­ностей як методичний прийом у процесі аудиту передбачена при застосуванні процедур організації інвентаризації, пере­вірці цінностей у натурі, лічильної та бухгалтерської оброб­ки документів, отриманні пояснень від матеріально від­повідальних осіб за результатами інвентаризації, розгляді їх центральною інвентаризаційною комісією, прийнятті рішень щодо виявлених нестач і лишків цінностей. Таким чином дослідження господарських операцій у процесі контролю включає перевірку достовірності їх органолептичними і документальними методичними прийомами, правомірність їх чинному законодавству і нормативним актам, виявлення відхилень від них і прийняття за цими відхиленнями рі­шень.

Аудит може досліджувати всі господарські операції за контрольований період, наприклад операції з коштами у касі або вибірковим способом — розрахунки з покупцями і пос­тачальниками, проведення інвентаризації перед складанням річного звіту. У процесі дослідження використовують за-гальнонаукові і конкретні методичні прийоми фінансово-господарського контролю операцій і процесів господарської діяльності. Так, на великих підприємствах аудит широко використовує загальнонаукові дедуктивні методичні прийоми для виявлення конфліктних ситуацій у господарській діяль­ності (збільшення браку продукції, неконкурентоспромож­ність продукції на ринку), які потім досліджують за допомо­гою органолептичних (інвентаризація, контрольні заміри) та документальних (дослідження документів, які відобража­ють господарські операції) методичних прийомів.

Тільки всебічне дослідження в процесі аудиту господарсь­ких операцій із застосуванням різних прийомів дає змогу правильно оцінити об'єкти контролю і уникнути помилок.

При дослідженні документів за формою аудитором особли­ва увага приділяється достовірності товарно-транспортних накладних, рахунків-фактур, платіжних доручень, прибут­кових та видаткових касових ордерів, банківських грошових чеків, векселів, платіжних відомостей на заробітну плату та інших первинних документів, якими стверджується дійсність проведення господарської операції, її кількісні і вартісні ви­мірники. Нерідко з метою зловживань виготовляють пов­ністю підробні документи або у справжні документи вно­сять зміни первинних записів способом дописування, підчи­щання, витравлювання тексту, а також підроблюють підпи­си осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції або вказують вигаданих посадових чи матеріально відпові­дальних осіб.

Розслідування фактів підроблювання документів не вхо­дить до професійних обов'язків аудитора, ревізора. Цим зай­маються судово-технічні і почеркознавчі експертизи, які призначаються народними і арбітражними судами, проку­рорами та іншими правоохоронними органами під час роз­слідування кримінальних і цивільних справ, пов'язаних із розкраданням цінностей, нестачею тощо. Обов'язком ауди­тора при виявленні фактів викривлення первинних доку­ментів, які застосовуються в обліку цінностей, є довести їх до відома керівництва підприємства, яке перевіряють. Керів­ництво підприємства за своєю ініціативою може залучити для перевірки доброякісності первинної документації техні-ко-криміналістичну і почеркознавчу експертизи.

Техніка-криміналістична експертиза документів вивчає факт і спосіб внесення змін до змісту документів, а також відновлює слабковидимі і невидимі записи. Встановлення автотентичності або підробки документів не входить до обов'язку техніко-криміналістичної експертизи документів, оскільки це правове питання, яке вирішують правоохоронні органи (судові, слідчі).

Почеркознавча експертиза — встановлює конкретного виконавця записів і підписів у первинних документах, які є об'єктами її дослідження, або виключає належність почерку та підпису особі, від імені якої вони виконані.

Часто техніко-криміналістичну і почеркознавчу експер­тизи провадять спільно, при цьому поставлені питання ви­рішують у межах комплексної експертизи. Так, наприклад,

внаслідок комплексної техніко-криміналістичної і почеркоз­навчої експертиз може бути вирішено питання про спосіб виконання підпису від імені тієї або іншої особи конкретни­ми виконавцями, про первинний зміст виправлених записів, дописування тощо.

Найбільш поширеними способами зміни первинного зміс­ту документа є дописування (додруковування), підчищання, витравлювання та змивання записів з подальшим внесен­ням у документ нових даних або без таких.

Дописування — це внесення до документа нових записів, які змінюють його первинний зміст. Дописування можуть провадитися на початку, всередині або в кінці слів, цифр, штрихових і буквених кодів. Трапляються також зміни пер­винного змісту документа витравленням або домальовуван­ням окремих елементів букв або цифр. Наприклад, зміна цифри "1" на "4", "З" на "8"; слова "тисячі" на "тисяча", "пари" на "пара".

У платіжних відомостях, товарно-транспортних наклад­них, платіжних дорученнях та інших документах зазначають цифрові вимірники суми коштів, одиниць товару, ціну. До­писують окремі цифри, їхні елементи, коми, які відокрем­люють групи цифр. Тим самим збільшується або зменшується числовий показник обліку. Більш складним є внесення від­повідних змін до запису числа буквами або штриховим ко­дом. Для цього попередній запис підчищають, витравлюють або змивають, а на його місці роблять новий запис.

Для того щоб замаскувати дописування та інші зміни, зроблені у тексті документа, шахраї прагнуть імітувати по­черк виконавця первинного тексту, добирають подібні за кольором із наявним текстом чорнило або пасту кулькової ручки, іноді виконують повторне обведення по штрихах за­писів, вдаються до навмисного забруднення документа у місці, де передбачають дописування, потім дописують. Такі злов­живання трапляються у відомостях на виплату заробітної плати, при обопільній змові касира, головного бухгалтера і працівника обчислювального центру. При цьому може за­вищуватися у відомості підсумок грошей, які видаються го­тівкою. Записують неправильні коди осіб на отримання гро­шей — "мертві душі", які не мають трудових стосунків і:і підприємством. Потім ці гроші переказують на особові рахун­ки підставних осіб у ощадному банку. Подібні та інші зложивання набувають поширення з використанням комп'ютер­них технологій у АРМ бухпілтера.

