Диссертация (Правовое регулирование налоговых отношений с участием крупнейших налогоплательщиков (на примере предприятий нефтегазовой отрасли)), страница 18

В. Брызгалин относит125См.: Основы налогового права : учеб.-метод. пособие / под ред. С. Г. Пепеляева. М. : Инвест Фонд, 2000.90налоговые льготы126. Некоторые ученые делят элементы налогов на обязательные(в соответствии с НК РФ), вспомогательные, к которым относят только предметналога, источник налога, масштаб налога и единицу налоговой базы, а такжедополнительные. К дополнительным элементам они относят налоговые льготы,налоговые освобождения, отчетный период127.Представляется, что указанные разделения элементов налога на различныевиды достаточно субъективны. Кроме того, они практически не влияют натехнику налогообложения. В связи с чем предлагается руководствоватьсянаиболее простой техникой — разделением элементов налога на основные идополнительные.Касательно определения налогоплательщика и субъекта налогообложенияцелесообразно отметить следующее.Наиболее полным и аргументированным представляется определениеналогоплательщика, которого придерживается В.

И. Слом128. Он отмечает, чтоналогоплательщик — это лицо, которое имеет, получает (передает) объектыналогообложения или осуществляет деятельность, являющуюсяобъектомналогообложения, и на которое возложена обязанность по уплате налога.Однако, по мнению, М. А. Перепелицы, указанное определение требуетуточнения: целесообразно определять налогоплательщика не как лицо, а именнокак субъект налогового правоотношения129.Под объектом налогообложения следует понимать предмет, подлежащийналогообложению130.

В указанном качестве можно рассматривать разные доходы,например прибыль, добавленную стоимость, стоимость товаров, работ или услуг,которые были реализованы, доходы в рамках осуществленных сделок куплипродажи товаров, работ, услуг и др. Зачастую вид налога является следствием126См.: Брызгалин А. В. Структура (элементы) налога: новое содержание в условиях Налогового кодекса //Налоговый вестник. 2000. № 4. С. 29.127См.: Краснов Ю. К., Надвикова В. В., Шкатулла В. И. Юридическая техника : учебник. М. :Юстицинформ, 2014.

С. 536.128См.: Слом В. И. Налоговая реформа и налоговое законодательство // Налоги. 1995. № 5. С. 8.129См.: Перепелица М. А. Правовое регулирование статуса плательщиков налогов и сборов в Украине :монография / под ред. проф. Н. П. Кучерявенко. Харьков : Легас. 2003. С. 26‒27.130См.: Пансков В. Г., Князев В. Г. Налоги и налогообложение : учебник. М. : МЦФЭР, 2003.91объекта налогообложения. В качестве примера можно привести налоги наприбыль, имущество, земельный налог и т. д.«Масштаб налога как элемент налога необходим для определенияналогооблагаемой базы и представляет собой определенную физическуюхарактеристику или параметр измерения объекта налога (например, мощностьавтомобиля и др.);- единица налога также необходима для установления налоговой базы, иданный элемент тесно связан с масштабом налога.

Единицей налога следуетсчитатьусловнуюединицупринятогомасштаба,используемуюдляколичественного выражения налогооблагаемой базы [например, при выборе вкачестве масштаба для исчисления таможенной пошлины мощности автомобиляединицей налогообложения может являться лошадиная сила, при выборе дляисчисления акцизов в качестве масштаба объема бензина единицей будет являтьсяодин литр (в других странах — галлон, баррель и т.д.)]…»131 В качестве единицыобложения, в частности при уплате НДПИ, может выступать количествоприродного газа, который был добыт.ПомнениюВ. Г. Панскова,«подналоговымокладомдолжнаподразумеваться сумма налога, которую налогоплательщик выплачивает в рамкаходного объекта налогообложения»132.Объектом НДПИ являются добытые полезные ископаемые. Указанноепонятие закреплено в гл.

26 НК РФ. Вместе с тем, по мнению многих ученыхпрактиков, использовать дефиницию НК РФ в целях недропользованияневозможно133. В целях налогообложения термин «полезное ископаемое» имеетабсолютноиноезначение,нежелитермин,используемыйвцеляхнедропользования. Для налогообложения полезное ископаемое — это продукция.При этом необходимо отметить, что юридическое закрепление термина,используемого при исследовании, изучении и разведке недр, отсутствует. Такимобразом, логично использовать естественно-научное определение: полезные131Брызгалин А.

В. Указ. соч. С. 29.Пансков В. Г. Налоги и налогообложение в Российской Федерации. М. : МЦФЭР 2002. С. 89.133См.: Третьякова Ю. В. Вопросы совершенствования нормативно-правового регулирования системыморских научных и ресурсных исследований для целей недропользования // НефтьГазПраво.

