Учет издержек обращения

Тема 5. Учет издержек обращения

1. Цель, задачи и принципы учета издержек обращения.

2. Классификация издержек обращения.

3. Номенклатура статей издержек обращения.

4. Синтетический и аналитический учет издержек обращения.

5. Расчет издержек обращения на остаток товаров в торговле.

6. Особенности учета транспортных расходов в торговле.

5.1. Цель, задачи и принципы учета издержек обращения

Рекомендуемые материалы

В процессе закупки и реализации товаров на предприятиях торговли, общественного питания возникают затраты живого и овеществленного труда. Выраженные в денежной форме, они представляют собой издержки обращения.

Целью бухгалтерского учета издержек обращения является объективное отражение расходов, правильное их распределение по периодам и статьям, своевременное предоставление информации, необходимой для контроля за расходами и принятия управленческого решения.

Исходя из поставленной цели перед бухгалтерским учетом стоят следующие задачи:

– проверка законности и целесообразности осуществляемых на предприятии расходов, правильности их документального отражения;

– объективное распределение издержек обращения по отчетным периодам;

– правильное разграничение затрат по местам их возникновения и статьям установленной номенклатуры;

– своевременное предоставление информации, необходимой для оценки эффективности расходов и принятия управленческих решений;    

– контроль и анализ исполнения на предприятии утвержденных смет расходов.

В бухгалтерском учете издержек обращения придерживаются следующих принципов:

1. Адекватность расходов и доходов отчетного периода. Этот принцип предусматривает отнесение затрат на издержки обращения того отчетного периода, когда они фактически имели место и документально подтверждены (независимо от времени их оплаты) или соответствовали доходам, для извлечения которых они были произведены. Расходы по арендной плате, создаваемые в установленном порядке, резервы предстоящих расходов, стоимость коммунальных, транспортных и других услуг производственного назначения включают в издержки обращения того периода, к которому относятся доходы.

Расходы, оплаченные (начисленные) предприятиями в счет предстоящих поступлений доходов в последующих периодах, в издержки обращения отчетного периода не включаются и учитываются обособленно, как расходы будущих периодов.

2. Единство учетной и отчетной номенклатуры издержек обращения.

Состав расходов, относимых на издержки обращения, определяет Министерство финансов РБ. Министерством торговли разработана и согласована с Министерством финансов ведомственная номенклатура статей издержек обращения для предприятий торговли, общественного питания и заготовок потребительской кооперации. В учете и отчетности по издержкам обращения предприятиями потребительской кооперации применяется единая номенклатура статей затрат.

Цель, задачи и принципы учета издержек обращения на предприятиях реализуются через учетную политику. В приказе об учетной политике предусматривают порядок создания резервов предстоящих расходов, распределения расходов по отчетным периодам между реализованными товарами и их остатком.

5.2. Классификация издержек обращения

В отечественной и зарубежной экономической литературе рассматривается ряд классификаций затрат. В большинстве своем они сводятся к группировке издержек по следующим признакам:

По отраслевой принадлежности различают издержки обращения оптовой и розничной торговли, заготовительной деятельности и расходы предприятий общественного питания. Группировка затрат по отраслевому принципу в бухгалтерском учете достигается за счет закрепления за каждой отраслью деятельности субсчета к счету 44 "Расходы на реализацию".

По составу затраты объединяют в однородные статьи. Номенклатуру статей издержек обращения и их состав устанавливают отраслевые министерства и ведомства. С учетом процессов, происходящих в экономике, номенклатура статей издержек обращения может изменяться.

По участию в формировании себестоимости товара расходы подразделяются на затраты по приобретению товаров и операционные расходы. К издержкам обращения относятся затраты предприятий:

– по приобретению товаров (кроме оплаты их покупной стоимости);

– по хранению и реализации товаров;

– административные расходы.

К расходам по приобретению товаров относят: транспортные расходы по доставке завозимых товаров,  проценты за пользование кредитами и займами, взятыми на оплату товаров. В экономической литературе расходы по приобретению товаров зачастую именуют дополнительными издержками обращения. Они подлежат распределению между реализованными товарами и остатком товаров на конец месяца. В формировании финансового результата отчетного периода участвует часть расходов по приобретению товаров, приходящихся на реализованные товары.

В расходы по хранению и реализации товаров включают затраты по подготовке товаров к реализации, рекламе, продаже и содержанию материально-технической базы предприятий торговли.

Административные расходы состоят из затрат по ведению бухгалтерского учета, содержанию управленческого персонала, эксплуатации и аренде административных зданий и оборудования в них, оплате услуг общехозяйственного назначения, начисляемых налогов и неналоговых платежей, включаемых в затраты (за исключением косвенных налогов, уплачиваемых на ввозимые товары).

