1.3. Практика применения подоходного налога

в зарубежных странах

В развитых странах доля подоходного налога в общей сумме налоговых поступлений в бюджеты составляет: в США – 60%, в Великобритании, Швейцарии и Швеции – 40%, во Франции – 17%. В странах – участницах Организации экономического сотрудничества и развития подоходные налоги с населения в общих налоговых поступлениях составляют в среднем 30%, а вместе со взносами на социальное страхование, взимаемыми на общей с подоходным налогом основе – 55%.

Во многих странах существуют личные подоходные налоги. В Скандинавских странах и а Швейцарии доля местного подоходного налога в общей сумме подоходных налогов выше, чем доля подоходного налога, взимаемого на уровне центрального правительства, и составляет в Дании 53,9%, в Швейцарии 79,4%.

Теоретически местный подоходный налог может быть либо полностью обособлен от государственного, либо частично, либо устанавливается непосредственно на основе государственного.

В первом случае местные органы самостоятельно определяют базу ставки налогообложения; во втором облагаемый доход для местного налога подсчитывают так же, как и для государственного, но ставки налога и льготы по нему устанавливают местные органы власти; в третьем случае местные органы власти устанавливают дополнительную ставку налога на доход, рассчитанный для взимания государственного подоходного налога.

Местный подоходный налог не должен уменьшать базу государственного подоходного налога. В большинстве стран местные подоходные налоги не вычитают из валового дохода при подсчете сумму дохода, облагаемого государственным подоходным налогом.

Совокупность государственного и местного подоходного налогов не должна достигать конфискационных значений. В Норвегии и Бельгии, например, центральные правительства устанавливают верхние пределы налоговых ставок. В США сумму местных подоходных налогов, внесенных налогоплательщиками в бюджеты ряда штатов и местных органов власти, вычитают из суммы подоходного налога, подлежащего уплате в федеральный бюджет. В некоторых штатах, наоборот федеральный подоходный налог учитывают при определении суммы местного.

Дифференциация подоходного налогообложения на местах не должна нарушать принципа, т.е. не должна оказывать влияния на принятие налогоплательщиком тех или иных экономических и бытовых решений. Например, именно различными уровнями налогообложения была спровоцирована в 70-е годы миграция наиболее состоятельно населения. Из городов и поселков США в пригороды и в сельскую местность. Поэтому даже при полной обособленности местных подоходных налогов необходима их отдельная унификация.

Подоходный налог среди прямых налогов имеет решающее фискальное значение. Это прямой личный налог, взимаемый с доходов физических лиц. Объектом обложения выступает доход от различных источников. В зарубежной налоговой практике исторически сложились две формы построения подоходного налога: шедулярная, при которой облагается каждая часть (шедула) дохода раздельно в зависимости от источника, глобальная – по совокупному доходу. Вторая форма получила наибольшее распространение.

Главный недостаток взимания подоходного налога – простор для уклонений от его уплаты. Во Франции, например, от уплаты налога укрывается до трети доходов населения, в Швеции не декларируется до 25% доходов.

Поэтому, оставаясь централизованным, подоходный налог в развитых странах – не единственный налог с населения. Он соединен с реальными налогами – земельным, домовым, промысловым, с денежного капитала и т.п. Это дает возможность в какой-то мере избежать потерь бюджета от сокрытия доходов и от непроизводственного использования имущества.

В ряде стран существует совместное декларирование доходов супругами – это способ определения истинного дохода семьи. Ни в законодательстве СССР, ни в законодательстве России такое правило не применялось ранее, не применяется и теперь. Между тем в налоговой практике большинства стран декларирование доходов семьи – обычное явление. Некоторые из бывших советских республик восприняли такую норму. Например, закон Эстонской республики от 11 октября 1990 года "О подоходном налоге с частного лица" установил, что "доходы несовершеннолетних лиц в возрасте до 15 лет декларируются родителями (усыновителями) или опекунами в составе своих доходов. Подростки в возрасте от 15 до 18 лет декларируют свои доходы самостоятельно. Супруги, жившие вместе в течение всего периода, за который исчисляется налог, могут платить подоходный налог на основе совместной декларации доходов; доход, облагаемый налогом, делится при этом между супругами поровну".

