16713 (Международные стандарты финансовой отчетности), страница 4

В российском законодательстве большинство требований к качественным характеристикам информации раскрыты менее подробно, чем в МСФО. Кроме того, не все названные в российском законодательстве требования применяются на практике. Это связано с отсутствием механизма их применения и с особым менталитетом российских финансовых специалистов, ориентированных в первую очередь на наличие или отсутствие подтверждающих факты хозяйственной деятельности первичных документов и договоров, а не на экономическое содержание соответствующих сделок.

Структура требований к качественным характеристикам информации в российском законодательстве не соответствует МСФО - требования к качественным характеристикам информации не разделены на две группы: требования к содержанию; требования к представлению.

Помимо того, имеются некоторые различия в применяемой терминологии. В российских законодательных актах, регламентирующих учет и отчетность, не даны определения основных элементов финансовой отчетности: активов, обязательств и капитала. Трактовки элементов финансовой отчетности приведены в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике. Эти трактовки приближены к международным стандартам, однако они не согласуются с другими нормативными актами и, кроме того, отсутствует механизм их реализации на практике.

Согласно требованиям МСФО элементы отчетности признаются только в том случае, когда они соответствуют не только своему определению, но и двум критериям признания, т. е. существует вероятность того, что любая экономическая выгода, ассоциируемая с данным элементом, будет получена или утрачена компанией, а также элемент имеет стоимость или оценку, которая может быть надежно измерена. В российской Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике также указываются критерии признания активов и обязательств, однако трактовка признания капитала отсутствует. В целом критерии признания активов и обязательств в Концепции совпадают с требованиями МСФО. Однако они остаются продекларированными и на практике не применяются, поскольку ни в одном нормативном акте нет даже термина "признание элементов отчетности".

В настоящее время, как и ранее, отражение элементов финансовой отчетности в российских отчетах, например в балансе, осуществляется на основании первичных документов, оформленных в соответствии с унифицированными формами, утвержденными органами статистики.

В российской практике отсутствует также возможность применения профессиональных суждений бухгалтеров и аудиторов для определения вероятности получения или утраты экономических выгод. Таким образом, провозглашенный в Концепции подход к признанию активов, обязательств и капитала, несмотря на схожесть с МСФО, носит лишь декларативный характер.

В соответствии с МСФО элементы финансовой отчетности могут оцениваться в финансовой отчетности с применением:

1. исторической стоимости (фактическая стоимость приобретения или первоначальная стоимость) ;

2. текущей или восстановительной стоимости;

3. возможной стоимости продажи или погашения;

4. дисконтированной или приведенной стоимости.

Перечень возможных методов оценки, устанавливаемых Концепцией, в основном совпадает с перечнем в МСФО, за исключением дисконтированной стоимости, определение которой в Концепции отсутствует.

Однако трактовка методов оценки элементов финансовой отчетности в Концепции, в отличие от МСФО, дается только для активов. О распространении этих методов оценки на обязательства в Концепции не сказано.

В российских нормативных актах содержатся различные способы оценки для конкретных статей баланса, а не элементов финансовой отчетности в целом. В МСФО во многих случаях допускается оценка статей финансовой отчетности на основании профессионального суждения бухгалтера с учетом особенностей компании, интересов пользователей и основополагающих принципов МСФО.

В российской практике оценка любой статьи финансовой отчетности производится строго в соответствии с требованиями Федерального закона "О бухгалтерском учете" № 129-ФЗ и национальных стандартов (ПБУ) . В настоящее время многие из этих требований значительно приближены к требованиям МСФО, тем не менее, еще существует ряд немаловажных отличий.

1. МСФО (IFRS) 1 "Первое применение МСФО"

В 2003 г. СМСФО выпустил МСФО (IFRS) 1 "Первое применение международных стандартов финансовой отчетности", заменивший МКИ (SIC) 8 "Применение МСФО впервые в качестве главной основы учета". Этот стандарт был первым в ряду новых международных стандартов (IFRS) и вступил в силу в отношении финансовой отчетности за Периоды, начинающиеся с 1 января 2004 г.

Стандарт был принят, для того чтобы компании, в ближайшем будущем переходящее на МСФО, смогли заранее подготовить все необходимые данные для формирования начальных балансов и сравнительной информации так, чтобы отечность полностью соответствовала требованиям МСФО.

Необходимость появления отдельного стандарта по вопросу первого применения МСФО была вызвана рядом причин, в числе которых:

1) высокие затраты на составление финансовой отчетности по МСФО впервые, включая обучение сотрудников, выплаты аудиторским компаниям получение различных экспертных оценок, пересчеты;

1. рост количества компаний, переходящих на МСФО, и связанная с этим необходимость более детального разъяснения некоторых важных вопросов;

2. вызывающее дополнительные трудности требование ретроспективного применения МСФО. Зачастую изменить бухгалтерские оценки ретроспективно трудно в связи с отсутствием информации, доступной на дату составления финансовой отчетности. Для особо сложных случаев МСФО (IFRS) 1 предполагает исключения из ретроспективного применения требований МСФО, чтобы избежать затрат, превышающих выгоды для пользователей финансовой отчетности. Стандартом разрешены шесть добровольных и три обязательных исключения из ретроспективного применения требований МСФО;

3. освещение дополнительных требований по раскрытию информации, объясняющей, каким образом переход на МСФО повлиял на финансовое положение, результаты финансовой деятельности, в виде выверки показателей капитала и чистой прибыли компании;

4. необходимость формирования новой учетной политики, соответствующей требованиям всех стандартов на отчетную дату, и вступительного баланса по МСФО на дату перехода;

5. необходимость представления сравнительных данных хотя бы за год, предшествующий году формирования финансовой отчетности по

МСФО впервые.