2012. № 1 (103). С. 21.13292ископаемые — природные скопления минералов в земной коре, которые могутбыть использованы в народном хозяйстве134.Кроме того, стоит отметить, что, по мнению А. И. Перчика, рольинтерпретации горно-геологических терминов в налоговом праве очень высока.Использование горно-геологических терминов в законодательных актах без ихюридической интерпретации при характеристике объекта налогообложенияприводиткнарушениюосновногопринципаналоговогоправа—стимулированию эффективности производства, в частности максимизацииизвлечения из недр полезных ископаемых135.В качестве примера, показывающего важность роли терминов и ихправильной интерпретации, можно привести ситуацию с газовым конденсатом.До 2006 г. газовый конденсат из газоконденсатных и нефтегазоконденсатныхместорождений облагался НДПИ по разным ставкам.

Такой подход подтвердилодин окружной арбитражный суд. Только через три года законодатель понял, чтоэто один и тот же продукт налогообложения. И его стали облагать налогом надобычу по единым ставкам.Исходя из вышесказанного, предлагается унифицировать понятие «полезноеископаемое» для возможности его последующего использования и в целяхналогообложения,идляизученияиразведкинедр,атакжевнестисоответствующие поправки в п.

1 ст. 337 НК РФ.Предлагается следующее определение указанного термина:«Полезноеископаемое—этосодержащиесявнедрахприродныеминеральные образования, углеводороды и подземные воды, химический состав ифизические свойства которых позволяют использовать их в сфере материальногопроизводства и потребления непосредственно или после переработки, в том числепродукциягорнодобывающейпромышленностииразработкикарьеров,содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь)минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству134См.: Геологический словарь : в 2 т. Т.

2. М. : Недра, 1978, С. 111.См.: Перчик А. И. Налоговое право в решениях Конституционного Суда Российской Федерации 2006года. М. : Волтерс Клувер, 2007. С. 125.13593соответствующаянациональномустандарту,региональномустандарту,международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов дляотдельного добытого полезного ископаемого — стандарту организации».Необходимо отметить внесение в 2004 г. весьма важных изменений вположения гл.

26 НК РФ, касающихся нефтегазовой отрасли. В их числе былотказ законодателя от перечисления видов месторождений. Вместо этого взаконодательствепоявилосьпонятие«всехвидовместорожденийуглеводородного сырья»136. Данные поправки послужили для устранения целогоряда коллизий, существовавших с момента введения гл. 26 НК РФ.В рамках изначальной редакции гл. 26 НК РФ законодателем былаиспользована весьма сложная юридическая техника при определении полезногоископаемого. Было закреплено разделение всех полезных ископаемых на группы,а также последующее разделение отдельных групп на подгруппы. В группу«углеводородное сырье», например, были включены четыре подгруппы. Вуказанной ситуации законодатель учитывал для целей определения полезногоископаемого:- добычу нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, а такжедобычугазовогоконденсата,содержащегосявнефтегазоконденсатномместорождении;- добычугазовогоконденсата,содержащегосявгазоконденсатномместорождении, который прошел такие операции, как сепарация, обезвоживание,а также из которого были отделены легкие фракции и прочие примеси;- газ горючий природный, который содержался и был добыт на газовых игазоконденсатных месторождениях;- газ горючий природный, содержащийся в нефтяном, газонефтяном,газоконденсатнонефтяном,нефтегазовом,нефтегазоконденсатномместорождениях, добываемый с помощью нефтяных скважин.136См.: Федеральный закон «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодексаРоссийской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признанииутратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) РоссийскойФедерации» (ред.

от 08.12.2003) // Рос. газ. 2003. 9 июля.94При разделении групп углеводородов на подгруппы законодателем былиспользован принцип месторождения, в рамках которого была осуществленадобыча полезного ископаемого. В качестве результата такого разделенияпроизошло попадание газового конденсата в две подгруппы: в качестве газовогоконденсата, добытого из нефтегазоконденсатного месторождения и в качествегазового конденсата из газоконденсатного месторождения. В свою очередь,природный газ также был включен в подгруппы в качестве газа из газового игазоконденсатного месторождений, а также газа из нефтяного, газонефтяного,газоконденсатного, нефтегазового, нефтегазоконденсатного месторождений.Также законодателем, помимо того, что он указал для каждой подгруппысвой тип месторождения, было осуществлено введение дополнительныхуточнений,способствовавшихболееточномуопределениюполезныхископаемых.

В целях определения таких полезных ископаемых, как нефть игазовый конденсат, уточнялись показатели качества, которым они должны былисоответствовать. Касательно природного газа использовался критерий по способуего добычи.Результатомуказанногоподходаявилосьотсутствиевперечнеуглеводородного сырья таких полезных ископаемых, как газ, добытый изнефтяного,газонефтяного,газоконденсатнонефтяного,нефтегазового,нефтегазоконденсатного месторождений с помощью газовых скважин. При этомгаз, который был добыт из этих же месторождений, но с помощью нефтяныхскважин, был учтен законодателем. В рамках положений ст. 342 НК РФ добычатакого полезного ископаемого облагалась по ставке 0 %.