Повышение информативности отчетности о движении денежных средств (1142437), страница 29
Текст из файла (страница 29)
Если следовать ПБУ 23/2011, то необходимо показывать денежныепотоки по получению и перечислению авансов в отчете о движении денежных средств агента(при получении и выплате авансов) свернуто, так как движение денежных средств в этом случае130не отражает деятельности агента, а отражает деятельность принципала. Подробное отражениеприведенных выше операций показано на рисунке 16.Отметим, что подобные «чужие» или транзитные денежные потоки неоднородны. Вчастности, когда банк отражает движение средств на счетах своих клиентов в своем отчете одвижении денежных средств свернуто, такой порядок можно признать правильным. При этом,следуя рассуждениям МСФО 10 агентом будет выступать банк, а принципалами будутвыступать клиенты. В таком случае агент не включается в консолидированную финансовуюотчетность с множественными принципалами. В случае с агентом по агентской схемевзаимоотношений в капитальном строительстве денежные средства, проходящие через счетаагента, являются продолжением деятельности принципала, с которым у агента гораздо болеетесные взаимоотношения, нежели у банка с его клиентом.
Поэтому в данном случае«свертывание» возникающих денежных потоков не повысит, а понизит информативностьотчетности как отчета о движении денежных средств в индивидуальной отчетности агента, таки отчета о движении денежных средств в консолидированной отчетности принципала.В отчете о движении денежных средств у принципала денежные средства,перечисленные принципалом агенту должны отражаться в зависимости от того, для какойдеятельности (текущей, инвестиционной или финансовой) перечисление было сделано.
Так какречь идет о строительстве объекта недвижимости, который будет учтен у принципала в составеобъектов основных средств, то это отрицательный денежный поток по инвестиционнойдеятельности принципала (материнского общества).В отчете о движении денежных средств у агента полученные от принципала денежныесредства также должны отражаться в зависимости от того, для какой деятельности (текущей,инвестиционной или финансовой) полученные средства предназначаются. Полученныесредства не являются средствами по текущей деятельности агента, так как никогда непревратятся в доход, отражаемый в отчете о финансовых результатах агента. Эти средства невключают в себя вознаграждение агента, оно перечисляется принципалом отдельнымденежным потоком. Полученные средства не относятся и к инвестиционной деятельностиагента, так как для отражения положительных денежных потоков от инвестиционнойдеятельности агенту нужно продавать собственные инвестиционные активы, а в данном случаеэто не происходит.Таким образом, полученные средства следует отражать как полученные средства пофинансовой деятельности агента, которые являются его обязательством перед принципалом.131Источник: разработано автором.Рисунок 16 – Отражение бухгалтерских операций при реализации агентской схемы капитального строительства в отчете о движенииденежных средств принципала, агента и консолидированном отчете о движении денежных средств при наличии авансов132Однако в соответствии с подпунктом «с» пунктом B86 МСФО (IFRS) 10 вконсолидированнойфинансовойотчетностиполностьюисключаютсянетольковнутригрупповые активы и обязательства, капитал (для формирования консолидированногоотчета о финансовом положении); доходы и расходы (для формирования консолидированногоотчета о совокупном доходе), но и потоки денежных средств, связанные с операциями междупредприятиями группы - для формирования консолидированного отчета о движении денежныхсредств.
Кроме того, исключаются полностью прибыль или убытки, возникающие в результатевнутригрупповых операций и признанные в составе активов, таких как запасы и основныесредства [31]. Следовательно, если мы рассматриваем ситуацию, когда принципал и агент – этоматеринское и дочернее общество, то при формировании консолидированного отчета одвижении денежных средств отрицательный денежный поток у принципала должен бытьисключен, будучи обнулен положительным денежным потоком у агента.
