Диссертация (Правовое регулирование финансирования общего образованияв Российской Федерации), страница 34

№ 2. С. 53.228Федеральный закон от 28.12.2010 № 395-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» / Российская газета. 2010. № 296.229Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2013 год ина плановый период 2014 и 2015 годов // Доступ к тексту документа СПС «Консультантплюс».230См.

напр. Антонова М.Е. Роль регулирующей функции налогов в налоговой системе РФ: Автореф. дисс... канд. экон. наук. М., 2009.165ные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации. Также согласно статье 247 Налогового кодекса РФ получаемая российскими и иностранными организациями прибыль впроцессе осуществления их деятельности является объектом налогообложения.Однако согласно подпункту 22 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ приопределении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, безвозмездно полученного государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности.

К тому же, в соответствии со статьей 284.1 Налогового кодекса РФ организации, осуществляющие образовательную деятельность вправе применятьналоговую ставку 0 процентов при соблюдении определенных условий и темсамым освобождаться от бремени уплаты налога на прибыль организаций.Налоговым кодексом предусматриваются условия обнуления налоговой ставкисогласно статье 284.1 Налогового кодекса РФ, в которой отмечается, что организации, осуществляющие образовательную и (или) медицинскую деятельность, должны иметь лицензию на осуществление образовательной деятельности, доходы организации за налоговый период от осуществления образовательной деятельности должны составлять не менее 90 процентов ее доходов; вштате организации непрерывно в течение налогового периода должно числиться не менее 15 работников; организация не должна совершать в налоговом периоде операций с векселями и финансовыми инструментами срочных сделок 231.При этом отмечается, что при несоблюдении организациями, перешедшими наприменение налоговой ставки 0 процентов хотя бы одного из условий с началаналогового периода, в котором имело место соответствующее несоблюдение,они лишаются возможности применения налоговой льготы.

Также, одним изнаиболее важных условий применения соответствующей налоговой ставки231Налоговый кодекс РФ (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ / СЗ РФ. 2000.№ 32.Ст. 3340.166можно признавать следующее: вид образовательной деятельности должен бытьвключен в перечень, утвержденный Правительством Российской Федерации.Так, Постановление Правительства РФ от 10 ноября 2011 года № 917232 включает в себя следующие виды образовательной деятельности:- реализация основной образовательной программы дошкольного образования;- реализация аккредитованной основной образовательной программыначального общего образования;- реализация аккредитованной основной образовательной программы основного общего образования;- реализация аккредитованной основной образовательной программы общего образования;- реализация аккредитованных основных образовательных программначального профессионального образования;- реализация аккредитованных основных образовательных программсреднего профессионального образования;- реализация аккредитованных основных образовательных программвысшего профессионального образования (программы бакалавриата, программы подготовки специалиста, программы магистратуры);- реализация основных образовательных программ послевузовского профессионального образования;- реализация дополнительных образовательных программ;- реализация образовательных программ профессиональной подготовки,осуществляемая образовательными учреждениями.Что же это означает в контексте стимулирования.

Во-первых, закреплениесоответствующих условий позволяет разграничить образовательную деятельность как некоммерческую, соответствующую уставным целям и регулируемую232Постановление Правительства РФ от 10.11.2011 № 917 «Об утверждении перечнявидов образовательной и медицинской деятельности, осуществляемой организациями, дляприменения налоговой ставки 0 процентов по налогу на прибыль организаций» / Российскаягазета. 2011. № 260.167ФЗ «Об образовании в Российской Федерации» и не образовательную, направленную на получение прибыли, через установление такого признака образовательной деятельности как ее осуществление управомоченными посредствомлицензии юридическими лицами. Особенно это важно в процессе возрастающего процента реализации не управомоченными субъектами разовых лекций, стажировок, семинаров, не требующих приобретение лицензии на осуществлениесоответствующей деятельности и направленных исключительно на приобретение прибыли.

Соответственно, можно утверждать, что осуществление семинаров, разовых мероприятий не соответствуют обозначенным нами признакам ине подлежит применению налоговой ставки 0 процентов.Что касается условия о том, что доходы от образовательной деятельностисоставляют не менее 90% ее доходов, то в данном случае необходимо вновь обратиться к вопросу о понятии источников внебюджетного финансирования. Согласно подпункту 22 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, безвозмезднополученного государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями,имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности.