Во Франции подоходный налог взимается со всей суммы доходов одной семьи, рассматриваемой как облагаемая единица. К тому же взрослые дети, не проживающие совместно с плательщиком могут присоединяться к плательщику со своими детьми и составить одно целое. Для учета численности и состава семьи используется система расчета семейного коэффициента, который выражает доход, приходящийся на одну долю, характеризующую семейное положение налогоплательщика, т.е. доход делится на число долей. Число долей увеличивается на полудолю, если сам налогоплательщик или кто-то из его иждивенцев – инвалид. Для расчета налога существует специальная таблица, учитывающая семейное положение налогоплательщика.

В США действует иная система, которая предусматривает не деление доходов поровну между супругами или членами семьи, а налогообложение общего дохода семьи. Супруги могут заполнять совместную декларацию. К их общему доходу применяется специальная шкала налогообложения.

Одна и та же сумма годового дохода может быть получена лицами за разное время. Один гражданин может получить данную сумму, работая в течение года, а другой ту же сумму может заработать за более короткий срок. Годовой доход этих лиц, равный в количественном выражении не означает равенства плательщиков в социальном плане. Поэтому законодательство ряда стран предусматривает, что к доходам, полученным плательщиком в течение времени, меньшего, чем налоговый год, применяется не маргинальная ставка, предусмотренная для данной суммы, а ставка, рассчитанная особым образом.

Первоначально рассчитывают годовой эквивалент полученного дохода. Например, если доход, полученный за 8 месяцев, составляет 1000 единиц, то годовой эквивалент равен 1500 единицам: .

Затем рассчитывают среднюю ставку, по которой облагается высчитанный доход. Если предположить, что доход до 1000 единиц облагается по ставке 10%, а свыше – по ставке 20%, то средняя ставка, равная отношению суммы налога к полученному доходу, составит 13,33%: .

По этой средней ставке и будет обложен полученный доход. Налог составит 13,3 единицы, а не 100 единиц.

Российским законодательством система актуализации налога не предусмотрена.

1. Ставки подоходного налога в течение длительного времени были прогрессивны и построены по сложной прогрессии.

Для 80-х годов характерно значительное снижение ставок подоходного налога в большинстве развитых стран. В США вместо 14 ставок налога от 11 до 50% в результате налоговой реформы 1986-1988 гг. введены 2 ставки: 15 и 28%, причем 4/5 плательщиков уплачивают по минимальной ставке. В Великобритании установлены 2 ставки: 25 и 40% (тогда как в конце 1970-х годов они колебались от 33 до 83%).

2. Оплата налога – одна из главных обязанностей гражданина. За ее невыполнение установлены различные виды наказаний – от публичного осуждения в прессе до тюремного заключения.

Но помимо системы мер наказаний в ряде стран, добросовестное исполнение налогоплательщиком своих обязанностей можно стимулировать различными поощрительными методами. Например, с целью обеспечения своевременности и полноты поступления подоходного налога предлагается придать процессу уплаты налога некоторые черты лотереи. Согласно этой идее, к розыгрышу допускаются декларации, поданные к установленному сроку. Выигравшие получают призы в размерах, кратных суммам, указанным в поданных ими декларациях. Причем шансов выиграть больше у того, кто подал декларацию в более ранние сроки. Размер выигрыша также корректируется с учетом сроков представления декларации. Большие выигрыши предлагается не выдавать, а обращать в долгосрочные государственные займы, проценты по которым не выплачиваются, но на соответствующую сумму уменьшается налог в следующие годы до полного погашения займа.

