Трансформация российской финансовой отчетности

ГЛАВА 6. Трансформация российской финансовой отчетности

6.1. Понятие, необходимость и цели трансформации

         Цели финансовой отчетности, сформулированные в МСФО, заключаются в представлении информации о финансовом положении, финансовых результатах и движении денежных средств компании, полезной для широкого круга пользователей при принятии экономических решений.

            В настоящее время в связи с расширением международных деловых связей российских организаций и увеличением числа иностранных пользователей бухгалтерской отчетности возникает необходимость трансформации бухгалтерской отчетности, составленной по российским правилам учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности.

Трансформация бухгалтерской отчетности – это составление отчетности по определенным стандартам путем корректировки статей имеющейся отчетности.

Основной целью трансформации является формирование финансовой отчетности, соответствующей международным стандартам.

         Трансформация бухгалтерской отчетности в соответствии с требованиями международных стандартов финансовой отчетности в последнее время становится все более актуальной. С одной стороны, это обусловлено развитием мировой экономики, требующей адекватного языка общения между компаниями, действующими на международных рынках. С другой стороны, для реформирования системы бухгалтерского учета и отчетности в РФ необходимо более глубокое понимание сущности международных стандартов и возможности их применения в российской практике.

Рекомендуемые материалы

            Отчетность, составленная по международным стандартам, дает пользователям более объективную и надежную информацию о финансово-хозяйственной деятельности организации, облегчает выход на мировые рынки капитала и снижает затраты на привлечение инвестиций, а также является базой для принятия обоснованных решений.

            В настоящее время международные стандарты финансовой отчетности не только обобщают опыт ведения бухгалтерского учета и составления отчетности различных стран, но и активно влияют на развитие национальных систем бухгалтерского учета и финансовой отчетности.

Однако необходим длительный период времени для того, чтобы ориентированная на международные стандарты национальная система учета и отчетности была реально внедрена в российскую практику. Поэтому трансформация отечественной бухгалтерской отчетности в соответствии с МСФО остается актуальной для большого количества заинтересованных сторон.

            Среди них можно выделить следующие организации:

· компании с иностранными инвестициями, действующие на российском рынке, которым трансформация бухгалтерской отчетности необходима для включения в консолидированную отчетность материнских компаний;

·  предприятия, заинтересованные в привлечении иностранных инвестиций (размещении ценных бумаг у иностранных инвесторов, получении кредитов и займов);

· организации, заинтересованные в работе на мировых торговых рынках.

Кроме этого, по мере развития рыночных отношений у российских организаций, в том числе работающих на внутреннем рынке, появляется объективная необходимость в получении достоверной информации о финансовом состоянии и результатах собственной деятельности, которую может предоставить трансформированная в соответствии с международными стандартами отчетность.

Отчетность, составленная в соответствии с МСФО, позволяет пользователям:

• получать представление о сопоставимом финансовом положении организации, ее стоимости, результатах деятельности, движении денежных средств;
• объективно оценивать эффективность управления;
• привлекать отечественных и зарубежных инвесторов и ссудодателей, заинтересованных в прозрачной и достоверной отчетности;
• развивать коммерческие связи с иностранными фирмами, взаимодействовать с которыми проще на едином бухгалтерском языке и при единых методологических походах к составлению отчетности.

Суть трансформации состоит в дополнительной интерпретации первичной бухгалтерской информации в соответствии с МСФО.

         Трансформация отчетности проводится после составления бухгалтерской отчетности в соответствии с отечественными стандартами (ПБУ).

6.2. Существующие варианты трансформирования

Всего используются два варианта трансформирования российской бухгалтерской отчетности в финансовую отчетность, составленную по международным стандартам:

· вариант с точки зрения инфляции;

· вариант с точки зрения иностранной валюты.

Первый вариант основан на использовании МСФО 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции». В данном случае финансовая отчетность должна быть представлена в денежных единицах с учетом инфляции, т.е. в единицах измерения, действующих на дату составления отчетности. Показатели отчетности пересчитываются с помощью индекса цен (general price index), отражающего изменение общей покупательной способности.

Таким образом, отчетность, составленная в российских рублях, должна быть скорректирована на общий индекс цен, переведена в иностранную валюту по курсу ЦБ РФ на дату составления отчетности и перегруппирована соответствующим образом. Желательно чтобы все компании использовали один и тот же индекс цен.