Даннаянорма была зафиксирована еще в первой редакции части второй Налоговогокодекса РФ и не претерпела изменений. К тому же, в пункте 2 данной статьиотмечается, что при определении налоговой базы также не учитываются целевые поступления.Применительно к добровольным пожертвованиям обозначено одно важное ограничение их использования, а именно: юридическое лицо может использовать это имущество по определенному назначению, не выходящему за пределы уставной деятельности. Применительно к целевым взносам физических июридических лиц действует также важное условие – цель взимания, котораяопределяется физическим или юридическим лицом и должна соответствоватьуставной деятельности образовательного учреждения. Таким образом, некоторые источники внебюджетного финансирования всецело подпадают под пункт1682 статьи 251 Налогового кодекса РФ и не учитываются при формированииналоговой базы.Что касается дополнительных платных образовательных услуг, то данныйвид источников не подпадает под пункт 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ,т.к.

не обладает признаком безвозмездности, а во-вторых, не указан в пункте 2соответствующей статьи в качестве источника целевого поступления. Однакосогласно ФЗ «Об образовании в Российской Федерации» дополнительные платные образовательные услуги являются частью образовательной деятельности, асоответственно и в отношении доходов от них ставка 0 процентов может применяться.Применение налоговых льгот способствует привлечению образовательными учреждениями дополнительных финансовых средств или прибыли, необлагаемой налогом.

Так, в национальной доктрине образования обозначен одиниз приоритетов развития системы образования, выражающийся в виде созданияусловий для привлечения в обозначенную сферу средств из внебюджетных источников. Учитывая тот факт, что привлеченные образовательными учреждениями средства могут использоваться ими самостоятельно, но с единственнойоговоркой, выражающейся в том, что направляться они должны лишь на функционирование образовательного учреждения, основная цель внебюджетногофинансирования, на наш взгляд, заключается в создании механизма, наиболееполно обеспечивающего потребности образовательных учреждений.Однако в отношении сдачи в аренду имущества образовательных учреждений возникают сложности.

На наш взгляд, именно эти доходы должны составлять не более 10% от общего количества доходов образовательного учреждения. Так, образовательное учреждение вправе выступать в качестве арендатора и арендодателя имущества. При этом при заключении договора аренды применяются общие положения, установленные в соответствующей главе Гражданскогокодекса Российской Федерации.

Однако законодательством Российской Федерации предусматриваются и специфичные именно для образовательных учрежденийусловия заключения договора аренды. Так, в ст. 13 Федерального закона «Об ос169новных гарантиях прав ребенка в Российской Федерации» отмечается тот факт, чтоесли государственное или муниципальное учреждение, являющееся объектомсоциальной инфраструктуры для детей, сдает в аренду закрепленные за нимобъекты собственности, заключению договора об аренде должна предшествовать проводимая учредителем экспертная оценка последствий такого договорадля обеспечения образования, воспитания, развития, отдыха и оздоровления детей, оказания им медицинской, лечебно-профилактической помощи, социальной защиты и социального обслуживания детей.

Договор аренды не может заключаться, если в результате экспертной оценки установлена возможностьухудшения указанных условий233. Таким образом, для заключения договорааренды образовательным учреждением должно быть получено согласие учредителя в целях избегания нарушений права на образование обучающихся.Именно это требование на практике большинства субъектов Российской Федерации нарушается, а соответственно помещения, предназначенные для образовательного процесса, сдаются в аренду организациям, коммерческая деятельность которых негативно отражается на обучении и воспитании детей. Так, администрации образовательных учреждений предоставляют отдельные помещения учебных заведений коммерческим структурам под цели проката видеокассет, под продажу алкогольной и табачной продукции, под складские помещения, мастерские, диспетчерские, офисы, магазины, парикмахерские, сауны, солярии, производственные цеха, склады, теплицы, автомастерские, гаражи, магазины, телефонные станции234.Таким образом, посредством введения соответствующего условия применения налоговой ставки 0 процентов достигается необходимость образовательных учреждений реализовывать именно уставную, не связанную с предпринимательской деятельность, что способствует достойной реализации права на образование гражданами.233Федеральный закон от 24.07.1998 № 124-ФЗ «Об основных гарантиях прав ребенкав Российской Федерации» // СЗ РФ.

1998. № 31. Ст. 3802.234Официальный сайт Генеральной прокуратуры РФ [Электронный ресурс].URL.:http://genproc.gov.ru (дата обращения 23.01.2012).170Применение налоговой ставки 0 процентов – это лишь фактическое освобождение от уплаты налога, формально же, исходя из налогового законодательства, образовательные организации являются налогоплательщиками налога наприбыль организаций. Почему же законодатель в целях стимулирования выбрал именно инструмент обнуления налоговой ставки, а не, например, установление законодательной налоговой льготы, которая просто фиксирует освобождение образовательных учреждений от уплаты налога?Рассмотрим налоговую категорию, имеющую непосредственное отношение к рассматриваемой тематике – налоговую фикцию.