Но в ихиндивидуальной Отчетности у принципала перечисленный агенту аванс – это инвестиционныйденежный поток, а у агента полученный от принципала аванс и перечисленный поставщику(подрядчику) – финансовый. Следовательно, для того, чтобы в консолидированной финансовойотчетности рассматриваемые денежные потоки были бы отражены корректно, необходимо:- первый вариант - установить учетной политикой группы, которая будет обязательная длясоблюдения агентом, об отражении полученных денежных средств в виде аванса от принципалапо агентскому договору по агентской схеме взаимоотношений в капитальном строительстве,что агент отражает полученные и перечисленные им денежные средства по таким договорам,во-первых, развернуто, а, во-вторых, по инвестиционной деятельности. Однако недостаткомданного варианта является то, что в индивидуальной финансовой отчетности отчет о движенииденежных средств данный положительный денежный поток по инвестиционной деятельностине будет отражать хозяйственной деятельности агента, так как для него этот поток не являетсяинвестиционным;- второй вариант – установить учетной политикой агента, что он отражает полученные отпринципала денежные средства в виде аванса и перечисленные агентом от имени принципала ввиде аванса поставщику (подрядчику) в отчете о движении денежных средств как денежныйпоток по финансовой деятельности, однако отдельно, введя в данный раздел отчет о движенииденежных средств специально предназначенные для этих целей показатели:- «Поступление денежных средств от принципала в рамках агентской схемывзаимоотношений в сфере капитального строительства – последующая оплата»,- «Поступление денежных средств от принципала в рамках агентской схемывзаимоотношений в сфере капитального строительства – авансы»,133- «Отток денежных средств в рамках агентской схемы взаимоотношений в сферекапитального строительства – последующая оплата»,- «Отток денежных средств в рамках агентской схемы взаимоотношений в сферекапитального строительства - авансы».Кроме того, в отчет о движении денежных средств принципала также следует ввестипоказатели:- «Перечисление денежных средств агентам в рамках агентской схемы взаимоотношенийв сфере капитального строительства – последующая оплата»,- «Перечисление денежных средств агентам в рамках агентской схемы взаимоотношенийв сфере капитального строительства – авансы».Поясним, почему у агента полученные и перечисленные денежные средства по агентскойсхеме взаимоотношений в капитальном строительстве должны быть отражены развернуто:- если в отчетном периоде агент получил денежные средства от принципала в виде аванса, то втом же отчетном периоде агент должен перечислить аванс подрядчику (поставщику).
Вмодельном агентском договоре агентской схемы договорных взаимоотношений в сферекапитального строительства материнское общество данное условие предусмотрено какобязательное для соблюдения агентом. Если агент покажет эти денежные потоки свернуто, то вконсолидированной отчетности у принципала данный аванс будет отражен как отрицательныйденежный поток по инвестиционной деятельности;- если в отчетном периоде агент не только получил от принципала и перечислил аванспоставщику (подрядчику), но и принял от него работы, то в индивидуальном отчете о движенииденежных средств агента будут показаны денежные потоки свернуто. Но в консолидированномотчете о движении денежных средств данный (авансовый) денежный поток должен бытьпереквалифицирован. Так как данный денежный поток хоть и будет продолжать оставатьсяотрицательным денежным потоком по инвестиционной деятельности, но в сверке по статье«Основные средства» он должен быть отражен не как аванс, а как оборот по незавершенномуили даже завершенному строительству, что представлено в таблице 49.Таблица 49 - Отчет о движении денежных средств агента (фрагмент)Наименование показателя1Денежные потоки от финансовых операцийПоступления – всегов том числе:получение кредитов и займовденежных вкладов собственников (участников)За ___20 __ г.2За ___20 __ г.3ХХХХХХ134Продолжение таблицы 49от выпуска акций, увеличения долей участияот выпуска облигаций, векселей и других долговых ценныхбумаг и др.от принципала по агентской схеме взаимоотношений всфере капитального строительства - авансПрочие поступленияПлатежи – всегоВ том числе:собственникам (участникам) в связи с выкупом акций (долейучастия) организации или их выходом из состава участниковна уплату дивидендов и иных платежей по распределениюприбыли в пользу собственников (участников)в связи с погашением (выкупом) векселей и других долговыхценных бумаг, возврат кредитов и займовпо агентской схеме взаимоотношений в сферекапитального строительства - аванспо агентской схеме взаимоотношений в сферекапитального строительствапрочие платежиСальдо денежных потоков от финансовых операций, всегоВ том числе сальдо денежных потоков по целевомуфинансированиюИсточник: разработано автором.