16025 (650040), страница 4
Текст из файла (страница 4)
Заметим, что если банк не исполнит поручения комиссионера в день представления платежного поручения, то у плательщика не будет оснований для формирования бухгалтерской записи, отражающей факт реализации своих услуг (оборот по кредиту счета 46 на сумму вознаграждения) на указанную дату. В ситуации, когда комиссионер выплачивает комитенту меньше требуемой по условиям договора части реально полученных денежных средств, вытекает необходимость использования счета 83 «Доходы будущих периодов», на котором следует открыть субсчет 5 «Комиссионное вознаграждение в составе полученной выручки от реализации товаров комитента».
Второе соображение вытекает из критики некоторых положений Письма Минфина РФ от 12.01.1996г. №96 (далее Письмо) «О порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с налогом на добавленную стоимость и акцизами». Пунктом 6 Письма установлено, что в случае реализации товаров по договорам комиссии или поручения с участием в расчетах сумма, подлежащая оплате за товары покупателями (заказчиками) с учетом НДС , отражается комиссионером или поверенным на дату отгрузки товаров покупателям (заказчикам) по кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» на отдельном субсчете в корреспонденции со счетом 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
Это положение не согласуется как с ГК РФ (ст.996 «Вещи, поступившие к комиссионеру от комитента … являются собственностью последнего»), так и с принципом обособленности бухгалтерского учета (гл.II, ст.9, п.2 ФЗ «О бухгалтерском учете», далее Закон): «Имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации». Иначе говоря, в балансе предприятия отражается только то имущество, которое является его собственностью, в противном случае – учет ведется за балансом. Вся сумма задолженности покупателей по отгруженным товарам комитента (без предоплаты), отраженная по дебету счета 62, не является собственностью комиссионера, его имуществом и, соответственно, не может быть отражена в активе баланса.
Так как комиссионер реализует товары третьим лицам, то на присутствии делькредере (обязательство комиссионера перед комитентом за третьих лиц) в содержании договора с комиссионером владелец товаров всегда имеет право настоять. Но и при отсутствии такого пункта комиссионер не освобождается от имущественной ответственности за сохранность ТМЦ комитента (ст.998 ГК РФ). В этом случае, если товары, принятые на комиссию, по всей своей массе будут отражены по дебету забалансового счета 004, то стоимость отгруженного комиссионером товара логично квалифицировать как гарантии, выданные комитенту за третьих лиц, и отражать их стоимость оценку за балансом на счету 009.Можно, однако, сказать, что в стоимости отгруженных ТМЦ комиссионер имеет свою, приобретаемую за оказание своей услуги комитенту, собственность в виде сумм своего вознаграждения, именно в этой части бухгалтерский баланс мог бы содержать соответствующую информацию об имуществе комиссионера в составе отгруженных им товаров комитента. Но право на приобретение этого имущества комиссионер приобретет согласно Указу только после расчетов с комитентом. Следовательно, эта часть стоимости отгруженных товаров не имеет права на преждевременное отражение в балансе комиссионера.
Предприятие должно иметь возможность получения информации о том, сколько товара принято на комиссию; сколько находится в отгрузке; сколько оплачено; стоимость остатков на складе; величина удержанного вознаграждения и суммы, отправленные в оплату товара комитенту; текущая задолженность комитенту и т.п. С учетом использования счетов 004, 009 и 83 рассмотрим хозяйственные операции.
Описание взаимоотношений с комитентом может принять вид таблицы 3, где счет 76-1 «Взаиморасчеты с комитентом №1»; счет 83 «Доходы будущих периодов», субсчет 5 «Комиссионное вознаграждение в составе полученной выручки от реализации товаров комитента» по комитенту №10 (шифр аналитического учета 01); на счетах 004 и 009 организован аналитический учет с шифровкой аналитики соответственно по номерам счетов-фактур (партиями) и грузополучателям; аналитически-символьный шифр «КВЗ» на счету 004 означает «комиссионное вознаграждение»; на счету 46 выделен субсчет потому, что комиссионная деятельность в перспективе может оказаться не единственной у предприятия.
В таблице 3 применен метод ФИФО, т.е. комиссионер, получив выручку на свои счета учета денежных средств, посчитал проданным товар, полученный им первым по счету-фактуре комитента №001 «Основанием для продажи комиссионером товаров комитента по ценам, превышающим установленные в счетах-фактурах последнего, являются ст.992 ист.995 ГК РФ».