Расходы по хранению и реализации товаров и административные расходы являются операционными издержками обращения. На предприятиях торговли и общественного питания такие расходы принято считать относящимися к реализованным товарам. Их списывают на финансовые результаты отчетного года в размере понесенных расходов без распределения.

По изменению абсолютной величины затрат при увеличении (уменьшении) объемных показателей издержки обращения подразделяются на условно-постоянные и переменные.

Изменение абсолютной величины переменных издержек обращения находится почти в прямой зависимости от изменения объемов товарного или заготовительного оборотов. С увеличением объемного показателя происходит рост абсолютной суммы издержек обращения, а при его уменьшении – снижение. К переменным издержкам обращения относят расходы по инкассации выручки, проценты за пользование ссудами, транспортные расходы, естественную убыль товаров, расходы на оплату труда при сдельно-премиальной форме, налоги и отчисления во внебюджетные фонды, начисляемые от сумм сдельной оплаты труда и товарооборота (заготовительного оборота) и относимые на затраты, другие расходы.

Сумма условно-постоянных издержек обращения почти не зависит от размера товарооборота. При увеличении объемного показателя происходит снижение их относительного уровня, а при его уменьшении – повышение. К условно-постоянным издержкам относят амортизацию основных средств, износ нематериальных активов, расходы на ремонт и содержание основных средств, расходы по арендной плате, расходы на оплату труда при повременной форме и другие расходы.

По отношению к отчетному периоду затраты предприятий торговли, общественного питания и заготовок подразделяют на издержки обращения и расходы будущих периодов. Издержки обращения считаются текущими затратами отчетного периода. Расходами будущих периодов являются затраты, авансированные в отчетном периоде и относящиеся к расходам следующих периодов. К расходам будущих периодов относят расходы на подписку, оплаченные наперед расходы по страхованию имущества, начисленные суммы оплаты за дни отпуска, приходящиеся на следующий месяц, и другие суммы. Учет авансированных затрат ведут на счете
31 "Расходы будущих периодов".

При классификации затрат по отношению к отчетному периоду в отдельную группу выделяют резервы предстоящих расходов. Резервы создают путем ежемесячного их начисления по нормативам, установленным в приказе об учетной политике, и включения в издержки обращения. Начислением резервов обеспечивается равномерное включение предстоящих расходов в издержки обращения и создание источника их финансирования. Резервы создают на ремонт основных средств, на списание естественной убыли товаров и в других случаях.

По регламентации размеров затрат, относимых на издержки обращения, их подразделяют на нормируемые и ненормируемые расходы. По статьям нормируемых расходов государством установлены нормы (ставки) их включения в издержки обращения. К нормируемым расходам относят расходы на рекламу, на подготовку кадров, представительские расходы, естественную убыль товаров, амортизацию основных средств, отчисления в дорожный фонд и т. д.

Группировка затрат по классификационным признакам необходима для проведения их анализа. Правильно выполненные группировки издержек обращения позволяют выявить закономерности их изменения и дать объективную оценку результативности принятых управленческих решений.

         5.3. Номенклатура статей издержек обращения

Состав статей издержек обращения и производства определен "Методическими указаниями по составу и учету издержек обращения (производства), финансовых результатов деятельности организаций торговли и общественного питания", утвержденными Приказом Министерства торговли РБ 20.09.2002 № 86, которые разработаны на основании "Основных положений по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг)", введенных в действие с 1.03.1998 (с учетом изменений и дополнений).

Номенклатура статей издержек обращения (производства)

СТАТЬЯ 1. Транспортные расходы, связанные с доставкой товаров в организации торговли и общественного питания:

– расходы на доставку товаров и продуктов железнодорожным, водным, воздушным и автомобильным транспортом, предъявленные к оплате поставщиками, транспортными, транспортно-экспедиционными организациями, организациями связи (плата по тарифу, сборы за подачу вагонов, взвешивание грузов и т. д.) в соответствии с условиями договоров (контрактов);

– оплата услуг организаций по погрузке товаров и продуктов в вагоны, на баржи, теплоходы, самолеты и т. п., в случае, если возмещение этих расходов предусмотрено договором поставки;

– плата за экспедиционные операции и другие услуги;

– стоимость материалов, израсходованных на оборудование транспортных средств (щиты, люки, стойки, стеллажи и т. п.) и утепление (пенопласт, поролон, солома, опилки, мешковина и т. п.);

– плата за временное хранение грузов на станциях, пристанях, в портах, аэропортах или на складах транспортно-экспедиционных организаций в пределах нормального срока, установленного для вывоза груза;

– плата за промывку, уборку вагона; транспортный сбор за подачу вагона с повышенной осторожностью, обшивку вагона, сбор за уведомление о поступлении груза и т. п.;

– расходы на экспертизу и анализ качества перевозимых товаров и продуктов;

– плата за обслуживание подъездных путей и складов не общего пользования, включая плату железным дорогам и другим организациям, имеющим на балансе подъездные пути, согласно заключенным с ними договорам.