Российский закон о подоходном налоге не предусматривает никаких способов стимулирования налогоплательщика.

Современный налоговый контроль немыслим без использования компьютерной техники. Именно в автоматической режиме происходит сопоставление различных данных о выплаченных суммах с налоговыми декларациями, выявляются наиболее значительные несоответствия, которые и подлежат проверке непосредственно налоговым инспектором. Компьютерная техника позволяет повысить качество проверок и лучше определять их адресность, но не увеличивать их общего объема. Так, Налоговое управление США при всей своей технической оснащенности может проверять ежегодно лишь около 2% поступающих деклараций. При этом доля деклараций, подвергшихся ревизии, значительно изменяется в зависимости от суммы полученного дохода и вида деятельности налогоплательщика. И все же в США считают, что налоговым органам удается получить достаточно полную и достоверную информацию, так что налогоплательщику предоставлено право не рассчитывать самому суммы дохода и налога, а получать из налоговых органов готовые уведомления о причитающемся налоге.

Глава 2. Основные принципы взимания

подоходного налога в РФ

2.1. Общие положения

Плательщиками подоходного налога являются физические лица, как имеющие, так и не имеющие постоянного местожительства в Российской Федерации. К ним относятся граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства. К физическим лицам, имеющим постоянное местожительства относятся лица, проживающие в Российской Федерации в общей сложности не менее 183 дней в календарном году.

Объектом налогообложения у физических лиц является совокупный доход, полученный в календарном году: у физических лиц, имеющих постоянное место жительства в Российской Федерации, - от источников в Российской Федерации и за ее пределами; у физических лиц, не имеющих постоянного местожительства в Российской Федерации – от источников в Российской Федерации.

При налогообложении учитывается совокупный доход, полученный как в денежной форме (в валюте Российской Федерации или иностранной валюте), так и в натуральной форме. Доходы, полученные в натуральной форме учитываются в составе совокупного годового дохода по государственным регулируемым ценам, а при их отсутствии – по свободным (рыночным) ценам на дату получения дохода.

Датой получения дохода в календарном году является дата выплаты дохода, либо дата перечисления дохода, либо дата передачи физическому лицу дохода в натуральной форме.

Доходы в иностранной валюте для целей налогообложения пересчитываются в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации, действовавшему на дату получения дохода. Уплата налога с доходов, полученных в иностранной валюте, производится плательщиком в рублях или по их желанию в иностранной валюте, покупаемой Центральным банком Российской Федерации.

Подоходным налогом облагается чистый доход плательщика, т.е. валовый доход, уменьшенный на сумму разрешенных по закону вычетов и налоговых льгот.

В целях налогообложения в совокупный доход, полученный физическими лицами в налогооблагаемый период. не включаются:

• государственные пособия, за исключением пособий по временной нетрудоспособности (в том числе по уходу за больным ребенком);

• все виды пенсий, а также дополнительные пенсии, выплачиваемые на условиях добровольного страхования пенсий;

• выходное пособие, выплачиваемое при увольнении;

• все виды компенсационных выплат физическим лицам, связанных с:

• выполнением ими трудовых обязанностей;

• переездом на работу в другую местность;

• возмещением командировочных расходов;

• возмещением вреда, причиненного повреждением здоровья;

• бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг;

• оплаты стоимости полагающегося натурального довольствия и сумм взамен этого довольствия;

• увольнением работников;

• гибелью военнослужащих:

При оплате работником расходов на краткосрочные командировки как внутри страны, так и за ее пределы в облагаемый налогом доход не включаются суточные в пределах норм, а также целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, страховые и компенсационные сборы.