7) представление сравнительных данных хотя бы за год, предшествующий году первой отчетности по МСФО.

Составленная по МСФО первый раз финансовая отчетность должна представлять пользователям полезную информацию:

1. понятную;

2. сравнимую с информацией всех представленных периодов;

3. которая может служить точкой отсчета для дальнейшего составления финансовой отчетности по МСФО;

4) расходы на составление которой не превышали бы выгод от ее ценности для пользователей финансовой отчетности.

МСФО (IFRS) 1 применяется к первой финансовой отчетности по МСФО и к каждой промежуточной финансовой отчетности по МСФО за любой период, являющийся частью года, охватываемого первой финансовой отчетностью по МСФО.

Согласно МСФО (IFRS) 1 в первой финансовой отчетности:

1. должны быть представлены сравнительные данные хотя бы за один год;

2. учетная политика должна соответствовать требованиям каждого применимого МСФО, действующего на отчетную дату первой финансовой отчетности, и применяться для формирования показателей входящего баланса и отчетности за все сравнительные периоды, включенные в первую финансовую отчетность по МСФО;

3) дата перехода на МСФО, она же — дата входящего баланса, зависит от числа периодов, за которые представляется сравнительная информация.

По общему требованию дата перехода на МСФО отстоит от даты первой отчетности, составленной по МСФО, на два года.

Компании также следует так сформировать вступительный баланс, как если бы она исходила из предположения, что финансовая отчетность по МСФО составлялась всегда, т. е. ретроспективно применить требования всех стандартов МСФО. С этой целью компания должна:

1. признать активы и обязательства в соответствии с МСФО;

1. исключить элементы, признанные в качестве активов или обязательств, если МСФО не позволяют такого признания;

3) провести реклассификацию статей, которые были признаны в соответствии с прежними национальными правилами учета в качестве одного вида активов, обязательств или элементов собственного капитала, а согласно МСФО представляют другой вид активов, обязательств или элементов собственного капитала;

1. включить во вступительный баланс все статьи в оценке, соответствующей МСФО;

2. рассчитать, как результат изменений финансовой отчетности, составленной по национальным стандартам, после ее приведения к МСФО отразится на величине нераспределенной прибыли или другой статье собственного капитала.

2.3 Требования к составу и представлению финансовой отчетности

2.3.1 МСБУ (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности"

МСБУ (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности" развивает основные положения, закрепленные в Принципах, в этом стандарте более детально раскрываются основные формы финансовой отчетности, их назначение, содержание, порядок представления элементов в финансовой отчетности. В отличие от Принципов, где в основном раскрываются требования к качеству информации, МСБУ (IAS) 1 затрагивает вопросы формы и структуры представления финансовой отчетности.

Целью МСБУ (IAS) 1 является обеспечение базы для представления финансовой отчетности, сопоставимой как с собственной финансовой отчетностью компании за предшествующие периоды, так и с финансовой отчетностью других компаний. Для достижения этой цели стандартом устанавливаются требования к структуре и минимальному набору показателей финансовых отчетов.

Положения МСБУ (IAS) 1 относятся ко всей финансовой отчетности, представляемой в соответствии с МСФО, и действуют в равной степени для всех организаций, независимо от того, должны ли они составлять консолидированную или индивидуальную финансовую отчетность.

МСБУ (IAS) 1 не распространяется на промежуточную финансовую отчетность, составление которой регламентировано МСБУ (IAS) 34 "Промежуточная финансовая отчетность". Дополнительные требования для банков и аналогичных финансовых институтов, не противоречащие МСБУ (IAS) 1, устанавливает МСБУ (IAS) 30 "Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых институтов".

Комплект финансовой отчетности включает:

1. бухгалтерский баланс (balance sheet) ,

2. отчет о прибылях и убытках (income statement или P&L statement) ,

3. отчет об изменениях капитала (changes in equity statement) ,

4. отчет о движении денежных средств (cash flow statement) , пояснительную записку (explanatory note) , где излагаются основные положения учетной политики, а также даются дополнительные пояснения.

МСБУ (IAS) 1 предусматривает раскрытие информации по определенным статьям непосредственно в бухгалтерском балансе, отчете о прибылях и убытках, отчете об изменениях капитала, а также по другим статьям — или непосредственно в составе вышеуказанных отчетов, или в примечаниях.

Непосредственно в составе бухгалтерского баланса, подготовленного согласно требованиям МСФО, должны быть представлены как минимум следующие статьи:

1. основные средства;

2. инвестиционная недвижимость;

3. нематериальные активы;

4. финансовые активы — за исключением показателей, указанных и пунктах 5) , 8) и 9) ;

5. инвестиции, отраженные на основе долевого метода; 6) биологические активы;

7) запасы;

1. дебиторская задолженность покупателей и прочие виды задолженности;

2. денежные средства и эквиваленты денежных средств;

1. кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам, а также прочие виды задолженности;

2. резервы;

3. финансовые обязательства — за исключением показателей, указанных в пунктах 10) и 11) ;

4. обязательства и активы, относящиеся к текущим налогам (согласно М(БУ (IAS) 12 "Налоги на прибыль") ;

5. активы и обязательства по отложенным налогам (в соответствии с положениями МСБУ (IAS) 12 "Налоги на прибыль") ;

6. доля меньшинства, представленная в капитале;

7. акционерный капитал, выпущенный компанией, а также фонды (резервный капитал), относящиеся к владельцам капитала материнской компании.

Сравнительный анализ положений МСБУ (IAS) 1 и положений ПБУ 1/98, 4/99.

В таблице 2.4 представлена сравнительная характеристика финансовой отчетности, которая формируется компаниями согласно МСФО и российским нормативным документам (ПБУ 1/98, ПБУ 4/99) .

Таблица 2.4