Диссертация (1173805), страница 9
Текст из файла (страница 9)
Задорогин не соглашается с тем, что можно выделить«полулегальные» и «легальные» способы снижения налогового бремени, поскольку врядли возможно найти правовые критерии таковых75. В этом контексте существование такихпонятий как обход налога или избежание налогообложения ученым также неподдерживается76.Будылин С.Л.
Пределы международной налоговой оптимизации и риски российскогоналогоплательщика // Современное право. 2008. № 5. С. 10-16.70Юрмашев Р.С. Налоговое правонарушение: теоретико-прикладные проблемы правовойидентификации: дис. … канд. юрид. наук. М., 2005. С. 162.71Задорогин С.И. Правовое обеспечения оптимизации налогообложения в Российской Федерации:дис. … канд. юрид. наук. М., 2004. С. 64.72Там же.
С. 55.73Там же.74Там же. С. 56-57.75Там же. С. 45.76Там же. С. 64.6935Иной взгляд на обход налогов в теории налоговой оптимизации предлагаетсяН.А. Русяевым. Данный автор понимает под налоговой оптимизацией «правомернуюдеятельность налогоплательщика, направленную на снижение налоговой нагрузки присопоставимом уровне деловой активности через изменение способов достиженияхозяйственной цели (через использование правовых конструкций)»77.Рассматриваязаконностьдействийналогоплательщика,Н.А.Русяевпротивопоставляет правомерное поведение налогоплательщика в рамках оптимизациинеправомерному поведению, обозначаемому такими понятиями, как «избежаниеналогообложения», «обход налогов» и «уклонение от уплаты налогов» 78. Согласноконцепции Н.А.
Русяева уклонение от уплаты налогов является уголовно-правовымдеянием, избежание налогообложения – административно-наказуемым деянием, а обходналогов характеризует способ избежания налогов79. При таком рассмотрении обходналогов, по мнению Н.А. Русяева, представляет собой вид избежания налога, несвязанный с прямым нарушением нормы права, но преследующий цель, несоответствующую закону.Н.А.
Русяев также отстаивает целесообразность «рецепции из немецкогоналогового права идеи наличия в позитивном праве общей оговорки, направленной напротиводействие обходу обязанности по уплате налогов, которая должна полностьюзаменить собой судебную категорию ''недобросовестность''»80. Указанным авторомпредлагается определить такое противодействие через использование неподобающейправовой конструкции:«…При ее наличии налоговые последствия соответствуют тем, которые были быпри применении правовой конструкции, подобающей совершенной налогоплательщикомэкономической операции.Правоваяконструкция,использованнаяналогоплательщиком,признаетсянеподобающей, если одновременно:- использованное правое средство не соответствует хозяйственной цели;- ведет к налоговой экономии по сравнению с другими правовыми средствами;Русяев Н.А.
Правовое регулирование налоговой оптимизации в России и Германии: дис. … канд.юрид. наук. М., 2008. С 10-11, 22.78Там же. С 24.79Там же. С. 27-28.80Там же. С. 12.7736- налоговая экономия является единственным или преобладающим мотивомиспользования такой конструкции»81.Специфичное понимание «избежания налогообложения» (это выражение в данномслучае понимается в качестве синонима «обхода налогового закона») представлено вдиссертационном исследовании Чо Ын Джин, сравнивающей налогообложениеюридических лиц в России и Республике Корея. В данной работе анализируется понятиеналоговой оптимизации или «налоговой экономии», которая, в отличие от уклонения отуплаты налогов, является «легальным действием, позволяющим налогоплательщикамсовершить уплату меньшего количества денежных средств на законных основаниях»82.Кроме того, Чо Ын Джин упоминает о существовании между уклонением от уплатыналогов и налоговой экономией другого явления – «избежание налогообложения» (или«минимизация налогов»), которым обозначается уменьшение суммы налога безнарушения закона: например, посредством транзакций через третьих лиц или несколькоконтрактов.Избежаниеналогообложениянеявляетсянарушениемналоговогозаконодательства и, следовательно, не подлежит наказанию.
Однако такое действие напрактике вызывает моральную критику среди налогоплательщиков 83.Резюмируя вышесказанное, отметим, что основные доктринальные подходы кправовому явлению налоговой оптимизации свидетельствуют о схожести, но нетождественности налоговой оптимизации и налогового планирования: соотношение ихсодержания в каждой авторской концепции может быть представлено в самых разныхвариациях.