Расходы, связанные с эксплуатацией собственного грузового автомобильного и гужевого транспорта, в соответствии с их экономическим содержанием, отражаются на соответствующих статьях издержек обращения.

СТАТЬЯ 2. Транспортные расходы по доставке товаров покупателям.

На этой статье организации, осуществляющие оптовую торговлю товарами, отражают расходы, связанные с транспортировкой их до пункта, обусловленного договором (контрактом), погрузкой товаров в транспортные средства, плату сторонним организациям за экспедиционные услуги и др.

Расходы, учтенные на этой статье в организациях оптовой торговли, отражающих момент реализации по мере отгрузки, списываются по окончании месяца в полной сумме на счет 90 "Реализация". Организации, отражающие реализацию товаров по мере поступления платежа, распределяют эти расходы между товарами, реализованными в течение месяца, и товарами отгруженными, но не оплаченными.

СТАТЬЯ 3. Расходы на оплату труда персонала – это:

– выплаты заработной платы за фактически выполненную работу, исчисленные исходя из сдельных расценок, тарифных ставок и должностных окладов в соответствии с принятыми в организации формами и системами оплаты труда;

– выплаты по системам премирования рабочих, руководителей, специалистов и служащих за производственные результаты в размерах, предусмотренных действующим законодательством и т. д.;

– выплаты компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе: надбавки и доплаты к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, сверхурочную работу, в выходные и праздничные (нерабочие) дни, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий и должностей, за расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных условиях труда и т. д.;

– оплата в соответствии с действующим законодательством трудовых отпусков, социальных отпусков с сохранением заработной платы; компенсация за неиспользованный отпуск; оплата льготных часов подростков; оплата перерывов в работе матерей для кормления ребенка, а также времени, связанного с прохождением медицинских осмотров, выполнением государственных обязанностей;

– надбавки к заработной плате за продолжительность непрерывной работы (вознаграждения за выслугу лет, стаж работы) в соответствии с действующим законодательством;

– доплаты в случае временной утраты трудоспособности до фактического заработка, установленные законодательством, а также средства, израсходованные на выплату пособий по временной нетрудоспособности в связи с несчастными случаями на производстве и профессиональными заболеваниями;

– другие виды выплат, включаемые в соответствии с установленным порядком в фонд оплаты труда (за исключением расходов по оплате труда, финансируемых за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации, и других целевых поступлений).

СТАТЬЯ 4. Расходы по аренде (лизингу) основных средств и нематериальных активов:

– плата за долгосрочную, краткосрочную аренду, лизинг торгово-складских зданий, строений и помещений, сооружений, оборудования, инвентаря и других отдельных объектов основных средств и объектов, учитываемых в составе нематериальных активов;

– расходы по регистрации договора аренды, лизинга.

СТАТЬЯ 5. Расходы на содержание сооружений, помещений и инвентаря:

– расходы на отопление, освещение, водоснабжение, канализацию и другие коммунальные услуги;

– расходы на содержание в чистоте помещений, уборку примыкающих к ним участков территории (дворы, тротуары), вывоз мусора;

– расходы по приобретению предметов и средств ухода за помещениями (чистящие порошки, пасты, мешковина, щетки, метлы, веники и т. д.);

– оплата электроэнергии, потребляемой на приведение в движение подъемников, лифтов, транспортеров, торгового и технологического оборудования, торговых автоматов и т. д.;

– расходы на возмещение арендодателю согласно договору части эксплуатационных и коммунальных расходов, общих для домовладения (например, на содержание в чистоте лестниц и мест общего пользования, уборку дворов, улиц и тротуаров; на центральное отопление, водоснабжение, канализацию или эти же расходы, возмещаемые по договору непосредственно поставщикам этих услуг);

– расходы по установке приборов учета тепловой и электрической энергии, газа, горячей и холодной воды (включая стоимость приборов);

– расходы на проверку и клеймение весов, водомеров, электрических и газовых счетчиков и других измерительных приборов;

– расходы на установку, содержание и ремонт сигнализационных устройств;

– расходы на проведение противопожарных мероприятий;

– расходы на обеспечение противопожарной и сторожевой охраны, в том числе расходы на оплату услуг по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, услуг пожарной охраны и др.