ХХХХХХХХХХ(Х)(Х)(Х)(Х)ХХ(Х)(Х)(Х)(Х)(Х)Х(Х)ХХХДля повышения информативности отчета о движении денежных средств при даннойсхеме автором предлагается методика формирования отчетности о движении денежных потокову организаций – агентов в рамках реализации агентской схемы договорных взаимоотношений вкапитальном строительстве, которая состоит в переквалификации отдельных денежныхпотоков, что отражено в таблице 49, формировании стандартного раскрытия информации- сверки между денежными потоками и стадиями формирования объекта капитальногостроительства в бухгалтерском учете и алгоритме принятия решения о расширении составапоказателей в отчете о движении денежных средств, представленном на рисунке 18.Предлагаемый вариант раскрытия информации – сверки между денежными потоками истадиями формирования объекта капитального строительства в бухгалтерском учете,представлен в таблице 50.135Таблица 50 – Сверка между денежными потоками и стадиями формирования объектакапитального строительства в бухгалтерском учетеВ тысячах рублейНаименованиепоказателя /периодна начало годаизменения запериодна конец периодаОсновныеАвансыНезавершенное Завершен ВыбытиесредстваМатериалыполученныестроительствоные ОСОС<1>01 000Х300ХХХПрочееОсновныесредства <2>ХХХ(300)Х(100)100ХХ700Х200100ХХ01 000Источник: разработано автором.Примечания:1 - <1> На начало отчетного года2 - <2> На конец отчетного годаОснованием для подобной сверки послужили операции, взятые в качестве примера дляформирования раскрытия и представленные в таблице 51.Таблица 51 - Бухгалтерские записи при реализации агентской схемы капитальногостроительства (договоры от имени принципала; авансы поставщикам и подрядчикам)Факт хозяйственнойжизниПеречисление денежныхсредств принципалом агенту насумму 1 000 000 руб.Перечисление аванса агентомподрядчику на сумму1 000 000 руб.Аванс отработан на сумму300 000 руб.Произведен зачет аванса насумму 300 000 руб.1 ОС введено в эксплуатацию ипринято к учету на сумму100 000 руб.Источник: разработано автором.Бухгалтерские записиПринципалАгентДт 76 (агент) Кт 51(заявка нафинансирование,платежное поручение)Дт 60 (подрядчик) Кт76 (агент)(отчет агента, копияплатежного порученияагента)Дт 08 (агент) Кт 60(подрядчик – расчеты)(отчет агента; КС-2;КС-3, подписанныеагентом подоверенностипринципала)Дт 60 (подрядчик –расчеты) Кт 60(подрядчик – аванс)(отчет агента)Дт 01 (подрядчик) Кт08Дт 51 Кт 76 (принципал) (заявкана финансирование; выпискабанка)Дт 76 (подрядчик) Кт 51Дт 76 (принципал)Кт 76 (подрядчик)(платежное поручение наперечисление аванса)Дт Забалансовый учет(подрядчик)(отчет агента; КС-2; КС-3,подписанные агентом подоверенности принципала)Кт Забалансовый учет(подрядчик)(отчет агента)Нет бухгалтерских записей136Алгоритм принятия решения о расширении состава показателей в отчете о движении денежныхсредств представлен схематично на рисунке 17.Процесс формирования ОтчетностиОстатки денежных средств иденежных эквивалентов на началогода и на конец годаОстатки в бухгалтерском балансепо строке денежных средств иденежных эквивалентовФормирование отчета одвижении денежных средствСравнение балансовых строк«Денежные средства и денежныеэквиваленты» на начало/конецпериода и строк отчета одвижении денежных средств«Остаток денежных средств иденежных эквивалентов» наначало/конец периодаИмеются лирасхождения в отчете о движенииденежных средств ибухгалтерскомбалансе?ДаПояснения к отчету о движенииденежных средств с указаниемпричинНетТранзитные денежные потокимогут отражаться свернуто понетто-методуИмеются литранзитные денежные потоки?НетСоставление отчета одвижении денежныхсредств согласно ПБУ 23/2011ДаЗастройщики – деньги отдольщиков, агент от принципалапо агентской схемевзаимоотношений в капитальномстроительствеТранзитныеденежные потоки отражаютдеятельность отчитывающейсяорганизацииНетСвернутоеотражение спредварительнойсверкойДаТранзитныеденежные потоки должны быть учтены вконсолидированном отчете о движении денежныхсредствНетДаРасшифровка процедуры переклассификации денежных потоков для консолидированногоотчета о движении денежных средствИсточник: разработано автором.Рисунок 17 - Алгоритм принятия решения для расширения состава показателей раздела«Финансовая деятельность» отчета о движении денежных средствТаким образом, требование для агента составлять Примечания/ Раскрытия, которые быпоясняли движение денежных средств в течение отчетного периода предлагается выполнить вформате, представленном в таблице 50 (для упрощения мы не показываем в данной схеме НДСи амортизацию).Проанализировав Отчетность застройщиков мы пришли к выводу, что она является недостаточно информативной.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