При этом система данных категорий объединяет все возможные правомерныеспособы минимизации налогообложения и практически не рассматривает (зачастую дажеотрицает) правовой феномен обхода налогового закона (обхода налогов, избежанияналогообложения) в значении «tax avoidance», относя его к характеристике отдельныхспособов налогового планирования (налоговой оптимизации) либо констатируя егопротивоправный характер (что в принципе не позволяет детально рассматривать явлениеобхода налогового закона в теориях налоговой оптимизации).По мнению диссертанта, наиболее обстоятельные доктринальные подходы кобходу налогового закона представлены в многочисленных исследованиях, центральнымТам же.
С. 14-15.Чо Ы.Д. Правовое регулирование налогообложения юридических лиц в Российской Федерациии Республике Корея: дис. … канд. юрид. наук. М., 2018. С. 88-89.83Там же. С. 89.818237предметом которых выступает не столько налоговое планирование или налоговаяоптимизация, а злоупотребление правом. При этом научные представления озлоупотреблении правом в налоговых отношениях во многом близки тем, которыерассматривались в теориях налогового планирования и налоговой оптимизации.Институт злоупотребления правом можно рассматривать как межотраслевой либогражданско-правовой (частно-правовой) институт. Сторонники первого подходадопускают применение в сфере налогообложения гражданско-правовой конструкциизлоупотребленияправом84,последователивторого,напротив,отрицаюттакуювозможность, отдавая приоритет налогово-правовому инструментарию для выявления иустранения всевозможных злоупотреблений в сфере налогообложения (включаяпринятие собственных публично-правовых норм, запрещающих злоупотреблениеправом)85.В российской научной литературе еще в 2003 году (до разработки в России норм исудебных доктрин против обхода налогового закона и до появления значимых научныхисследований, касающихся пределов налогового планирования и обхода налоговогозакона) отмечалось: несмотря на то, что «проблемы защиты добросовестного участникаотношенийисредствапротиводействиязлоупотреблениюправомвсференалогообложения не получили развернутой регламентации в действующем налоговомзаконодательстве… практика Конституционного Суда РФ, арбитражных судов и судовобщей юрисдикции показывает, что юридические конструкции «добросовестность» и«злоупотребление» оказываются востребованными в налоговом праве»86.По мнению Д.В.
Винницкого, сейчас «инструмент, который в гражданском правеможет называться «злоупотребление правом», а в налоговом выступать под самымиразличныминаименованиями,используемымисудебнымидоктринамиилинепосредственно законом» не предполагает квалификацию действий субъектовСм.: Нагорная Э.Н. Налоговые споры: оценка доказательств в суде.
М.: Юстицинформ, 2009. 528 с.; Белов В.А. Злоупотребление правом в налоговой сфере // Арбитражная практика. 2002. № 1. С. 33;Цикунов Е.А. Злоупотребление правом в сфере налогов и сборов: дис. ... канд. юрид. наук. М., 2006. С. 45.85См.: Савсерис С.В. Категория «недобросовестность» в налоговом праве: дис … канд. юрид. наук.М. 2006. С. 9, 70-87, 146-147, 169-174; Разгулин С.В. Совершенствование законодательства какинструмент противодействия злоупотреблению правом в налоговых отношениях // Налоговый вестник.2006. № 3. С. 3; Овсянников С.В.
Есть ли место категории добросовестности в налоговом праве? //Арбитражные споры. 2004. № 3. С. 83-84.86Винницкий Д.В. Принцип добросовестности и злоупотребление правом в сфере налогообложения// Право и экономика. 2003. № 1. С. 59-64.8438отношенийвкачествепротивоправныхилиправомерных,егозадачалишьстабилизировать сферу действия основной нормы, которую пытались обойти 87.Е.Е.
Смолицкая также утверждает, что «ряд положений НК РФ невозможно былобы понять, если бы они не толковались с использованием понятия «злоупотреблениеправом»,посколькунекоторыеправилавведенывНК РФспециальнодляпротиводействия злоупотреблениям в налоговой сфере»88 (указанным автором в примерприведены статья 26989 и пункт 2 статьи 20090 Налогового кодекса РоссийскойФедерации, далее также – НК РФ).Приведем наиболее концептуальные доктринальные представления российскихавторов о проблеме злоупотребления в налоговых отношениях.Т.А. Гусева отмечает, что «механизмом (способом) разграничения налоговогопланирования от поведения, направленного на избежание налогов, могла бы статьконцепция запрета злоупотребления правом в налоговых отношениях.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