СТАТЬЯ 6. Амортизация основных средств и нематериальных активов:

– суммы амортизационных отчислений как по собственным, так и по арендованным основным средствам и нематериальным активам, исчисленные исходя из амортизируемой стоимости основных средств и нематериальных активов в установленном законодательством порядке;

– суммы амортизационных отчислений по объектам лизинга в течение срока действия договора лизинга, производимых в размерах и в периоды, установленные договором лизинга;

СТАТЬЯ 7. Затраты и отчисления на ремонт основных средств:

– затраты на проведение текущего, среднего и капитального ремонтов зданий, помещений, сооружений, машин, оборудования, транспортных средств, измерительных приборов и инвентаря, числящихся в составе собственных основных средств;

– затраты на ремонт арендуемых торгово-складских  помещений и других  основных средств;

– затраты на технический осмотр и материальное обслуживание весоизмерительных приборов, подъемно-транспортного, торгового и технологического оборудования, торговых автоматов и т. д., а также теплотрасс, линий электропередач и водоснабжения, находящихся на балансе организаций торговли.

СТАТЬЯ 8. Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов:

– износ находящихся в эксплуатации столового белья, санитарной одежды и обуви, санпринадлежностей, специальной одежды и обуви, средств индивидуальной защиты, фирменной одежды работников (которым она выдается в соответствии с действующим  законодательством), малоценного и быстроизнашивающегося хозяйственного инвентаря и др.

На эту статью также относят:

– стоимость материалов, использованных на стирку и ремонт МБП;

– расходы на стирку, химчистку, ремонт МБП;

– износ, бой, лом, потери от утраты столовой посуды и приборов.

СТАТЬЯ 9. Расходы на топливо, газ и электроэнергию для производственных нужд в организациях общественного питания:

– стоимость электроэнергии, газа, пара, израсходованных на технические цели, приведение в движение оборудования и механизмов (картофелечисток, овощерезательных машин, мясорубок, поточных линий для мойки и чистки овощей, конвейерных линий для комплектования и отпуска блюд и т. д.), включаемых в издержки обращения в пределах установленных норм их расхода;

– стоимость дров, угля, торфа, нефтепродуктов и других видов топлива, потребленных на технологические цели и иные производственные нужды (приготовление пищи, подогрев воды и т. п.);

СТАТЬЯ 10. Расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров:

– плата за временное хранение товаров на складах сторонних организаций;

– расходы на содержание холодильного оборудования - стоимость электроэнергии, воды, смазочных материалов и др.;

– оплата услуг сторонних организаций по техническому обслуживанию холодильного оборудования;

– стоимость льда, использованного для охлаждения продуктов и товаров;

– расходы на дезинфекцию, дезинсекцию (уничтожение вредных насекомых) и дератизацию (истребление мышей, крыс и других грызунов);

– другие расходы на создание условий для хранения товаров и продуктов (газовая среда, искусственное охлаждение, активная вентиляция и т. д.);

– стоимость материалов (пленки, скотча, оберточной бумаги, пакетов, клея, шпагата, гвоздей, стружки, опилок, соломы, проволоки и т. д.), использованных при подработке, сортировке, фасовке и упаковке товаров;

– плата за услуги фасовочных фабрик и цехов;

СТАТЬЯ 11. Расходы на торговую рекламу:

– на разработку и издание рекламных изделий (иллюстрированных прейскурантов, каталогов, брошюр, альбомов, проспектов, плакатов, афиш, рекламных писем, открыток и т. д.);

– на разработку и изготовление эскизов этикеток, образцов оригинальных и фирменных пакетов, упаковки и т. д.;

– на рекламные мероприятия (объявления в печати, передача по радио и телевидению);

– на световую и иную наружную рекламу;

– на изготовление стендов, муляжей, рекламных щитов, указателей и т. д.;

– на хранение и экспедирование рекламных материалов;

– на оформление витрин, комнат образцов;

– на уценку товаров, полностью или частично потерявших свое первоначальное качество при экспонировании в витринах, а также при демонстрации в торговых залах;

– праздничное оформление витрин и торговых залов;

СТАТЬЯ 12. Проценты за пользование кредитами и займами:

– проценты по полученным ссудам, кредитам и займам (за исключением процентов по просроченным и отсроченным ссудам, кредитам и займам, а также по ссудам, кредитам и займам, связанным с приобретением основных средств, нематериальных и иных внеоборотных (долгосрочных) активов); проценты за отсрочку или рассрочку оплаты товаров, выполненных работ, оказанных услуг;

– проценты по выданным векселям при их погашении векселедателями (в случае, если уплата процентов предусмотрена); проценты по векселям, уплаченные векселедержателями при расчете с банками по операциям учета векселей (за исключением векселей, выданных на приобретение основных средств, нематериальных и иных внеоборотных (долгосрочных) активов).