• суммы материальной помощи, независимо от ее размера, оказываемой физическим лицам в связи со стихийным бедствием в целях возмещения причиненного им материального ущерба или ущерба их здоровью; суммы оказываемой в других случаях материальной помощи в пределах до двенадцатикратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда в год включительно; суммы единовременной денежной помощи, выплачиваемой в 1995 году инвалидам и участникам Великой Отечественной войны 1941-1945 годов, а также инвалидам с детства вследствие ранения, контузии или увечья, связанных с действиями в период Великой Отечественной войны;

• выигрыши по облигациям государственных займов;

• выигрыши по лотереям;

• проценты и выигрыши по государственным казначейским обязательствам, облигациям и другим государственным ценным бумагам; проценты и выигрыши по вкладам в банках, открытым в рублях и иностранной валюте;

• вознаграждения за сдаваемую кровь и иную донорскую помощь, за сданное материнское молоко;

• алименты, получаемые физическими лицами;

• суммы доходов лиц, являющихся учащимися дневной формы обучения высших, средних специальных, профессионально-технических, общеобразовательных учебных заведений, слушателями духовных учебных заведений, аспирантами, получаемые ими в связи с учебно-производственным процессом, за работы по уборке сельскохозяйственных культур и заготовке кормов, за работы, выполняемые в период каникул (но не более трех месяцев в году), в части, не превышающей десятикратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда за каждый календарный месяц, в течение которого получен доход;

• суммы доходов физических лиц, осуществляющих старательную деятельность при продолжительности полевого сезона не менее четырех месяцев;

• суммы, получаемые в течение года от продажи квартир, жилых домов, дач, садовых домиков, земельных участков, принадлежащих физическим лицам на праве собственности, в части, не превышающей пяти-тысячекратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда, а также суммы, получаемые в течение года от продажи другого имущества в части, не превышающей тысячекратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда;

• суммы доходов физических лиц от продажи выращенной в личном подсобном хозяйстве скота, кроликов, нутрий, птицы, продукции пчеловодства, охотничьего собаководства, продукции, полученной от разведения диких животных и птиц, а также выращенной продукции растениеводства и цветоводства в натуральном или переработанном виде. Вычет указанных доходов производится при наличии справки, подтверждающей, что личное подсобное хозяйство расположено на территории Российской Федерации;

• суммы страховых выплат физическим лицам по обязательному страхованию, по договорам добровольного долгосрочного страхования жизни, по договорам добровольного имущественного страхования, в возмещение вреда жизни, здоровью и медицинских расходов страхователей или застрахованных лиц.

Во всех случаях суммы страховых взносов подлежат налогообложению в составе совокупного годового дохода, если они вносятся за физических лиц из средств предприятий;

• доходы в денежной и натуральной форме, получаемые от физических лиц в порядке наследования или дарения;

• стоимость подарков, полученных от предприятий в течении года в виде вещей или услуг, не превышающая сумму двенадцатикратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда;

• стоимость призов в денежной и натуральной форме, полученных на конкурсах или соревнованиях в течение года. не превышающая сумму двенадцатикратного размера минимального месячного размера оплаты труда;

• доходы членов крестьянского хозяйства, - в течение пяти лет начиная с года образования хозяйства;

• суммы стипендий, выплачиваемые студентам и аспирантам учреждений высшего профессионально образования;

• суммы оплаты труда и другие суммы в иностранной валюте, получаемые физическими лицами от государственных учреждений, направивших их на работу за границу;

• суммы дивидендов, выплачиваемых предприятиями физическим лицам в случае их инвестирования внутри предприятия на техническое перевооружение, реконструкцию и расширение производства;

• суммы, уплаченные предприятиями своим работникам в порядке полной или частичной компенсации стоимости путевок для детей в детские оздоровительные учреждения, санитарно-курортные учреждения;

Совокупный доход, полученный в налогооблагаемом периоде, уменьшается на сумму дохода, не превышающего за каждый полный месяц, в течение которого получен доход, пятикратного размера, у следующих физических лиц:

• Героев Советского Союза и Героев Российской Федерации, а также лиц, награжденных орденом трех степеней;

