Лекция 2. Цели и задачи управленческого учета

3 цели:

1. Учет производственных затрат (калькуляция себестоимости), исчисление прибыли.

2. Анализ затрат для принятия управленческих решений (дифференцированный учет).

3. Учет по центрам ответственности (анализ и оценка деятельности менеджеров)

Классификация затрат:

В финансовом учете оперируют с полной себестоимостью. Используют следующие классификации затрат (в зависимости от признаков):

- Прямые и косвенные

- Производственные и непроизводственные.

В управленческом учете этого недостаточно.

Рекомендуемые материалы

I. Их роли в системе управления:

- Производственные затраты

- Непроизводственные (общефирменные) затраты

II. По способу отнесения на объект учета:

- Прямые затраты

- Косвенные затраты

III. По времени их дебетования относительно поступлений от реализации

- Затраты на продукт ( Затраты, входящие в состав актива баланса, включаемые в полную производственную себестоимость)

- Затраты периода (Отражаются сразу по дебету счета 46)

IV. Их динамики соответствующей функциональным изменениям (в зависимости от изменения объема выпуска продукции)

-    Переменные затраты

-    Постоянные затраты

-    Смешанные затраты

V. По степени их усреднения

-    Полные затраты

-    Затраты, включаемые в удельную (среднюю) себестоимость  

VI. Их значимостью для планирования, контроля, и принятия решений

-    Регулируемые и нерегулируемые затраты

-    Нормативные затраты

-    Приростные затраты

-    Затраты прошлого периода

-    Наличные выплаты

-    Значимые затраты (будущего периода)

-    Затраты, включаемые в альтернативную стоимость

-    Релевантные затраты

-    Ирелевантные затраты

При определении состава затрат, включаемых в себестоимость, руководствуются Положением, утвержденным 05.08.1992 г. № 552 с дополнениями «О составе затрат».

 

Цель 1. Исчисление себестоимости и оценка прибыли

Себестоимость (затраты) – это представление в денежном выражении величины ресурсов, используемых в определенных целях.

3 ключевых момента, на которые необходимо опираться при определении себестоимости:

- затраты определяются использованием ресурсов. Ресурсами могут быть: количество материалов (как в натуральном, так и в стоимостном измерении), затраты живого труда (человеко-часы) и др.

- все ресурсы (себестоимость) измеряются в конечном итоге в денежном выражении, что позволяет суммировать различные ресурсы

- все затраты используются для достижения определенной цели, решения задач (задачи являются объектами учета, объектами отнесения затрат). Задачи могут быть следующие: производство какого-то конкретного продукта, целой партии такого продукта, функционирование цеха, отдела, и др. вид деятельности, для которого желательно определение себестоимости.

Цель производства: получение полезности.

Себестоимость отражает: какие ресурсы, и какое их количество было потрачено.

Определение объекта отнесения затрат:

- партия продукта, вид деятельности, на который относят затраты.

Очень важно ЧЕТКО указать объект отнесения затрат!

В бизнесе объектами отнесения затрат, обычно, являются изделия или услуга.

 Для исчисления себестоимости Мы будем рассматривать эти объекты отнесения затрат.

Прямые затраты:

v нормированные – определяется норма расхода какого–то ресурса для изготовления единицы или партии изделий.

v Лимитированные (утвержденные) - объектом отнесения затрат является бухгалтерия: все оклады, премии и т.д.  – все утверждается каким–то чиновником.

Структура себестоимости может быть представлена:

1. По статьям калькуляции

2. По уровню иерархии

3. По экономическим элементам

По статьям калькуляции:

А) Для основного производства:

Прямые:

1) Сырье и материалы

2) Энергозатраты

3) Вспомогательные материалы (химикаты) + услуги вспомогательного производства

4) Фонд оплаты труда

- З/п основных рабочих

- З/п вспомогательных рабочих

- Отчисления от з/п

Косвенные:

5) Общепроизводственные расходы (ОПР)

6) Общехозяйственные  расходы (ОХР)

Разное:

7) Налоги, включаемые в состав себестоимости (на пользователей автодорог, страхование от стихийных бедствий и т.д.).

Итого: полная производственная себестоимость.

В) Для вспомогательного производства:

Прямые:

1) Нет

2) Нет

3) Вспомогательные материалы (химикаты) + услуги вспомогательного производства

4) Фонд оплаты труда

- З/п основных рабочих

- З/п вспомогательных рабочих

- Отчисления от з/п

Косвенные:

5) Общепроизводственные расходы (ОПР)

6) Общехозяйственные  расходы (ОХР)

Разное:

7) Налоги, включаемые в состав себестоимости (на пользователей автодорог, страхование от стихийных бедствий и т.д.).

