автореферат (Правовой механизм противодействия злоупотреблению правом в международной налоговой практике Швейцарской Конфедерации)

На правах рукописиКириллов Андрей ВикторовичПРАВОВОЙ МЕХАНИЗМ ПРОТИВОДЕЙСТВИЯЗЛОУПОТРЕБЛЕНИЮ ПРАВОМ В МЕЖДУНАРОДНОЙНАЛОГОВОЙ ПРАКТИКЕ ШВЕЙЦАРСКОЙ КОНФЕДЕРАЦИИСпециальность 12.00.04 – Финансовое право; налоговое право;бюджетное правоАВТОРЕФЕРАТдиссертации на соискание ученой степеникандидата юридических наукМосква – 2017Работа выполнена на кафедре административного и финансового права Федеральногогосударственного автономного образовательного учреждения высшего образования«Московский государственный институт международных отношений (университет)Министерства иностранных дел Российской Федерации».Научный руководитель:докторюридическихнаук,Толстопятенко Геннадий ПетровичпрофессорОфициальные оппоненты:доктор юридических наук, профессор, директорИнститута права БРИКС, заведующий кафедройфинансового права Уральского государственногоюридического университетаВинницкий Данил Владимировичкандидат юридических наук, доцент кафедрыгосударственногорегулированияэкономикиРоссийской академии народного хозяйства игосударственнойслужбыприПрезидентеРоссийской ФедерацииЯговкина Вита АлександровнаВедущая организация:Федеральноегосударственноебюджетноеобразовательноеучреждениевысшегообразования «Московский государственныйуниверситет имени М.В.Ломоносова»Защита состоится «14» декабря 2017 г.

в 15.00 часов в ауд. 216 на заседаниидиссертационного совета Д 209.002.05 (юридические науки) при Московскомгосударственном институте международных отношений (университете) МИД России.С диссертацией и авторефератом можно ознакомиться в научной библиотеке им.И.Г. Тюлина МГИМО МИД России по адресу: 119454, г.

Москва, проспектВернадского, 76 и на сайте: www.mgimo.ru.Объявление о защите диссертации и автореферат диссертации размещены наофициальном сайте Высшей аттестационной комиссии при Министерствеобразования и науки Российской Федерации по адресу: http://vak.ed.gov.ru/.Автореферат разослан «___» ___________2017 г.Ученый секретарьдиссертационного советадоктор юридических наук, доцентМалиновский А.А.3ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫАктуальность темы. Швейцарская Конфедерация является всемирнопризнанным центром международной торговли и финансов.

Эта репутацияШвейцарии преимущественно основывается на её правовой, политической ифинансовой стабильности. Швейцария также выработала и свой подход к вопросаммеждународного налогообложения. С одной стороны, была создана системальготных налоговых режимов для стимулирования притока иностранныхинвестиций в Швейцарию, с другой стороны, Швейцария всегда являлась одним излидеровсредистран-экспортёровкапиталанаосновеширокойсетимеждународных налоговых договоров. По мнению швейцарских исследователей,международное налоговое право как система налогообложения есть совокупностьнорм международных договоров в области налогообложения, которая являетсясоставной частью международного публичного права. Следует отметить, что, вотличие от, например, российской или германской правовой системы, в которыхдействует специальная трансформационная система, когда международныйдоговор становится частью национальной правовой системы России или Германиилишь с момента принятия специального ратификационного законодательного акта,швейцарская правовая система следует теории монизма, которая предусматриваетавтоматическую трансформацию международного договора в швейцарскийнациональный закон таким образом, что международные договоры в Швейцарииавтоматически рассматриваются в качестве составной части национального праваШвейцарии.СодержаниетерминамеждународнаяналоговаяпрактикаШвейцарской Конфедерации, вынесенного в название исследования, охватываетобщественные отношения, возникающие между швейцарским государством (влице исполнительной власти (налоговых органов) и судебной системы), а такженалогоплательщиками в процессе использования резидентами и нерезидентамиШвейцарии международных налоговых договоров, заключенных ШвейцарскойКонфедерацией, являющихся составной частью швейцарского национального4налогового права.

В исследовании подробно не рассматриваются вопросызлоупотреблениямеждународныминалоговымидоговорамисамимидоговаривающимися государствами, поскольку, по мнению автора, даннаяпроблематикаКонфедерации.неДоявляетсяпринятияактуальнойприменительнонормативныхактов,кШвейцарскойнаправленныхпротивзлоупотребления правом при применении международных налоговых договоровчастными лицами, Швейцария была привлекательна для создания кондуитныхкомпаний, использовавшихся в целях получения дохода, облагавшегося польготным ставкам в государствах-партнёрах Швейцарии по международнымналоговым договорам, в целях последующей передачи этих доходов внизконалоговые или безналоговые юрисдикции лицам, которые не имелифактического права на доход по международным налоговым договорам,заключённым Швейцарией.