• участников Гражданской и Великой Отечественной войн;

• лиц вольнонаемного состава Советской Армии, Военно-Морского Флота, органов внутренних дел СССР и государственной безопасности СССР, занимавших штатные должности в воинских частях;

• инвалидов ВОВ, инвалидов из числа военнослужащих, ставших инвалидами вследствие ранения, контузии или увечья, полученных при защите СССР, либо вследствие заболевания, связанного с пребыванием на фронте, из числа бывших партизан, инвалидов с детства, а также инвалидов I и II группы;

• лиц, получивших или перенесших лучевую болезнь, вызванную последствиями радиационных аварий на атомных объектах гражданского или военного назначения;

• младшего и среднего медицинского персонала, врачей и других работников лечебных учреждений, получивших сверхнормативные дозы облучения при оказании медицинской помощи и обслуживании в период с 26 апреля по 30 июня 1986 года, лиц, пострадавших в результате чернобыльской катастрофы, отдавших костный мозг для спасения жизни людей, пострадавших вследствие чернобыльской и других ядерных катастроф, рабочих и служащих, а также бывших военнослужащих, уволившихся со службы лиц начальствующего и рядового состава органов внутренних дел, получивших профессиональные заболевания, связанные с лучевым воздействием на работах в зоне отчуждения Чернобыльской АЭС; принимавших в 1957-1958 годах участие в работах по ликвидации последствий аварии в 1957 году на объединении "Маяк", а также занятых на работах по проведению защитных мероприятий и реабилитации радиоактивно загрязненных территорий вдоль реки в 1949-1956 годах;

• эвакуированных в 1986 году из зоны отчуждения, подвергшейся радиоактивному загрязнению вследствие чернобыльской катастрофы;

• лиц, находившихся в Ленинграде в период его блокады в годы Великой Отечественной войны с 8 сентября 1941 года по 27 января 1944;

• бывших, в т.ч. несовершеннолетних, узников концлагерей:

Совокупный доход, полученный в налогооблагаемом периоде, уменьшается на сумму дохода, не превышающего за каждый полный месяц, в течение которого получен доход, трехкратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда, у следующих физических лиц:

• родителей и супругов военнослужащих, погибших в следствие ранения, полученных ими при защите отечества, либо умерших вследствие заболевания, связанного с пребыванием на фронте. Льгота предоставляется на основании пенсионного удостоверения, в котором проставлен штамп "вдова (вдовец, мать, отец) погибшего война";

• граждан, уволенных с военной службы или призывающихся на военные сборы, выполнявших интернациональный долг а Афганистане и других странах, в которых велись боевые действия;

• одного из родителей (по их выбору), супруга, опекуна или попечителя, на содержании у которого находится совместно с ними проживающий и требующий постоянного ухода инвалид с детства или инвалид I группы;

• инвалидов III группы, имеющих на иждивении престарелых родителей или несовершеннолетних детей.

У остальных физических лиц совокупный доход ежемесячно уменьшается: у физических лиц, доход которых в течение года не превысил 15000 рублей, - на сумму дохода в двукратном размере установленного законом минимального месячного размера оплаты труда; у физических лиц, доход которых в течение составил от 15000 рублей 01 копейки до 50000 рублей, - на сумму дохода в двукратном размере установленного законом минимального месячного размера оплаты труда до месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, не превысил 15000 рублей; на сумму дохода в размере одного установленного законом минимального месячного размера оплаты труда начиная с месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысил 15000 рублей; у физических лиц, доход которых превысил 50000 рублей, - на сумму дохода в двукратном размере минимального месячного размера оплаты труда до месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, не превысил 15000 рублей; на сумму дохода в размере одного установленного законом минимального месячного размера оплаты труда начиная с месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысил 15000 рублей, до месяца, в котором такой доход не превысил 50000 рублей; начиная с месяца, в котором доход превысил 50000 рублей, уменьшение не производится .