Итого: полная производственная себестоимость.

По уровням иерархии:

q С 1 по 5 = цеховая себестоимость

q С 1 по 6 = заводская себестоимость

q
С 1 по 7 =  полная себестоимость

По экономическим элементам:

1. Материальные затраты – покупные материалы íСырьё и основные материалы, вспомогательные материалыý

2. Труд (з/п)   íЗ/п основных и вспомогательных рабочих без начислений ý

3. Услуги сторонних организаций – затраты материального характера

4. Амортизация

5. Разные

ОПР и ОХР включаются во все элементы затрат.

Цель 2. Анализ затрат для принятия решений

Классификация:

Ø Постоянные

Ø Переменные

Ø Смешанные

Переменные – это составляющие затрат, общая сумма которых изменяется прямопропорционально объему производства или выпуску продукции.

Постоянные – составляющие затрат, общая величина которых не изменяется при изменении объема производства.

Анализ безубыточности производства

Традиционная форма отчета о прибылях и убытках применяется для внешней отчетности и построена по принципу функционирующей классификации затрат, а именно: сопоставление производственных и непроизводственных (общефирменных) затрат.

В альтернативной форме отчета о прибылях и убытках, называемой «выведение маржинальной прибыли » , затраты выделяются не по функциям, а по динамике – по поведенческому принципу. В ней отражается отношение переменных и постоянных затрат, независимо от характера функций, связанных с той или иной статьей затрат.

Маржинальный подход к определению прибыли обеспечивает получение данных, необходимых для управленческого планирования и принятия решений. Такой подход применяется:

q При равновесном анализе (анализ безубыточности производства) и анализе соотношения «C-V-P» (издержки – объем – прибыль)

q При оценке эффективности работы структурного подразделения и его руководителя

q При принятии краткосрочных и нестандартных решений.

Вместе с тем, форма отчета с выведением маржинальной прибыли неприменима для целей налогообложения и внешней отчетности, т.к. постоянные накладные расходы не считаются у нее элементом производственной себестоимости.

В традиционной схеме, в отличие от предыдущего варианта, заложено понятие валовой прибыли, которая выражает разницу между выручкой от продаж и себестоимостью реализованной продукции. В то время как маржинальная прибыль – это разница между выручкой и переменными затратами. Оба понятия самостоятельны и никак не связаны друг с другом.

Валовая прибыль служит для покрытия непроизводственных затрат, в то время как маржинальная – применяется для покрытия постоянных затрат.

ПРИМЕР: содержание помещений (арендная плата), з/п бухгалтерии, служащих.

Объем производства (количество партий готовой продукции) строго определен при анализе постоянных и переменных затрат.

Их различие: рассмотрим на примере выпуска кинескопов

Удельные затраты остаются неизменными, а прямые изменяются пропорционально выпуску

Где   TVC – суммарные переменные затраты

AVC – удельные переменные затраты

 

Где   TC – суммарные общие затраты

TVC – суммарные переменные затраты

TFC – суммарные постоянные затраты

AFC – удельные постоянные затраты

AVC – удельные переменные затраты

TC = TFC + (AVC × Объем производства) = FC + (AVC × X),

TVC = AVC × X

Пример 1:

Маша провела маркетинговое исследование, и выяснила, что “ниша” по продаже значков свободна.

г. Глазов – 2 рубля

г. Москва – 1 рубль

Купив место на рынке за 500 рублей, перед ней встал вопрос – сколько значков привести, чтобы окупить расходы?

500 рублей – постоянные суммарные затраты TFC

1 рубль – цена покупки (AVC)

2 рубль -  цена продажи (Р)

Прибыль I = TR – TC, где

TR – общая выручка

TC - суммарные общие затраты

TR = Р × V выпуска продукции  =  Р х Х                      

I = (P × X) – (FC + (AVC × X))

Чтобы узнать V реализации, при котором окупается поездка, берем I = 0

.

.

 значков.

2 вопрос – сколько значков нужно привести, чтобы рентабельность производства была не ниже 10 %.

=

         _.

Выручка:   1000 знаков × 2 = 2000 руб.

Переменные затрат: 1000 × 1 = 1000 руб.

Маржинальной прибыль = 2000 – 1000 = 1000 руб.

Постоянные затраты  500 руб.

Валовая прибыль   = 500 руб.

Если вычесть налоги (30 % например)  =  500 – 150  =  350 руб. = балансовая прибыль. Удельная маржинальная прибыль иначе называется ВКЛАДОМ.