СТАТЬЯ 13. Потери товаров при транспортировке, хранении и реализации в пределах норм; технологические отходы:

– естественная убыль товаров в пределах норм при перевозке, хранении и реализации, образовавшаяся вследствие усушки и выветривания, раструски и распыления, раскройки, утечки (таяния и просачивания), разлива при перекачке и продаже жидкостей, потери веса при дыхании плодов и овощей и т. д.;

– потери от боя при транспортировке, хранении и реализации фарфоровых, фаянсовых, керамических и стеклянных изделий, елочных украшений, хозяйственных и галантерейных  изделий из пластических масс и т. д.;

– потери от боя при транспортировке, хранении и реализации товаров в фаянсовой, керамической, стеклянной и пластмассовой упаковке;

– потери от боя при транспортировке и хранении порожней стеклянной посуды;

– нормируемые отходы картофеля, овощей и фруктов;

– нормируемые отходы, образующиеся при подготовке к розничной продаже колбас и мясокопченостей, согласно нормам товарных потерь, утвержденным Министерством торговли Республики Беларусь.

В издержки обращения включается и сумма начисленного резерва на списание возможных потерь товаров в пределах утвержденных Норм в организациях, в учетной политике которых не предусмотрено ежемесячное проведение инвентаризации товаров.

СТАТЬЯ 14. Расходы на тару:

– амортизация собственной инвентарной тары, тары-оборудования; многооборотной залоговой тары, возмещенной поставщикам в соответствии с условиями договора поставки товаров;

– расходы на ремонт, очистку и обработку (дезинфекцию) собственной инвентарной тары и тары-оборудования; эти же расходы, возмещенные поставщикам в соответствии с условиями договора поставки товаров;

– разница между отпускной и приемной ценой мешков, ящиков и бочковой тары;

– расходы по сбору, хранению, погрузке, разгрузке, транспортировке порожней тары при возврате ее поставщикам или сдаче тарособирающим организациям в случае, если эти расходы несет торговая организация;

– стоимость тары, списанной вследствие естественного износа.

СТАТЬЯ 15. Налоги, отчисления и сборы, включаемые в издержки обращения:

– налоги, отчисления, сборы и другие платежи в бюджет и внебюджетные фонды, производимые в соответствии с установленным законодательством порядком, включаемые в состав издержек обращения организаций торговли.

На эту статью, в частности, относят:

– обязательные отчисления по установленным законодательством нормам в фонд социальной защиты населения;

– единый платеж чрезвычайного налога и обязательных отчислений в фонд занятости;

– экологический налог;

– налог на землю;

– таможенные пошлины и сборы.

СТАТЬЯ 16. Прочие нормируемые затраты, включаемые в издержки обращения:

1. Затраты, базой для определения предельного размера которых (для включения в издержки обращения), является валовой доход торговой организации (оплата информационных, консультационных, маркетинговых услуг).

2. Затраты, базой для определения предельного размера которых (для включения в издержки обращения), являются расходы на оплату труда персонала – расходы на подготовку кадров в средних и высших учебных заведениях.

3. Затраты, размер которых для включения в издержки обращения регламентируется конкретными нормативными документами:

– представительские расходы на прием и обслуживание иностранных делегаций и отдельных лиц. Представительскими расходами являются затраты, связанные с проведением встреч и официальных приемов представителей тех организаций, которые сотрудничают или намерены установить деловые контакты с торговой организацией (фирмой);

– затраты на обеспечение в пределах утвержденных норм специальной одеждой, обувью, защитными приспособлениями, и в случаях, предусмотренных законодательством, специальным питанием (Постановление Минтруда Республики Беларусь от 17.04.1998 № 39 "Об утверждении типовых норм выдачи средств индивидуальной защиты работникам общих профессий и должностей");

– затраты на содержание служебного легкового автотранспорта и компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей в соответствии с законодательством.

– затраты на командировки, связанные с производственной деятельностью (в соответствии с установленными законодательством нормами);

– оплата аудиторских услуг по обязательной аудиторской проверке;

СТАТЬЯ 17. Расходы по обеспечению условий труда персонала:

– расходы по обеспечению здоровых и безопасных условий труда и охраны труда, предусмотренных законодательством;

– стоимость аптечек, медикаментов и перевязочных средств;

– расходы по обеспечению  выполнения санитарно-гигиенических требований;

– плата медицинским учреждениям (поликлиникам, санитарно-эпидемиологическим станциям) за медицинский осмотр работников торговли и общественного питания.

СТАТЬЯ 18. Расходы по управлению и функционированию торговой организации:

– расходы на материально-техническое обслуживание работников аппарата управления организацией и ее структурными подразделениями;

– расходы на содержание и обслуживание технических средств управления, вычислительных центров;

– расходы на оплату услуг связи, включая расходы на почтовые, телефонные, телеграфные услуги, услуги факсимильной и спутниковой связи, Интернета, электронной почты и другие подобные услуги;

– расходы на приобретение канцелярских принадлежностей, бланков первичных документов, регистров учета, форм отчетности, трудовых книжек, на типографские и переплетные работы;

– оплата услуг банков;

– расходы по изготовлению нагрудных знаков для персонала торговой организации.