Кроме этого необходимо скорректировать отдельные статьи отчетности, учет которых не соответствует правилам, установленным МСФО (к примеру, амортизация основных средств, нематериальных активов и т.д.).

Второй вариант трансформации с точки зрения иностранной валюты основан на использовании МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов».

Данный стандарт устанавливает следующие правила выбора курсов валют для пересчета статей финансовой отчетности:

· денежные статьи (monetary items) пересчитываются по курсу на дату составления отчетности;

· неденежные статьи (pop- monetary items), отражаемые по стоимости приобретения, пересчитываются по курсу на дату приобретения (по историческому курсу).

Таким образом, при использовании второго варианта трансформации бухгалтерской отчетности, рублевые данные пересчитываются в валюту по различным курсам. Полученная при этом разница называется «трансформационной разницей» или «общей курсовой разницей» и классифицируется как статья собственного капитала.

Полученные статьи, выраженные в иностранной валюте, перегруппировывают в соответствии с правилами, рекомендованными МСФО. Кроме этого, производятся корректировки отдельных статей отчетности, учет которых не соответствует международным стандартам.

В качестве валюты для трансформации можно использовать любую стабильную валюту, к примеру, доллар США, Евро и т.д.

Логика трансформации бухгалтерского баланса представлена на рисунке 1.

В качестве примера рублевых и валютных корректировок на соответствие международным стандартам можно привести корректировку на численной амортизации по основным средствам. Эта амортизация должна быть элиминирована, т.е. исключена, так как прямой ее пересчет в валюту невозможен (рублевая корректировка), а затем начислена новая валютная амортизация исходя из полученной валютной стоимости основных средств с помощью одного из рекомендованных методов международными стандартами (валютная корректировка). 

Рис.1

Логика трансформации бухгалтерского баланса

Баланс (российские рубли)

Рублевые корректировки на соответствие

международным стандартам

Баланс (корректированные российские рубли)

Валютные корректировки на соответствие международным

стандартам, пересчет в валюту по различным курсам

 и определение трансформационной курсовой разницы

Баланс (валюта по различным курсам

Перегруппировка статей

 в соответствии с международными стандартами

Баланс (валюта, международные стандарты)

6.3. Основные этапы трансформации

и методика ее проведения

Процесс трансформации российской бухгалтерской отчетности в финансовую отчетность, соответствующую международным стандартам очень трудоемок и требует большой квалификации работников, его осуществляющих. При этом могут быть использованы различные методы и приемы. Рассмотрим основные этапы проведения трансформации баланса и отчета о прибылях и убытках, описанные Соловьевой О.В. и Старовойтовой Е.В. [65].

Перед осуществлением процесса трансформации российской бухгалтерской отчетности в отчетность, составленную по международным стандартам необходима тщательная подготовка исходной информации. Трансформация исходных данных, как указывалось выше, предполагает не только пересчет показателей, выраженных в российской валюте в иностранную валюту, но и устранение принципиальных различий между национальными стандартами и международными принципами подготовки бухгалтерской отчетности. Такой подход требует подготовки большого количества аналитической информации.

Выделяют два этапа подготовки аналитических данных.

На первом этапе составляется таблица, содержащая сальдо по аналитическим и синтетическим счетам, которые участвуют в составлении статей бухгалтерского баланса. При таком подходе часто выявляются ошибки, допущенные при формировании показателей баланса. Это может быть свернутое сальдо по активно-пассивным счетам, неправильная группировка счетов бухгалтерского учета при переносе их в разделы и статьи баланса.

Второй этап заключается в сборе и подготовке необходимой аналитической информации по отдельным счетам бухгалтерского учета, подлежащим трансформации. В зависимости от того, какие задачи поставлены, соответствующая информация группируется и отражается в таблицах, форма и структура которых позволяют проводить в дальнейшем необходимые преобразования.

В процессе трансформации пересчитываются баланс, отчет о прибылях и убытках, составляются примечания, раскрывающие учетную политику и способы трансформации.

Все остальные формы бухгалтерской отчетности (отчет об изменениях в собственном капитале, отчет о движении денежных средств) формируются на их основе.

Все выполненные процедуры фиксируются в специальных таблицах, которые применяются для перевода каждой статьи отчетности. Для обобщения результатов трансформации заполняют сводные таблицы.