3 вопрос – сколько значков необходимо продать, чтобы получить целевую прибыль в 1000 руб.

Целевая прибыль = 1000 руб., т.е. I = 1000

I = TR - TC

TR = P*V

TC = FC + V*AVC

P*V – FC – V*AVC = 1000

V(P – AVC) – FC = 1000

V = (1000 + FC) / (P – AVC)

V = (1000 + 500) / (2 – 1) = 1500 значков.

Итак, чтобы получить целевую прибыль в 1000 рублей, Маша должна привести 1500 значков.

4 вопрос – узнаем, сколько Маше необходимо привести значков, чтобы окупить свои расходы, если она установит продажную цену 3 рубля

P = 3 рубля

I = 0

V = (FC + I) / (P – AVC)

V =(500 + 0) / (3 – 1) = 250 значков.

5 вопрос – сколько необходимо привести значков, чтобы окупить расходы, если стоимость покупки одного значка стала 0,5 рублей.

AVC = 0,5 рублей

I = 0

P = 2 рубля

V = (FC + I) / (P – AVC)

V = (500 + 0)/ (2 – 0,5) = 334 значка.

Итак, точкой безубыточности по стоимости объема реализации будет называться такая точка, при которой прибыль равна нулю.

CM – маржинальная прибыль

CM = TR – AVC* V

Коэффициент CM = CM/ TR – коэффициент маржинальной прибыли

Коэффициент CM = 1 – (AVC/ P)

Точка безубыточности по стоимости = TFC

                                                                   1- AVC/P

Графический способ определения безубыточности

Как можно воздействовать на прибыль?

На основе рассмотренного примера в результате проведенного анализа можно предложить 4 основных метода повышения прибыли (или рентабельности).

1. Самый простой: повышение продажной цены.

2. Снижение переменных затрат на единицу продукции.

3. Снижение общих (суммарных) постоянных затрат.

4. Увеличение объема производства или реализации.

ПРИМЕР

Пусть компания Sword производит два вида изделий А и В, затраты на производство которых, цены и маржинальный доход сведены в нижеприведенную таблицу:

                                                                             А       В

Переменные расходы на единицу, $                            8       10    

Цена, $                                                                 11     14    

Маржинальный доход на единицу, $                           3       4      

Постоянные расходы фирмы Sword составляют 30000$. Определим точки безубыточности фирмы Sword для следующих двух структур выпуска:

I структура

2 изделия А и 1 изделие В.

II структура

3 изделия А и 4 изделия В.

Для каждой выбранной структуры мы рассматриваем структурный набор как одно изделие, следовательно, для структуры I:

Переменные расходы на 2 изделия А и 1 изделие В, $        2*8 + 1*10 = 26$         

Цена 2 изделий А и 1 изделия В,$                               2*11 + 1*14 = 36$       

Маржинальный доход на 2 изделия А и 1 изделие В, $               36 - 26 = 10$

Тогда критический объем производства по формуле (3) равен:

хо = 30000$ / 10$ = 3000 штук структурных наборов,

или     3000*2 = 6000 изделий А

и         3000*1 = 3000 изделий В.

Для структуры II:

Переменные расходы на 3 изделия А и 4 изделия В, $        3*8 + 4*10 = 64$         

Цена 3 изделий А и 4 изделий В,$                               3*11 + 4*14 = 89$       

Маржинальный доход на 3 изделия А и 4 изделия В, $               89 - 64 = 25$

Критический объем производства:

хо = 30000$ / 25$ = 1200 штук структурных наборов,

или     1200*3 = 3600 изделий А

и         1200*4 = 4800 изделий В.

Ясно, что CVP-анализ при условии изменчивой структуры выпуска требует привлечения дополнительных критериев для оценки эффективности той или иной структуры выпуска. Точный анализ точки безубыточности возможен лишь при определенной структуре производства.

ПРИМЕР 2

За 2 месяца по предприятию имеются следующие данные:

ПРИМЕР 3

Возможны 2 альтернативных решения: имеются 2 технологические схемы (А и В) производства продукции и в зависимости от объема произведенной продукции необходимо выбрать наилучшую из них.

Первый этап решения.

Определяем точку безубыточности: по технологии А

            Точка безубыточности = 80000/16= 5000 ед.

                                                           по технологии В

            Точка безубыточности = 185000/30 = 6167 ед.

Строим P/V график:

                        Прибыль, тыс. руб.

   Технология В

Технология А

                  40

                                                                                                         

                                                            5         6,17   7,5                       V производства, тыс. ед.

                 

                  80

                185

                         Убыток, тыс. руб.