СТАТЬЯ 19. Прочие расходы:

– недостача имущества и (или) его порча в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном законодательством (кроме товаров);

– оплата работ по сертификации товаров;

– стоимость израсходованных проб и образцов товаров (продукции) для установления ее соответствия требованиям стандартов;

– оплата услуг охраняемой стоянки автомобилей.

5.4. Синтетический и аналитический учет издержек обращения

В зависимости от организационной структуры хозяйствующего субъекта, специфики его коммерческой деятельности к счету 44 "Расходы на продажу" могут быть открыты субсчета:

– издержки, связанные с торговой деятельностью;

– распределяемые (косвенные) расходы.

На субсчете 44/1 учитываются все расходы торговой организации, относимые на издержки обращения.

Субсчет  44/2 используется в случае, если торговая организация имеет подразделения, по которым выводится финансовый результат их деятельности; по окончании месяца сумма, учтенная на этом субсчете, распределяется пропорционально экономически обоснованной базе между подразделениями и переносится на дебет соответствующих аналитических счетов субсчета 44/1.

Корреспонденция счета 44 "Издержки обращения"

Отдельный регистр для ведения синтетического учета по счету 44 "Расходы на реализацию" не предусмотрен. Дебетовый оборот по этому счету отражается непосредственно в журналах-ордерах тех счетов, на которых учитываются расходуемые денежные средства, материальные ценности или расчетные операции (в журналах-ордерах по счетам 60, 50 и 51 и т. д.).

В журналах-ордерах для записи сумм, отнесенных на дебет счета  44, отводятся отдельные графы, как правило, для  каждой статьи (подстатьи) затрат.

Отраженные в различных журналах-ордерах суммы по дебету счета 44 по окончании месяца обобщаются (суммируются) в Главной книге (оборотной ведомости по счетам синтетического учета).

Классификация издержек обращения в разрезе 19 групп (статей), позволяет контролировать и анализировать издержки обращения по их видам, следить за их динамикой, выявлять изменения, тенденции с целью управления расходами.

Аналитический учет издержек обращения ведут в разрезе статей (подстатей) на карточках или в ведомости многографной формы, в которой для каждой статьи (подстатьи) и для общего итога отводится отдельная графа. В конце месяца подсчитываются итоги записей по каждой графе. Итог записей по графе (карточке), в которой показывается общая сумма расходов, должен быть равен данным синтетического учета; записи в карточке или ведомости производятся на основании журналов-ордеров тех счетов, которые корреспондируют с дебетом счета 44.

В ведомости и в карточках аналитического учета указываются суммы расходов по смете, что позволяет осуществлять систематический контроль за соблюдением утвержденной сметы по статьям затрат и своевременно принимать меры к нормализации расходов организации.

5.5. Расчет издержек обращения на остаток товаров в торговле

По окончании каждого месяца производится распределение издержек обращения пропорционально двум объектам:

- товарам реализованным (издержки, относящиеся  к  отчетному периоду);

- товарам, оставшимся непроданными (издержки, относящиеся к следующему отчетному периоду).

Сумма издержек обращения, относящаяся к остатку нереализованных товаров, во всех организациях торговли рассчитывается согласно приведенной ниже методике, причем распределяется не вся сумма издержек  обращения, учтенная на субсчете 44/1, а только расходы, отраженные на статье 1 "Транспортные расходы, связанные с доставкой товаров в организации торговли и общественного питания" и статье 12 "Проценты за пользование кредитами и займами".

Расчет издержек обращения на остаток товаров

В организациях общественного питания в расчет включается стоимость товаров, сырья,  готовой продукции, полуфабрикатов (т. е. сальдо счетов 41 "Товары" (1, 2 субсчета)  и  20  "Основное производство").

В организациях, осуществляющих оптовую реализацию, в расчет включается стоимость отгруженных товаров (т. е. сальдо счета 45 "Товары отгруженные" за вычетом стоимости отгруженной тары, оказанных услуг).

Основным условием для обеспечения пропорционального распределения издержек обращения является сопоставимость цен реализованных и нереализованных товаров. Организация вправе предусмотреть в учетной политике порядок распределения издержек обращения пропорционально стоимости товаров по продажным или покупным ценам, по ценам с учетом НДС или без него, но с обязательным соблюдением одинакового принципа при оценке реализованных товаров и товаров, оставшихся нереализованными на конец месяца.

Расчет издержек обращения на остаток товаров теми организациями розничной торговли и общественного питания, в которых товары на складе учитываются по покупным (розничным) ценам, производится с корректировкой учетных данных по счету 41/1. Необходимость корректировки именно стоимости остатка товаров обусловлена тем, что:

– объем товарооборота является важнейшим отчетным показателем и должен приводиться без искажения;

– как правило, стоимость товаров на складе организации розничной торговли и общественного питания значительно ниже объема месячного товарооборота и, следовательно, допущенные погрешности в оценке товарных запасов меньше повлияют на объективность распределения издержек обращения.

