Диссертация (1173805), страница 7
Текст из файла (страница 7)
Шахмаметьева, данная проблема носиткомплексный характер, и ее решение сопряжено с поиском формализации взаимосвязиэкономических, правовых, политических, социальных, моральных и иных аспектовпостроения сбалансированной системы налогообложения42.Различие между обходом налогового закона («tax avoidance») и налоговымпланированием («tax planning»43) видится более сложным, поскольку как обходналогового закона, так и налоговое планирование предполагают совершение действий поснижению налогов, которые формально соответствуют закону.В литературе и официальных документах ОЭСР широко распространен термин«aggressive tax planning». По утверждению К.
Фогеля, налоговое планирование можетдостичь точки, после которой оно не может считаться допустимым в рамках правовойсистемы,призваннойсоответствоватьпринципусправедливости44.НалоговоеFalcón R., Tella R. El Limitado Alcance de la Exigencia de un Motivo Económico Distinto del AhorroFiscal // Quincena Fiscal, 2011, № 6, pp. 7-12; Palao Taboada С. La aplicación de las normas tributarias y laelusión fiscal, Lex Nova, 2009.
- 302 p.40Rohatgi R. Basic International Taxation, Vol. 1: Principles, 2nd edition, Richmond, 2005. - 465 p.41См. обзор других мнений о соотношении «tax avoidance», «tax evasion» и иных взаимосвязанныхпонятий в работе: Демин А.В. Tax avoidance. Вопросы семантики и сумрак неопределенности // Налоговед.2020. № 1.
С. 83-89.42Шахмаметьев А.А. Международное налоговое право. М.: Международные отношения, 2014. 824 с.43См. официальный сайт ОЭСР: «TAX PLANNING – Arrangement of a person's business and /orprivate affairs in order to minimize tax liability» // URL: http://www.oecd.org/ctp/glossaryoftaxterms.htm (датаобращения 23.01.2020).44Vogel K. Klaus Vogel on Double Taxation Conventions (3rd ed., Kluwer Law Intl. 1997), p. 117,para. 78.3927планирование, которое выходит за пределы допустимого, является «агрессивным» ипереходит в разряд форм обхода налогообложения.Заметим, что в правовой доктрине не существует единого подхода к термину«агрессивный», а в Плане BEPS термин «aggressive» употребляется в сочетании смножеством понятий: «arrangements», «techniques», «strategies», «positions», «structures»,«practices», «schemes», «transactions», «behaviour», «multinational enterprises» or «mergerand acquisition policy»45.
Еврокомиссия предложила понимать под агрессивнымналоговымпланированиемполучениевыгодыотиспользования«тонкостей»(«technicalities») налоговой системы или несоответствий между налоговыми системамидвух или более стран с целью снижения налоговых обязательств 46.В ряде работ ставится под сомнение необходимость выделения законных, но в тоже время агрессивных налоговых практик, поскольку это подразумевает проведениеадекватной линии разграничения между нормальным и агрессивным налоговымпланированием, в основе которой должно лежать определение намерений законодателя,заложенных в нормы, примененные или проигнорированные в ходе обхода налоговогозакона47.
Согласно данной позиции, если поведение налогоплательщика соответствуетнорме не только формально, но и с точки зрения ее законодательного смысла, то оно неможет быть квалифицировано как обход налогового закона. Однако определение смысланормы является сложным аналитическим процессом, связанным с анализом и выборомнадлежащих способов интерпретации норм в зависимости от контекста; определениемнадлежащей компетенции интерпретатора и соответствие результатов интерпретациипредъявляемым требованиям; возможным изменением содержания нормы под влияниемдинамики развития политических, социально-экономических и культурных отношений;изменением национальной правовой культуры и правовой парадигмы в целом и многимидругими факторами.
Очевидно, что этот комплекс вопросов не может быть решенправоприменителем единолично и требует доступности законодательных материалов вСм. подробнее о проблеме: Piantavigna P. Tax Abuse and Aggressive Tax Planning in the BEPS Era:How EU Law and the OECD Are Establishing a Unifying Conceptual Framework in International Tax Law,Despite Linguistic Discrepancies // World Tax Journal, 2017, Volume 9, p.
76.46European Commission Recommendation of 6 December 2012 on Aggressive Tax Planning C(2012)8806Final,para.2//URL:https://ec.europa.eu/taxation_customs/sites/taxation/files/docs/body/c_2012_8806_en.pdf (дата обращения 23.01.2020).47Christians A. Distinguishing Tax Avoidance and Evasion: Why and How // Journal of TaxAdministration, Vol 3:2, 2017, p. 10.4528отношении применяемых GAAR (иных правил против обхода налогового закона) и/илиих аутентичного толкования со стороны законодательного органа.В российской доктрине вопросы налогового планирования специальным образомисследованы во многих диссертационных работах, в которых, среди прочего, ставитсяпроблемаидентификациилегальных,ноагрессивныхспособовпланирования,используемых исключительно с целью снижения налогового бремени, и определенияграниц агрессивного налогового планирования (оно, как правило, именуется в работах«избежанием налога», «обходом закона», «обходом налога», «злоупотреблениемправом»48).