Второй этап

Определяем точку пересечения линий прибыли технологий А и В. Пусть Х- объем производства в точке пересечений линий прибыли, Y- прибыль в точке пересечений. Тогда можем составить систему уравнений:

Y = 50X – 34X - 80000

Y = 50X – 20X - 185000

X = 7500 ед.

Y =  40000 руб.

Вывод: производство продукции по технологии А выгодно при V производства ниже 7500 единиц, а при V производства свыше 7500 ед. выгоднее технология В.

пример 2:

Компания производит туристическое оборудование. Изготовляет 3 вида спальных мешков:

- компактный

- стандартный

- ранцевый.

Производится всех видов по 1000 штук.

Показатели         

31,00% = 20,00´0,3 + 33,33´0,6 + 50,00´0,1

Необходимо определить:

- точку безубыточности по стоимости по каждому продукту

- точку безубыточности в натуральных единицах по каждому продукту

Вариант 1.

А) Точка безубыточности по стоимости.

Стандартные = 60000´0,3 = 18000 (ден. единиц)

Компактные = 60000´0,6 = 36000 (ден. единиц)

Ранцевые = 60000´0,1 = 6000 (ден. единиц)

Итого                                 60000 (ден. единиц)

СМ – маржинальная прибыль

Общий коэффициент СМ = 18600/0,31 = 60000

В) Точка безубыточности в натуральных единицах.

Стандартные = 18000/30,0 = 600 (натур. единиц)

Компактные = 36000/60,0= 600 (натур. единиц)

Ранцевые = 6000/10,0 = 600 (натур. единиц)

Вариант 2. Изменилась доля в структуре продаж

А) Точка безубыточности по стоимости.

            Стандартные = 51667´0,3 = 15500 (ден. единиц)

            Компактные = 51667´0,3 = 15500 (ден. единиц)

            Ранцевые = 51667´0,4 = 20667 (ден. единиц)

Итого:                                          51667 (ден. единиц)

Общий коэффициент СМ = 18600/0,36 = 51667

В) Точка безубыточности в натуральных единицах.

Стандартные = 15500/30,0 = 516 (натур. единиц)

            Компактные = 15500/30,0 = 258 (натур. единиц)

            Ранцевые = 20667/10,0 = 2067 (натур. единиц)

      ПРИМЕР

Малое предприятие, предоставляющее услуги, имеет два отделения: прачечная и химчистка. Пример одноступенчатого отчета о прибылях и убытках для данной организации выглядит так:

     

Используя данные аналитического учета производим деление вышеизложенных общих показателей организации по ее подразделениям (химчистке и прачечной).

Распределение косвенных постоянных затрат организации может производится по двум базам распределения: первая – зарплата рабочих, вторая – сумма (итого) переменных затрат.

1. Отчет о прибылях и убытках организации в разрезе химчистки и прачечной при использовании базы распределения “зарплата рабочих” выглядит следующим образом:  

Распределение косвенных постоянных затрат по базе зарплата рабочих осуществляется с помощью коэффициентов распределения:

    Зарплата рабочих химчистки                            7800

Кх =                                                                          =  ---------------------- = 0,65

            Общая зарплата рабочих организации                 12000

Зарплата рабочих прачечной                                4200

Кп =                                                                          = ---------------------- = 0,35

            Общая зарплата рабочих организации                 12000

Косвенные постоянные затраты для прачечной равны 15600 * 0,35 = 5460

Косвенные постоянные затраты для химчистке равны 15600 * 0,65 = 10140

2. Отчет о прибылях и убытках организации в разрезе химчистки и прачечной при использовании базы распределения “сумма переменных затрат” выглядит следующим образом:   

Распределение косвенных постоянных затрат по базе сумма переменных затрат осуществляется с помощью коэффициентов распределения:

 Сумма переменных затрат по химчистки                      18300

Кх =                                                                            =  ------------- = 0,74

Общая сумма переменных затрат                         24600

Сумма переменных затрат по прачечной                        6300

Кп =                                                                             = -------------- = 0,26

Общая сумма переменных затрат                         24600

Косвенные постоянные затраты для прачечной равны 15600 * 0,26 = 4056

Косвенные постоянные затраты для химчистке равны 15600 * 0,74 = 11544

Решения:        Первый вариант – прачечную закрывать

                        Второй вариант – прачечную не закрывать.

Если закрыть прачечную, то по химчистке буду следующие данные:

Поступления                                    32400

Маржинальная прибыль                 10500

Косвенные постоянные затраты    15600

Прибыль (убыток)                           (6300)

  

Цель 3. Учет по центрам ответственности

Структура управления построена по функциональному признаку.