Корректировка оценки товарных запасов на складе для включения в расчет производится путем увеличения их стоимости на сумму торговой надбавки, НДС, налога с продаж (в розничной торговле); торговой надбавки, наценки, НДС, сбора за услуги (в общественном питании), рассчитанных по сложившемуся в отчетном периоде уровню.

Указанные выше причины необходимости корректировки показателя именно остатка товаров, а не объема товарооборота для распределения издержек обращения, идентичны причинам в оптовой торговле. Исходя из этого, организации оптовой торговли, ведущие учет товаров на складе по покупным ценам, корректируют оценку этого показателя: стоимость товаров, хранящихся на складе (счет 41/1), увеличивается на сумму оптовой надбавки, НДС, рассчитанных по сложившемуся в данном месяце уровню.

Издержки обращения, относящиеся к реализованным товарам, списываются следующей корреспонденцией счетов:  дебет 90/2 – кредит 44/1.

Организации, осуществляющие оптовую торговлю и отражающие момент реализации товаров по мере поступления платежа за них, дополнительно распределяют и расходы, учтенные на статье 2 "Транспортные расходы по доставке товаров покупателям" по следующей методике.

Распределение транспортных расходов по доставке товаров покупателям

Сумма транспортных расходов по доставке товаров покупателям, относящаяся к остатку товаров отгруженных, увеличивает конечное сальдо счета 44/1, рассчитанное согласно таблице расчета издержек обращения на остаток товаров.

Общий порядок расчета издержек обращения на остаток товаров и товаров отгруженных:

1. Определяют издержки обращения, подлежащие распределению.

Для этого суммируют издержки обращения на остаток товаров на начало отчетного месяца и произведенные в отчетном месяце по статьям распределения.

2. Устанавливают стоимость товаров, принимаемых в расчет издержек обращения.

Для этого суммируют отпускную стоимость товаров, реализованных в отчетном месяце, включая товары отгруженные и неоплаченные (в оптовой торговле), и остаток товаров на конец месяца за вычетом НДС и налога с продаж (в рознице)

3. Исчисляют средний процент расходов. Средний процент расходов определяется отношением суммы подлежащих распределению издержек к стоимости принимаемых в расчет товаров и умножением полученного результата на 100.

4. Рассчитывают сумму издержек обращения на остаток товаров. Для этого остаток товаров на конец месяца умножают на средний процент расходов и делят на 100.

5. Рассчитывают сумму издержек обращения на остаток товаров отгруженных. Для этого остаток товаров отгруженных и неоплаченных на конец месяца умножают на средний процент расходов и делят на 100.

Пример 1. Расчет издержек обращения на остаток товаров
в розничной торговле

Сальдо на начало месяца:

– по счету 41 – 180 000 руб.; (в т. ч. НДС–28 500 руб., налог с продаж 9 000 руб.);

– по счету 44 – 3 000 руб. (транспортные расходы).

        Счет 41                                         Счет 44

НДС в остатке товаров на конец месяца:

28 500 + 108 900 - 130 751 = 6 649 (руб.).

Налог с продаж в остатке товаров на конец месяца:

9 000 + 35 695 - 42 857 = 1 838 (руб.).

Расчет издержек обращения на остаток товаров в розничной торговле

Пример 2. Расчет  издержек обращения на остаток товаров
и товаров, отгруженных в оптовой торговле

Сальдо на начало месяца:

– по счету 41 – 180 000 руб. (в том числе НДС – 30 000 руб.);

– по счету 45 – 270 000 руб. (в том числе НДС – 45 000 руб.);  

– по счету 44 – 15 000 руб. (в том числе на остаток товаров – 7 000 руб., на остаток товаров отгруженных. – 8 000 руб.).

     счет 41                               счет 45                                  счет 44

НДС на остаток товаров на конец месяца:

30 000 + 124 200 - 108 000 = 46 200 (руб.).

НДС на остаток товаров отгруженных на конец месяца:

45 000 + 108 000 - 117 000 = 36 000 (руб.).

Расчет издержек обращения на остаток товаров на складе и на остаток товаров, отгруженных покупателю

5.6. Особенности учета транспортных расходов в торговле

Порядок оказания автотранспортных услуг регламентирован Правилами автомобильных перевозок, утвержденными постановлением Минтранса РБ от 01.07.2002 № 20.

Согласно ст. 480 Гражданского кодекса РБ при заключении договоров на поставку товаров необходимо оговаривать условия формирования цен. При этом покупатель имеет право выбора варианта условий формирования цены.