Краеугольном камнем в данной проблематике является поиск юридическихкритериев квалификации обхода налогового закона и определение пределов допустимыхформ налогового планирования.Российской правовой науке известно несколько подходов к определениюналогового планирования как такового. Так, И.И. Кучеров понимает под налоговымпланированиемиспользованиеналоговообязаннымилицамивсехдопустимыхдействующим законодательством средств, способов и приемов в целях максимальногосокращения своих налоговых обязательств. При этом исследователем отмечается, чтоправо на оптимальное исполнение налоговой обязанности (налоговое планирование)предоставлено налогоплательщикам в большинстве стран49.
С.И. Задорогин определяет«налоговоепланирование»как«разновидностьаналитическойдеятельности,направленной на выработку модели бизнеса с целью выбора оптимального режиманалогообложения с точки зрения его влияния на оптимальные результаты деятельностиналогоплательщика, а также организацию хозяйственной деятельности, исключающуюслучаи несвоевременной уплаты налогов и привлечения к ответственности за нарушениезаконодательства о налогах и сборах»50.См.: Жестков С.В. Правовые основы налогового планирования (на примере групп предприятий):дис. … канд. юрид. наук.
М., 2001. - 154 с.; Громов М.А. Правовое регулирование налоговогопланирования в Российской Федерации: дис. … канд. юрид. наук. М., 2003. - 149 с.; Русяев Н.А. Правовоерегулирование налоговой оптимизации в России и Германии: дис. … канд. юрид. наук. М., 2008. - 193 с.;Гусева Т.А. Правовое регулирование налогового планирования в предпринимательской деятельности:проблемы теории и практики: дис. … д-ра юрид. наук.
Саратов, 2008. - 455 с.49Кучеров И.И. Налоговое право зарубежных стран: курс лекций. - М. : центр ЮрИнфоР, 2003.С. 197.50Задорогин С.И. Правовое обеспечения оптимизации налогообложения в Российской Федерации:дис. … канд. юрид. наук. М., 2004. С. 55.4829Как видно из приведенных определений, налоговое планирование можетпониматься как активная деятельность по использованию и применению норм налоговогозакона, либо как сугубо аналитическая деятельность. По мнению диссертанта, термин«налоговое планирование» не совсем удачен в контексте рассматриваемых проблем,поскольку в действительности подразумевает моделирование будущей хозяйственнойдеятельности и прогнозирование соответствующих налоговых последствий безсовершения активных действий.
Однако в таком значении налоговое планирование,будучи исключительно аналитической деятельностью, не способно фактически привестик каким-либо налоговым последствиям, в том числе к получению налоговой выгоды.Такое понимание налогового планирования существенно снижает зону исследования,которое, к тому же, будет иметь только теоретическое значение, в то время какпроблематика обхода налогового закона и его отграничения от иных видов поведенияналогоплательщика актуальна для практической деятельности.С учетом изложенного, поскольку термин «налоговое планирование» частоиспользуется в диссертационных и монографических работах российских авторов,которые будут анализироваться далее, то этот термин для целей настоящего исследованияи с учетом его традиционного понимания будет означать все формы и виды деятельностиналогоплательщика по минимизации своих налоговых обязательств, которая незапрещена законом и в силу этого противопоставлена противоправному поведению(уклонению от уплаты налогов / tax evasion).Вконтекстеисследованияправовыхпроблемналоговогопланированияпрактически всегда рассматривается вопрос обхода налогового закона и его соотношенияс формами налогового планирования.Так, М.А.
Громов в своем диссертационном исследовании (одном из первых вроссийской науке по проблематике налогового планирования и обхода налоговогозакона) приходит к выводу, что «упрощенная система «налоговое планирование –уклонение от уплаты налогов» не отражает реального многообразия действийналогоплательщика по уменьшению либо исключению его налоговых обязательств.Внешне вполне легитимные действия налогоплательщика могут привести и приводят напрактике к возникновению последствий, противоречащих сути и назначению налоговых30норм»51. При этом, как заключает ученый, «критерий легитимности не может бытьпризнан в качестве единственного и универсального для определения пределовналогового планирования»52.В качестве промежуточного звена между уклонением и планированиемМ.А. Громов рассматривает «обход налогов», под которым понимает «преднамеренноеповедение, не запрещенное законом и состоящее в недобросовестном применениилегальных методов в целях получения экономии на налогах»53.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