Функциональные структуры

Продуктовая структура:

Учет по центрам ответственности предполагает, чтобы структура предприятия была построена по продуктовому признаку. В этой структуре определены штабные функции (консультации) и линейные функции (которые непосредственно отвечают за прибыль).

Виды центров ответственности:

· Центр инвестиций

· Центр прибыли

· Центр доходов

· Центр затрат

· Цент себестоимости.

I. Центр инвестиций – это такой центр ответственности, в котором менеджер отвечает за прибыль на долгосрочном периоде (отвечает за использование активов и прибыль; за все инвестиции и прибыль на долгосрочном периоде (отвечает за использование активов и прибыль; за все инвестиции и прибыль в отчетном финансовом году).

II. Центр прибыли – это такой центр ответственности, в котором менеджер отвечает за прибыль в отчетном финансовом году (более уже, чем в первом случае – ответственности меньше).

III. Центр доходов – менеджеры отвечают за доход (выручку) в денежном выражении. Менеджеры не отвечают за расходы (затраты) за выпущенную, реализованную продукцию (Р, У).

IV. Центр затрат – менеджеры отвечают за затраты, производят измерения этой продукции.

Представители:

- отдел кадров

- бухгалтерия

- администрация

Среди центра затрат еще выделяют центр стандартной себестоимости – такой центр затрат, в котором заданы нормативы затрат или менеджер этого центра отвечает за отклонения фактических затрат от плановых, причем только заранее установленных (оговоренных затрат).

Представителями являются производственные подразделения - цехи.

(1,2т × 10) × 2 д.е. = 24 д.е.

       12

a) 10т ´ 2 д.е. = 20 д.е.

b) 15т ´ 2 д.е. = 30 д.е.

c) 12т ´ 3 д.е. = 36 д.е.     

Заранее оговорено, что менеджер центра себестоимости включает отклонения (они произошли в нашем примере за счет увеличения продукции): в примере с) отклонения возникли за счет фактора цены, менеджер в этом случает ответственности не несет, оно ложится на менеджера по закупкам.

Все центры определяются из такого понятия норм прибыли по инвестиции (НПИ или ROI).

Инвестиции = активы + кредитная задолженность.

Выручка - затраты = прибыль.

Структура центров

Штабные функции (НИОКР, управление персоналом)

В бухгалтерском учете можно выделить 4 составляющие среды управленческого учета.

I. Само существо организации;

II. Процедуры организации;

III. Культура организации;

IV. Внешняя среда.

Само существо организации: не знание оборудования, а людей, которые работают в этой организации.

Понятия организации – это:

1) Процесс;

2) Группа людей, которые работают для достижения определенных целей.

В организации должно быть один (несколько) лидеров - менеджеров. Менеджер может осуществлять управление над ограниченным количеством людей.

Центр ответственности можно отнести с понятием кибернетики

Процедуры организации:

Каждая организация имеет ряд процедур, которые влияют на ее работников. Одни правила существуют физически (охранные устройства), другие записаны в инструкциях, третьи основаны на устных указаниях начальников, четвертые  – неформальные правила.

Культура организации:

У каждой организации есть своя культура (нормы поведения), ценности, традиции, которые также регламентируют действия работников.

Внешняя среда:

- это все, что окружает – государственные органы, управления, клиенты, конкурент.

Все внимание концентрируется по центрам ответственности (Ц.О).

На пересечении строки и столбца будут элементы затрат.

Из таблицы можно получить ответы:

1) В каком Ц.О. возникли те или иные затраты;

2) Для какой цели возникли те или иные затраты, если суммирование производим по столбцу;

3) Какой вид ресурсов использовался, какая статья затрат (издержек).

"Средства борьбы с искушениями" - тут тоже много полезного для Вас.

Деятельность менеджера центра ответственности (Ц.О.) может быть измерена в виде результативности и эффективности Ц.О. (его работы).

Под результативностью подразумевается то, на сколько хорошо выполняет свою работу Ц.О., т.е. в какой мере он достигает желаемых или планируемых результатов.

 Эффективность используется в инженерном смысле, т.е. количество единиц на входе и выходе Ц.О.

На входе - затраты, ресурсы, на выходе – Р. У, затраченные на работу.

Эффективная деятельность должна выражаться либо в производстве заданного объема продукции при минимальном использовании элементов входа, либо максимального объема продукции при заданном масштабе использования элементов входа.

Ц.О. всегда присущ результат, эффективность – нет. Эффективный Ц.О. – это такой, который выпускает продукцию с наименьшими затратами ресурсов. Ц.о. должен быть результативным и эффективным.