Подобная тактика действий была очень удобныминструментом налогового планирования для недобросовестных инвестороввследствие комбинации широкой сети международных налоговых договоров,заключённых Швейцарией, привлекательных налоговых льгот на кантональном ифедеральном уровне и отсутствия налога у источника в отношении отдельныхвидов пассивных доходов. Швейцарские нормы права, направленные противзлоупотребления правом в трансграничных коммерческих операциях, традиционнобыли направлены на то, чтобы лица, не имеющие права на льготноеналогообложение, не могли извлекать экономических преимуществ из своегонедобросовестного поведения.Основной идеей швейцарских правил сталопротиводействие использованию кондуитных компаний в интересах лиц, которыене имели фактического права на доход по международным налоговым договорам,заключённымШвейцарией.Актуальностьпроблемыпротиводействиязлоупотреблению правом при применении международных налоговых договоровпродиктована тем, что российские налогоплательщики в постсоветский периодначали активно использовать форму юридических лиц, зарегистрированных натерритории офшорных юрисдикций и государств, использующих льготныеналоговые режимы, среди которых особое место занимала Швейцарская5Конфедерация.

В большинстве случаев это делалось с целью получениянеобоснованногодоступакльготам,предусмотренныммеждународныминалоговыми договорами, подписанными Российской Федерацией, и выводазначительных денежных средств из российской экономики. Злоупотреблениеправом в этой сфере достигло таких масштабов, что стало создавать угрозуинтересам национальной экономической безопасности Российской Федерации ипотребовало соответствующего правового регулирования. Немаловажную роль вэтом процессе традиционно играла Швейцарская Конфедерация, которая обладаетинтересными для предпринимателей льготными налоговыми режимами, итрадиционно входила в список стран-лидеров по объёму иностранных инвестицийв Российскую Федерацию наряду с Кипром, Люксембургом и Нидерландами.

Приэтом, швейцарские власти, заботясь о международной репутации Швейцарии,создавалисоответствующуюнормативнуюбазу,котораядолжнабылавоспрепятствовать размыванию национальной налоговой базы стран-партнёровШвейцарии по международным договорам в области налогообложения. Такимобразом, в Швейцарии была выработана эффективная система правил противзлоупотреблений, которая была нацелена, прежде всего, на сохранениеиностранной налоговой базы государств-партнёров по международным налоговымдоговорам. В существующих условиях международный капитал способендостаточно оперативно перемещаться из одного государства в другое государствов поисках максимального дохода на единицу вложенных средств при условииотсутствиязначительныхрегулированияинациональныхвалютногоконтроля,ограниченийправилвтонкойвидевалютногокапитализации,законодательства о контролируемых иностранных компаниях.

Финансовыеинвесторы из государств-доноров заинтересованы в минимизации налога уисточника при выплате дивидендов, процентов и роялти с территории странреципиентов с применением международных налоговых договоров, что наноситсерьёзный ущерб фискальным интересам стран-реципиентов и размывает ихнациональные налоговые базы. Яркими примерами злоупотребления правом намеждународном уровне являются такие модели поведения налогоплательщиков,6как treaty shopping, использование кондуитных компаний и лиц, не имеющихфактического права на доход, гибридных займов, а также разновидностейуказанных юридических и налоговых конструкций, конечной целью которыхявляется именно получение необоснованной налоговой выгоды. Следует отметитьширокоераспространениеметода,связанногоспредварительнымаккумулированием капитала, заработанного на территории РФ, с помощьюшвейцарских финансовых институтов с последующим реинвестированиемроссийскими предпринимателями этих средств в российские проекты в статусеиностранногоинвестора,чтопозволялозлоупотреблятьположениямимеждународных налоговых договоров и минимизировать налогообложение уисточникавыплатынатерриторииРоссийскойФедерации.Всвязисвышеизложенным при поиске соответствующих правовых решений в областипротиводействия злоупотреблению правом при применении международныхналоговыхдоговоровроссийскомуправоприменителюизаконодателюпредставляется обоснованным обратиться к анализу норм налогового праваШвейцарской Конфедерации, регулирующих противодействие злоупотреблениюправом в налоговой сфере.

О продолжающемся поиске соответствующих правовыхрешений свидетельствует не только принятие российским законодателем в рамкахкампании по деофшоризации российской экономики поправок в ст.7 НК РФ,вступивших в силу с 01.01.2015 (с учётом поправок, дополнительно принятых в2016 году), которыми для целей применения НК РФ было введено понятие лица,имеющего фактическое право на доход, но и наличие в НК РФ специальныхположений п.