В соответствии с п. 2.2 Положения о порядке формирования и применения цен и тарифов, утвержденного постановлением Минэкономики РБ от 22.04.1999 № 43, (с учетом изменений и дополнений, внесенных постановлением Минэкономики РБ от 26.02.2002 № 47), отпускные цены (тарифы) формируются субъектами хозяйствования на производимые товары:

– при одногородних поставках на условиях франко-склад изготовителя (т. е. транспортные расходы предприятием-изготовителем включены в отпускные цены только с учетом доставки товара на свой склад),

– при иногородних поставках на условиях франко-отправления (т. е. транспортные расходы предприятием-изготовителем включены в отпускные цены только до места, откуда осуществляется отправка товара) или франко-назначения (т. е. предприятие-изготовитель собственным транспортом и за свой счет осуществляет доставку товара до оговоренного в договоре места назначения; сумма транспортных расходов включается в отпускную цену).

При получении товаров от иногородних поставщиков по отпускным ценам, сформированным на условиях франко-отправления, субъекты хозяйствования, осуществляющие торговую деятельность, имеют право увеличить их на сумму транспортных расходов по доставке товаров до пункта назначения, указанного в договоре (если не установлен иной порядок).

При самовывозе товаров по отпускным ценам, которые установлены на условиях франко-назначения, покупателю возмещаются транспортные расходы в сумме, включенной в отпускные цены.

Также в соответствии с терминами Инкотермс-2000 договором поставки может быть предусмотрено, что каждая из сторон оплачивает определенную часть транспортных расходов. Например, поставщик оплачивает транспортные расходы до определенной станции (границы), а покупатель – от указанной станции до места назначения.

Учет транспортных расходов, связанных с покупкой товаров

В торговых, снабженческих, сбытовых, посреднических организациях транспортные расходы по доставке приобретенных товаров, предназначенных для дальнейшей реализации, не увеличивают стоимость товаров, а включаются в издержки обращения и распределяются на остаток товаров.

Пример 3

Цены у производителя продукции сформированы на условиях франко-отправления. Товар вывезен покупателем. Для вывоза товара привлекается транспортная организация.

Если цены у производителя сформированы на условиях франко-назначения и товар вывезен покупателем, то в таких случаях предприятие-продавец обязано возместить транспортные расходы в сумме, включенной в отпускные цены.

Если поставщиком возмещение транспортных расходов не производится, то они в полной сумме списываются за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации.

Пример 4

Цена у производителя товара сформирована на условиях франко-назначения. Товар доставлен покупателю продавцом. В сопроводительных документах стоимость транспортных расходов не указана.

Отражение в учете приобретенного товара будет следующим:

Пример 5

Цена у производителя  товара сформирована на условиях франко-отправления. С продавцом дополнительно заключен договор на оказание   транспортных услуг по доставке товара покупателю.

     Отражение в учете приобретенного товара будет следующим:

Учет транспортных расходов, связанных с реализацией товаров

В соответствии с п. 2.2 Положения о порядке формирования и применения цен и тарифов, утвержденного постановлением Минэкономики РБ от 22.04.1999 № 43, (с учетом изменений и дополнений внесенными постановлением Минэкономики РБ от 26.02.2002 № 47) транспортные расходы по переотправке товаров оптовыми торговыми организациями относятся на их издержки обращения, что отражается  в учета записью: дебет 44 – кредит 76 на сумму транспортных расходов.

Согласно п. 20 Инструкции о порядке исчисления и уплаты в бюджет налогов на доходы и прибыль, утвержденной постановлением МНС РБ от 18.03.2002 № 30, транспортные расходы при составлении расчета издержек обращения распределяются между реализованными товарами и остатками отгруженных и неоплаченных товаров.

Сумма транспортных расходов, относящихся к остаткам товаров на конец  месяца, остается в сальдо по дебету счета 44 "Расходы на реализацию", т. е. в дебет счета 90 "Реализация" списываются транспортные расходы, относящиеся только к реализованным товарам. Это отражается корреспонденцией счетов: дебет 90/2 – кредит 44/1 на сумму транспортных расходов, относящихся к реализованным товарам.

У торгующей организации расходы по доставке продукции покупателям должны покрывать за счет торговой надбавки. Рассмотрим на условном примере порядок включения транспортных расходов в отпускные цены торговым предприятием на условиях франко-станция назначения:

Пример 6

Рассмотрим на примере порядок составления расчета издержек обращения на остаток товаров отгруженных и неоплаченных в оптовой торговле (вариант учета реализации товаров по оплате).

Пример 7

Сальдо на начало месяца:

– по счету 44 – 3 000 руб.;

– по счету 45 – 120 000 руб. (в том числе НДС – 20 000 руб.)

Распределение транспортных расходов по доставке товаров покупателям

НДС на конец месяца в товарах отгруженных:

20 000 + 36 000 - 39 600 = 16400 (руб.).