Таблица 3.
| Хозяйственные операции у комиссионера | Корреспонденция счетов | Сумма тыс. руб. | |
| Дебет | Кредит | ||
| Получен товар на комиссию по счетам-фактурам №1,2и 3 | 004, 001 004, 002 004, 003 | 500 300 200 | |
| Отгружен товар комитента на реализацию (аналитический учет на сч.003 по грузополучателям) | 009, 112 009, 325 009, 051 | 500 250 12 | |
| Получена оплата товаров комитента (всего 120 т.р.) В том числе от контрагентов 051 325 112 | 51 50 | 76-1 76-1 009, 051 009, 325 009, 112 | 110 10 12 100 8 |
| Исчислено комиссионное вознаграждение согласно договору в размере 5% от объема полученной выручки в 120 т.р. | 76-1 | 83-5, 01 004,КВЗ | 6 6 |
| НДС в выручке по товарам комитента за минусом комиссионного вознаграждения ((126-6)*16,6%) | 76-1 | 68 | 19 |
| Выплачено комитенту (на дату банковской выписки) в погашение его счета-фактуры №1 | 76-1 | 51 004, 001 | 114 114 |
| НДС в составе выплат комитенту (на дату передачи платежного поручения банку) | 19 | 76-1 | 19 |
| НДС в возмещение в составе выплат комитенту (на дату исполнения платежного поручения банка) | 68 | 19 | 19 |
| Удержано комиссионное вознаграждение (признало на дату банковской выписки) | 83-5, 01 | 46 | 6 |
| НДС в комиссионном вознаграждении | 46-1 | 68 | 1 |
Учет у комитента, в условиях признания прибыли «по оплате», информацию о состоянии взаиморасчетов с комиссионером можно получить организацией учета на забалансовом счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные», на котором следует отражать стоимость отгруженного товара в отпускных ценах, а в качестве шифров аналитического учета использовать номера счетов-фактур. Предварительно условимся, что аналитический учет на счету 45 построен так же, как и на счете 008 (по сути попартионный учет), и что комитент в счетах-фактурах указывал цены, превышающие учетные на 25%. В таблице 4 учтена ситуация прихода двух платежей комиссионера в течение одного месяца. Счет 76-8 используется комитентом для учета расчетов с комиссионером по суммам его вознаграждения (аналитический учет – по комиссионерам).
На исчисленную таким образом общую сумму (25+9,47 = 34,47 р.) комитент в текущем месяце выписывает счет-фактуру на имя комиссионера. Если отчет комиссионера снабжен, к примеру, приложением в виде акта на обнаруженную недостачу тары, то отраженная в акте стоимость ТМЦ должна быть снята с суммы задолженности комиссионера сторнирующими записями Дебет счета 008 и Дебет счета 45, Кредит счета 40(41) с внесением в учет исправительных записей.
Таблица 4.
| Хозяйственные операции у комиссионера | Корреспонденция счетов | Сумма тыс. руб. | |
| Дебет | Кредит | ||
| Отгружен товар комиссионеру по счетам-фактурам №1 №2 №3 и учтено его вознаграждение (5%) | 008, 001 008, 002 008, 003 | 008, 001 008, 002 008, 003 | 500 300 200 25 15 10 |
| Отгружено товаров по партиям (счет-фактур) | 45,001 45,002 45,003 | 40(41) | 400 240 160 |
| Получены платежи от комиссионера: | |||
Начислена сумма вознаграждения Учтен НДС в сумме вознаграждения Сумма вознаграждения включена в оборот по реализации НДС в возмещение | 51 46 44 19 76-8 68 | 46 008,001 45,001 76-8 76-8 46 19 | 475 475 400 20,8 4,2 25 4,2 |
Отнесено на реализацию 240*63,2% = 151,7 т.р. Начислена сумма вознаграждения от реально полученных средств ((180:95%)*5%) = 9,47 т.р. (всего, в том числе НДС 9,47 * 16,6 = 1,58) Учтен НДС в сумме вознаграждения Сумма вознаграждения включена в оборот по реализации (удержана комиссионером) НДС в возмещение НДС, начисленный по итогам месяца в челом (689,47*16,6%) | 51 46 44 19 76-8 68 46 | 46 008,002 45,002 76-8 76-8 46 19 68 | 180 180 151,7 7,89 1,58 9,47 1,58 114,91 |
Из таблицы 4 следует предложение, что комиссионер за отчетный месяц получил выручку от продажи товаров комитента на сумму 689,47 т.р. ((475 + 180):95%)*100%. Если же по его отчету перед комитентом окажется, что реально им была получена выручка, к примеру, в сумме 789,47 т.р., т.е. превышающая расчетную на 100 т.р., то таблица 4 будет иметь продолжение.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