По результатам проведенных процедур выделяют следующие основные виды сводных таблиц:

Сводная таблица рублевых корректирующих (трансформационных, исправительных) проводок.

1. Сводная таблица валютных корректирующих проводок.
2. Сводная таблица трансформации бухгалтерского баланса.
3. Сводная таблица корректирующих проводок по перегруппировке статей отчета о прибылях и убытках.
4. Сводная таблица трансформации отчета о прибылях и убытках.

Все таблицы взаимосвязаны между собой. Информация, которая содержится в первой и второй таблицах необходима для составления третьей таблицы. Пятая таблица составляется на основе первой, второй и четвертой.

В процессе трансформации последовательно выполняются следующие этапы работ:

· первый этап - трансформация баланса. При этом используются первая, вторая и третья сводные таблицы;

· второй этап - трансформация отчета о прибылях и убытках на основе первой, второй, четвертой и пятой сводных таблиц.

На первом этапе каждая статья баланса подвергается корректировке,  которая обеспечивает, во-первых, соответствие отчетности международным стандартам; во-вторых, адекватное стоимостное выражение в иностранной валюте. Для упорядочения и обобщения этих записей заполняются сводные таблицы рублевых и валютных корректирующих проводок, служащих для составления заключительной сводной таблицы трансформации баланса и для контроля за полнотой отражения всех исправлений. Структура сводных таблиц рублевых и валютных корректирующих проводок приведена в таблице 1.

Таблица 1

Сводная таблица рублевых (валютных) корректирующих проводок

Для заполнения этих таблиц с каждым видом активов, обязательств и капитала производятся все необходимые действия для трансформации их согласно требованиям международных стандартов.

Затем корректирующие проводки последовательно записываются в соответствующие сводные таблицы, отдельно рублевые и валютные. Для удобства и контроля, за правильностью переноса корректирующих проводок из таблицы в таблицу можно использовать специальную нумерацию. К примеру, рублевые корректирующие проводки нумеровать от 1 до 100, а валютные – от 101 до 199. Корректирующие проводки по перегруппировке статей отчета о прибылях и убытках – от 201 до 299. В зависимости от конкретных условий работы могут быть разработаны другие варианты, которые обеспечивают соблюдение главного требования – идентификации конкретной записи.

На основании полученных таблиц корректирующих проводок в рублях и долларах США заполняется сводная таблица трансформации баланса, которая приведена в таблице 2.

Таблица 2

Сводная таблица трансформации баланса

Результаты столбцов последней колонки сводной таблицы трансформации баланса переносятся на отдельный лист в форме баланса. Таким образом, получается баланс, удовлетворяющий требованиям международных стандартов.

Следующим шагом является формирование сводной таблицы по трансформации отчета о прибылях и убытках. В качестве вспомогательного действия производится составление таблицы по перегруппировке статей этого отчета, которая имеет такой же вид, как и сводная таблица рублевых (валютных) корректирующих проводок.

Затем все корректирующие проводки в рублях и долларах, затрагивающие статьи отчета о прибылях и убытках, из сводных таблиц рублевых (валютных) корректирующих проводок и исправительные проводки по перегруппировке переносятся в сводную таблицу по трансформации отчета о прибылях и убытках по форме, представленной в таблице 3.

Таблица 3

Сводная таблица трансформации отчета о прибылях и убытках

В итоге получается трансформированный отчет о прибылях и убытках (результаты столбцов последней колонки), который переносится на отдельный лист. На этом техническая часть процесса трансформации закончена.

После всех выполненных процедур составляются примечания к трансформированной отчетности.

Примечания к трансформированной финансовой отчетности будут различны для каждого конкретного случая. Здесь необходимо пояснить подходы и методы, выбранные для учета трансформации активов и обязательств, капитала, доходов и расходов. Необходимо хорошо знать требования международных стандартов и предлагаемые ими варианты. В случае отсутствия прямых рекомендаций руководствоваться требованиями аналогичных стандартов или положениями Основ подготовки и представления финансовой отчетности, т.е. основными принципами учета. Способы трансформации отдельных статей должны быть детально описаны в зависимости от их сущности и интересов тех пользователей, для которых составляется трансформированная отчетность.

В первую очередь достоверность трансформированной отчетности достигается наличием высоких профессиональных знаний. Кроме этого необходима большая внимательность при выполнении всех этапов трансформации и тщательное соблюдение организационно-технических аспектов методики.