Ознаками дописування у первинних документах можуть бути нерівномірне розміщення записів у документі, яке ви­являється при дописуванні цифр за межами графи або ближче до однієї з її сторін при наявності вільного місця з іншого боку;

стислість дописаного тексту з основними записами або збільшення проміжків між буквами, цифрами, штриховим кодом;

скорочення слів у дописаному тексті через відсутність достатнього вільного місця для дописування;

зменшення розміру знаків у кінці рядка;

загинання закінчення рядка вгору або вниз із метою збіль­шення місця для дописування.

Крім того, про вчинення шахрайства у первинних доку­ментах може свідчити відмінність почерку, відсутність інтер­валів між словами і рядками тексту, наявність сторонніх поміток, поверх яких зроблено дописування (риски, лапки, знаки "2" та ін.). Ознаками дописування може бути розпли-вання кольору барвника, яким зроблено записи, або інтен­сивності забарвлення в місцях повторного обведення.

Експерти-криміналісти мають визначити факти допису­вання у документах дослідження слів, цифр, букв, які викли­кали у аудитора сумніви під час дослідження первинних документів.

Досить часто шахрайство здійснюється зміною первин­ного змісту записів їх підчищанням. В окремих випадках на місці підчищання записують інший зміст. Підчищають, вдаю­чись до зіскоблювання, витирання або замазування спеціаль­ною мастикою білого кольору. Зіскоблюють гострим предме­том, а витирають гумкою, хлібною м'якушкою та ін.

Підчищання розрізняють за такими ознаками:

підняття волокон паперу в місці підчищання;

порушення глянсуватості паперу;

потоншення паперу на місцях підчищання, помітне при огляді документа на "просвіт";

наявність слабковидимих залишків видалених штрихів та втиснутих слідів написаного раніше;

розпливання барвника в штрихах заново написаного тексту на місці дописування.

Рідше записи у первинних документах знищують витрав­люванням або змиванням, щоб на цьому місці зробити інший запис. Як витравні речовини найчастіше використовують різні окислювачі (марганцевокислий калій, хлорне вапно), деякі кислоти (лимонну, соляну, азотну), а також луги (нашатир­ний спирт, їдкий калій). Крім витравних речовин, які змі­нюють склад барвника, застосовують різні розчинники (воду, одеколон та ін.).

Про витравлення або змивання тексту можуть свідчити такі ознаки:

під впливом хімічного реактиву руйнується проклейка паперу, внаслідок чого порушується його глянсуватість. Ця ознака виявляється при розгляданні документа в косопада-ючому світлі;

в місцях дії реактиву збільшуються жорсткість і ламкість паперу, втрачається його еластичність, внаслідок чого папір скручується, а іноді й розтріскується;

змінюється колір паперу. В деяких випадках від дії витрав­ної речовини послаблюється колір друкарського тексту, лінії графлення;

змінюється колір барвника нових записів, оскільки в па­перовій масі зберігаються рештки витравної речовини;

може спостерігатися розпливання барвника нових запи­сів;

нерідко спостерігаються слабовидимі штрихи раніше ви­конаного тексту.

При дослідженні витравлених і змитих записів у докумен­тах експерти вирішують питання про власне факт витрав­лювання або змивання, про спосіб, яким воно здійснено, а також встановлюють первинний зміст записів.

Експерти-криміналісти володіють засобами і методами, які дають можливість не тільки виявити факти зміни зміст)' документа та способи здійснення підробки, а й відновити первинні записи, що необхідно для доказу висновків аудиту. Нові методики дають можливість встановлювати первин­ний текст документа, видалений підчищанням, витравлюван­ням, змиванням, а також залиті, замазані мастикою, закреслені записи і в деяких випадках вдається навіть встановити зміст виправлених документів.

Після виявлення факту підробки бухгалтерських доку­ментів необхідно встановити виконавця видимих і відновлених записів, а також належність підпису конкретній особі або вчинення підпису будь-ким від імені іншої особи. Ці питання вирішуються почеркознавчою експертизою. Прак­тика аудиту показує, що можливості дослідження бухгал­терських документів експертами-почеркознавцями дуже ве­ликі, тому вони широко застосовуються у фінансово-госпо­дарському контролі.

У процесі дослідження можливий аудиторський ризик, який нерідко є результатом того, що первинні документи, подані замовником аудиту, є безтоварними. Метою складан­ня безтоварних документів є замаскування фактів крадіжок матеріальних цінностей або привласнення коштів. Найбільш поширеним із них є:

перекриття нестач в одних місцях збереження лишками цінностей в інших місцях;

приховування нестач під час інвентаризації цінностей;

оприбуткування матеріалів, які не надійшли на підприєм­ство, з метою привласнення їх при наступному придбанні;

списання фіктивно оприбуткованих матеріалів на витрати виробництва;

привласнення матеріалів, списавши їх попередньо на ви­робництво за нормами, а фактично недовкладених у про­дукцію;

списання вкрадених або нестачі товарно-матеріальних цінностей на розрахунки з дебіторами і кредиторами;

приписки обсягу випуску продукції з метою фіктивного списання матеріалів;

оприбуткування з наступним незаконним списанням втра­чених у дорозі або переадресованих матеріалів;

інші випадки фіктивних прибуткових і видаткових опера­цій з матеріальними та грошовими цінностями.

Характеристики

Список файлов реферата